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La exoneración del ISLR debe regirse por lo previsto en los artículos 73 al 78 del
Código Orgánico Tributario (COT), en el cual se establece que la "Exoneración" es la
dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria, concedida por el Poder
Ejecutivo en los casos autorizados por la ley. Se establece en estos artículos que la
ley que autorice al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones especificará los
tributos que comprenda, los presupuestos necesarios para que proceda, y las
condiciones a las cuales está sometido el beneficio. Se estipula también que la ley
podrá facultar al Poder Ejecutivo para someter la exoneración a determinadas
condiciones y requisitos; mismas que serán concedidas con carácter general, en favor
de todos los que se encuentren en los presupuestos y condiciones establecidos en la
ley o fijados por el Poder Ejecutivo.
Exonera a las personas naturales residentes en el país (PNR). Tal calificación está
establecida en el artículo 30 del COT en los siguientes términos:
Se exonera a dichas personas, del pago del ISLR sobre sus enriquecimiento netos
anuales de fuente territorial hasta por el equivalente a 3.000 Unidades
Tributarias. En razón de ello, quedan excluidos los enriquecimientos netos de fuente
extraterritorial.
Queda entonces establecido que la exoneración del ISLR aplica no solo a los
asalariados, sino a cualquier enriquecimiento neto de fuente territorial de las personas
naturales residentes; contrario a lo que parecía señalar el mandatario nacional sobre
el beneficio fiscal.
Los asalariados son apenas citados en la exposición de motivos del Decreto, pero
finalmente en el contenido de la norma no se restringe a solo ellos, el beneficio fiscal
de dispensa del pago del tributo.
Por ello, en el caso de una persona residente en el país que obtenga, por ejemplo
4.500 UT de enriquecimiento en los ejercicios fiscales sobre los cuales aplica el
Decreto de exoneración, tendrá que declarar como exonerado el importe de 3000 UT
y como gravados el excedente de 1500 UT.
Sobre el enriquecimiento neto no exonerado, el contribuyente aplicará el
desgravamen a que tenga derecho conforme lo establecen los artículos 59 y 60 de la
ley de ISLR. De forma tal que el ISLR se calculará sobre el neto resultante.
Señala expresamente el artículo 2 del Decreto que el mismo aplicará sobre los
enriquecimiento netos de los ejercicios fiscales de 2015 y de 2016.
Creemos en el equipo técnico de GERENCIA & TRIBUTOS que esto implica que el
Decreto establece una aplicación retroactiva sobre un ejercicio fiscal ya finalizado,
como es el caso del que corresponde al 2015. Por otra parte, establece que aplicará
también sobre el ejercicio fiscal 2016, el cual se inició bajo una normativa que no tenía
prevista esta exoneración.
Lo antes indicado está reñido en nuestro entender, con los principios tributarios
de certeza y no retroactividad de la Ley tributaria.
Siendo que la norma establece una dispensa del pago de impuestos, difícilmente los
beneficiarios de la misma impugnarán su contenido. En ese sentido, las PNR, en el
estricto sentido económico particular, aprovecharán la exoneración en los ejercicios
señalados en el Decreto.
Sin entrar a considerar otros elementos inherentes a la pertinencia misma del Decreto
respecto a la retroactividad del mismo y asumiendo su aplicación en los términos que
este dispone, el equipo técnico de GERENCIA & TRIBUTOS, quiere destacar que una
persona que haya declarado y pagado el impuesto antes de la entrada en vigencia de
dicha norma, podrá optar por reclamar la repetición de lo pagado sobre el importe de
enriquecimiento exonerado.