Revista Digital ISSN 2178 - 7263

Auditoria e Gestão Governamental

SETEMBRO/2010

Revista Digital
Auditoria e Gestão Governamental

Revista Auditoria e Gestão Governamental . Brasil . Ano 1 . Número 1 . 3º Trimestre/2010

Disponível em:

www.contas.cnt.br/artigos

ISSN 2178 - 7263

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Revista Digital ISSN 2178 - 7263
Auditoria e Gestão Governamental

Renato Santos Chaves

- Especialista em Auditoria e Controladoria (UNAMA)
- Bacharel em Ciências Contábeis (UFPA)
- Graduando em Direito (UFPI)
- Auditor Federal de Controle Externo do Tribunal de Contas da União

Esta publicação, veiculada de forma eletrônica na Por fim, a revista traz notícia acerca do debate so-
rede mundial de computadores (internet), visa di- bre a implementação das normas de auditoria no
vulgar artigos, estudos científicos e informações setor público.
inerentes à área de auditoria e gestão governamen-
tal. Boa leitura.

Estão convidados a fazer parte desse veículo de

divulgação não somente profissionais que militam Expediente
na área pública, mas, também, professores e estu-
dantes que tenham interesse em divulgar suas pes-
quisas e achados.
Revista Auditoria e Gestão Governamental
Visando uma padronização científica dos artigos a
serem publicados, no final desta revista encontram- Disponível no site Contas.cnt no endereço
se as orientações para o encaminhamento dos mes- eletrônico <www.contas.cnt.br/artigos>
mos, como formatação, número de laudas e refe-
rências bibliográficas. Responsável pela edição: Renato Santos Cha-
ves
Além da divulgação científica, a publicação trará
também alguns destaques na área pública a título
de notícias, notas técnicas, orientações e jurispru-
dência.

O primeiro número da Revista Digital Auditoria e

Gestão Pública apresenta o artigo “Interface dos
ramos do Direito Público: condição necessária para
a compreensão das fases da despesa pública”, de
nossa autoria.
O aludido artigo, como o próprio título sugere, a-
borda a relação dos ramos do direito para a com-
preensão da despesa pública, tema de relevante in-
teresse e debate na gestão pública.
Outro assunto enfocado nesta primeira edição, trata
dos informativos de jurisprudência do Tribunal de
Contas da União na área de licitações e contratos.
Tais informativos são publicados periodicamente
no sítio do TCU <www.tcu.gov.br> e contribuem
para que aqueles que lidam com a matéria não in-
corram em erros.

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Auditoria e Gestão Governamental

Leia nesta edição:

Artigo: Interface dos ramos do Direito Público: Condi-

ção necessária para a compreensão das fases da despesa 04
pública

Informativo de jurisprudência do TCU de Licitações e

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Contratos

Notícias: Normas de Auditoria Governamental em Discus-

17
são

Orientações para publicação de artigos 18

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Artigo
Interface dos ramos do Direito Público: Condição necessária para a compreensão das
fases da despesa pública*
* Renato Santos Chaves - Contador, Auditor Federal
do TCU.
Introdução
O presente artigo objetiva demonstrar
que, para a compreensão de muitos dos atos jurí-
dicos e/ou administrativos emanados da Admi-
nistração Pública, a exemplo das fases da despe-
sa pública, o Direito Público precisa ser conhe-
cido de forma sistematizada. Conforme será pro-
vado, não é possível, numa concepção técnico-
jurídica, que um cidadão ou administrador públi-
co, e principalmente o operador do direito, pos-
sua conhecimento em apenas uma área ou ramo
isolado do Direito Público para compreender a
formação, execução, conclusão e consequências
de um ato.
A escolha do tema “fases da despesa pú-
blica”, no qual todo o estudo orbitará, justifica-
se pelo clamor, de toda a sociedade brasileira,
por mais qualidade, eficiência e efetividade nos
gastos da Administração Pública, levando-nos a
crer que o presente estudo contribuirá para uma
concepção científica mais aprofundada sobre o
assunto.
De início, cabe-nos mencionar que, em
termos óbvios, despesa pública é a despesa efe-
tuada por uma entidade pública. Despesas são
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saídas de recursos ou redução de ativos ou incremen-
to de passivos que resultam em decréscimo do patri-
mônio. Nos dizeres de Lino Martins da Silva
“constituem despesa todos os desembolsos efetuados
pelo Estado no atendimento dos serviços e encargos
assumidos no interesse geral da comunidade” .
A Lei nº 4.320/64, que estatui normas gerais
de direito financeiro para a elaboração e controle dos
orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos
Municípios e do Distrito Federal, dispõe que as des-
pesas públicas são subdivididas em despesas corren-
tes, ou de custeio, e despesas de capital, que geram
bens tangíveis para a sociedade, a exemplo de cons-
trução de estradas, pontes, aeroportos, portos, ferro-
vias, barragens etc.
Para a execução de boa parte das despesas
públicas, a administração deve seguir o princípio da
licitação insculpido no art. 37, inciso XXI, da Consti-
tuição Federal de 1988, somente podendo ser dispen-
sado nos casos previstos na Lei nº 8.666/93, que trata
das regras de licitações e contratos, aplicáveis à Uni-
ão, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios.
Nesse sentido, se a Administração Pública pretender
construir um Hospital, deve, sem dúvida, utilizar o
devido procedimento licitatório para contratar a em-
preiteira que irá edificar o aludido Hospital, bem co-
mo contratar a fornecedora dos equipamentos, mó-
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veis e utensílios que serão utilizados na unidade
de saúde.
Segundo a já mencionada Lei nº 4.320/64,
a execução da despesa pública percorre as seguin-
tes fases: a) empenho – ato emanado de autorida-
de competente que cria para a Administração Pú-
blica obrigação de pagamento pendente ou não de
implemento; b) liquidação – consiste na verifica-
ção do direito adquirido pelo credor tendo por ba-
se os títulos e documentos comprobatórios do res-
pectivo crédito; e c) pagamento - ato efetuado
por tesouraria ou pagadoria após despacho de au-
torização exarado pela autoridade competente.
De modo particular, entendemos que a des-
pesa pública, principalmente a despesa de capital,
possui outras fases não menos importantes, senão
vejamos: para a construção de um Hospital é ne-
cessário que se planeje de forma analítica o custo/
benefício da construção, as especialidades que vai
atender e de que forma irá atuar. Também é neces-
sário que, no planejamento de construção, estejam
especificados os projetos básicos e executivos da
obra, a modalidade de licitação e o contrato para a
construção. Após a entrega da obra, ou pagamento
aos fornecedores da obra (empreiteira e fornece-
dora de equipamentos, móveis e utensílios), tam-
bém é necessário que se mantenha um plano de
utilização a fim de conservar o patrimônio público
erguido.
Diante das considerações acima expostas,
podemos afirmar que, em muitos casos, as fases
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da despesa são as que seguem: 1) Planejamento;
2) Licitação; 3) Empenho; 4) Liquidação; 5) Pa-
gamento e 6) Utilização e Conservação. Desse
modo, a despesa pública possui mais fases que
aquela expressa na Lei nº 4.320/64 – legislação
inerente ao Direito Financeiro - contando com o
planejamento público, previsto na Constituição
Federal (Direito Constitucional), conforme será
explanado; com a licitação e contrato, inerentes ao
Direito Constitucional, Administrativo e Penal; e a
utilização e conservação inerentes ao Direito Ad-
ministrativo, Financeiro e Tributário.
Percebe-se, sem maior esforço, que, para a
compreensão das fases da despesa pública, aquele
que milita na seara da Administração Pública deve
possuir conhecimento de forma sistêmica no cam-
po do Direito Público, sendo impraticável um en-
tendimento estanque entre seus ramos para a con-
cepção macro da aplicação dos recursos públicos,
embora a despesa pública esteja mais afeta ao Di-
reito Financeiro.
Nesse sentido, o presente artigo fundamen-
ta-se na teoria do Direito Público e seus ramos,
utilizando a metodologia do estudo bibliográfico
com o objetivo de apresentar uma resposta factível
ao problema da ineficiência dos gastos públicos,
cuja indagação insere-se na assertiva: “é possível
compreender as fases da despesa pública tomando
como referência ramos do Direito Público de for-
ma isolada?”.
Para atingirmos nosso objetivo o trabalho
está divido em três capítulos, além da introdução e
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conclusão. O primeiro capítulo explora a divisão
didática entre Direito Público e Direito Privado. O
segundo, descreve, de forma geral, cada um dos
ramos integrantes do Direito Público e suas respec-
tivas relações com o tema “fases da despesa públi-
ca” e, o terceiro capítulo, apresenta um caso prático
para exemplificação da teoria abordada neste estu-
do, sendo seguido pela conclusão do trabalho.
Capítulo 1 – A dualidade Direito Público X Di-
reito Privado
A bibliografia dedicada à introdução ao es-
tudo do Direito oferece uma visão geral acerca da
divisão e subdivisão dos vários campos do direito.
Assim, encontramos o Direito Público e o Direito
Privado e, cada um desses, subdivide-se em ramos
específicos. Essa divisão, segundo alguns autores,
possui utilidade meramente didática.
Os campos jurídicos, atualmente, interpene-
tram-se de forma mais branda ou mais forte fazen-
do com que um especialista que milita em uma de-
terminada área deve possuir conhecimento em uma
ou mais áreas do Direito. Segundo VENOSA
(2006, p. 22), “o direito deve ser sempre visto e
estudado como um todo. Todo fenômeno jurídico
exige conhecimento e exame de regras de vários
ramos”.
Convém mencionar o ensinamento de NA-
DER (2008, p. 349) quanto à divisão do Direito em
Direito Público e Direito Privado:
“O ordenamento jurídico é um conjunto harmônico
de regras que não impõe, por si, qualquer divisão em
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seu campo normativo. A setorização em classes e
ramos é obra de iniciativa da Ciência do Direito ou
Dogmática Jurídica, na deliberação de organizar o
Direito Positivo, para fazê-lo prático ao conhecimen-
to, às investigações científicas, à metodologia do
ensino e ao aperfeiçoamento das instituições jurídi-
cas”
Paulo Nader leciona que o conjunto de nor-
mas expressa o substantivo Direito, que é gênero,
e, os diversos ramos do direito, funcionam como
espécie desse gênero comum. Mantendo-se essa
divisão didática, o direito público pode ser dividido
em interno e externo ou internacional. Como exem-
plo de direito público interno encontramos o direito
constitucional, o administrativo, o financeiro, o tri-
butário, o penal etc. e, exemplificando o direito pú-
blico externo encontramos o direito internacional
público e privado. O direito privado compreende o
direito civil e o direito comercial, mais recente-
mente denominado direito de empresa.
Interessa-nos, primordialmente, nesse estu-
do, a subdivisão do direito público para que possa-
mos comprovar que determinados atos administra-
tivos ou jurídicos somente podem ser compreendi-
dos em sua completude a partir da união de conhe-
cimentos de outras áreas desse mesmo direito pú-
blico e, às vezes, do próprio direito privado.
Capítulo 2 – Dos ramos do Direito Público
O Direito Público possui, segundo a melhor
doutrina, os seguintes ramos: direito constitucional,
direito administrativo, direito financeiro, direito
tributário, direito penal, direito urbanístico, direito
econômico, direito processual e direito internacio-
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nal (público e privado).
Abordaremos, neste capítulo, a relação dos
ramos do Direito Público (constitucional, adminis-
trativo, financeiro, tributário e penal) com as fases
da despesa pública.
2.1 – Direito Constitucional
Ao Direito Constitucional, segundo SILVA
(2005, p. 34), cabe o estudo sistemático das normas
que integram a Constituição do Estado. Paulo Na-
der conceitua Direito Constitucional como sendo
“o ramo do Direito Público que dispõe sobre a es-
trutura do Estado, define a função de seus órgãos e
estabelece as garantias fundamentais da pessoa”.
Em consequência do explicitado acima, es-
tudaremos as normas constitucionais afetas à des-
pesa pública. O Título III, Capítulo VII, da Consti-
tuição da República Federativa do Brasil de 1988
cuida do tema “Da Administração Pública”. O ca-
put do artigo 37 da Constituição enumera os princí-
pios da administração pública: legalidade, impesso-
alidade, moralidade, publicidade e eficiência. No
inciso XXI desse mesmo artigo está assente o prin-
cípio da licitação, nos seguintes termos:
“XXI – ressalvados os casos especificados na legis-
lação, as obras, serviços, compras e alienações serão
contratados mediante processo de licitação pública
que assegure igualdade de condições a todos os con-
correntes, com cláusulas que estabeleçam obrigações
de pagamento, mantidas as condições efetivas da
proposta, nos termos da lei, o qual somente permitirá
as exigências de qualificação técnica e econômica
indispensáveis à garantia do cumprimento das obri-
gações”.
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Segundo José Afonso da Silva “licitação é
um procedimento administrativo destinado a pro-
vocar propostas e a escolher proponentes de contra-
tos de execução de obras, serviços, compras ou de
alienações do Poder Público”. Por sua vez, o prin-
cípio da licitação induz ao princípio da isonomia
(igualdade de condições a todos os concorrentes).
Sem dúvida, a licitação é uma fase da des-
pesa não compreendida nas regras do Direito Fi-
nanceiro (empenho, liquidação e pagamento). Ade-
mais, quando falamos de “procedimentos adminis-
trativos”, direcionamos nosso raciocínio para o es-
tudo do Direito Administrativo. No presente caso,
o Direito Constitucional aborda o princípio licitató-
rio e o Direito Administrativo debruça-se sobre o
procedimento licitatório. Ambos os ramos preocu-
pam-se com que a despesa pública obedeça aos de-
mais princípios constitucionais da legalidade, im-
pessoalidade, isonomia etc.
Para que ocorra a despesa é condição neces-
sária que o Estado disponha de receita. A Constitu-
ição Federal aborda esse assunto no seu Título VI –
“Da Tributação e do Orçamento”. O Capítulo I des-
se Título trata do “Sistema Tributário Nacional”
discorrendo sobre as competências de tributar de
cada um dos entes públicos, bem como dos tipos de
tributos e a repartição ou divisão de receitas. O sis-
tema tributário é estudado no ramo Direito Tributá-
rio, possibilitando ao administrador projetar as re-
ceitas que serão arrecadas pelo ente público em
determinado exercício financeiro.
O Capítulo II do Título VI trata “Das Fi-
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nanças Públicas”. Na Seção II, a partir do art. 165,
a Constituição Federal dispõe sobre os orçamentos
públicos. Ali, lê-se que leis de iniciativa do Poder
Executivo estabelecerão o Plano Plurianual, a Lei
de Diretrizes Orçamentárias e a Lei Orçamentária
Anual.
O Plano Plurianual - PPA estabelecerá, de
forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e me-
tas da administração pública para as despesas de
capital e outras delas decorrentes e para as relati-
vas aos programas de duração continuada
(grifamos). O Plano Plurianual é um planejamento
de médio prazo, com duração de quatro anos. As
despesas de capital, a exemplo da construção de
hospitais, escolas, estradas etc. devem compor esse
plano. O planejamento, portanto, é também uma
fase da despesa pública. O governante deve traçar
um planejamento de modo a alocar as despesas em
programas de governo, segundo as políticas públi-
cas.
O planejamento deve contemplar os macro-
objetivos da administração e, também, o planeja-
mento de curto prazo, ou seja, o planejamento ope-
racional traduzido nos projetos básicos, projetos
executivos, termos de referência e programas de
governo (projetos, atividades e operações especi-
ais), constantes do Direito Administrativo e da Ci-
ência da Administração.
A Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO,
nos termos do § 2º do art. 165 da Constituição Fe-
deral, compreenderá as metas e prioridades da ad-
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ministração pública, incluindo as despesas de ca-
pital para o exercício financeiro subsequente, ori-
entará a elaboração da Lei Orçamentária Anual -
LOA, disporá sobre as alterações na legislação tri-
butária e estabelecerá a política de aplicação das
agências financeiras oficiais de fomento
(grifamos).
Percebemos que a LDO é o elo de ligação
entre o planejamento (PPA) e o orçamento de mei-
os (LOA). O estudo do orçamento público insere-
se no Direito Financeiro, bem como no Direito Tri-
butário já que há previsão de eventuais alterações
na legislação tributária redundando em arrecadação
a maior ou a menor de receitas públicas que, por
sua vez, financiarão as despesas públicas.
A Lei Orçamentária Anual – LOA compre-
enderá o orçamento fiscal, o orçamento de investi-
mento das empresas públicas e o orçamento da se-
guridade social. A LOA prevê as receitas e fixa as
despesas para um determinado exercício financeiro
dizendo exatamente onde as despesas serão aloca-
das no intuito de reduzir desigualdades inter-
regionais. O art. 167 da Constituição Federal esta-
belece as vedações ao orçamento anual, sendo tra-
tado em pormenor no Direito Financeiro.
Do exposto, podemos perceber que o Direi-
to Constitucional trata, de forma ampla e principio-
lógica, das questões atinentes ao planejamento, li-
citação, tributação e orçamento público, deixando
aos demais ramos do Direito Público o estudo dinâ-
mico de cada especificidade.
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2.2 – Direito Administrativo
O Direito Administrativo brasileiro pode
ser entendido como o conjunto de princípios jurídi-
cos que regem a atividade administrativa. Dois
princípios caracterizam o regime jurídico-
administrativo: a) supremacia do interesse público
sobre o privado e b) indisponibilidade dos interes-
ses públicos.
Maria Sylvia Zanella Di Pietro assevera que
o Direito Administrativo caracteriza-se pela coexis-
tência de “prerrogativas” e “sujeições” e o concei-
tua da seguinte forma:
“o ramo do Direito Público que tem por objeto os
órgãos, agentes e pessoas jurídicas administrativas
que integram a Administração Pública, a atividade
jurídica não contenciosa que exerce e os bens de que
se utiliza para a consecução de seus fins, de natureza
pública.”
Em relação às despesas públicas podemos
mencionar que o Direito Administrativo trata de
temas afetos às licitações, aos contratos administra-
tivos e à improbidade administrativa.
A Lei nº 8.666/93 (Licitações e Contratos),
em seu art. 3º, dispõe que:
“a licitação destina-se a garantir a observância do
princípio constitucional da isonomia e a selecionar a
proposta mais vantajosa para a Administração e será
processada e julgada em estrita conformidade com
os princípios básicos da legalidade, da impessoalida-
de, da moralidade, da igualdade, da publicidade, da
probidade administrativa, da vinculação ao instru-
mento convocatório, do julgamento objetivo e dos
que lhe são correlatos.”
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As licitações para a execução de obras e
para a prestação de serviços obedecerão, na se-
quência: I – projeto básico; II – projeto executivo;
III – execução das obras e serviços. Do exposto,
concluímos que antes mesmo da execução de obras
e serviços, necessária se faz a existência do plane-
jamento operacional traduzido nos projetos básico
e executivo.
O projeto básico é o conjunto de elementos
necessários e suficientes, com nível de precisão
adequado para caracterizar a obra ou serviço. O
projeto executivo é o conjunto de elementos neces-
sários e suficientes à execução completa da obra,
de acordo com as normas pertinentes da Associa-
ção Brasileira de Normas Técnicas.
Uma vez realizada a licitação e executado
regularmente o contrato administrativo, o seu obje-
to, que pode ser obras, serviços, compras ou loca-
ções de equipamentos, será recebido pela adminis-
tração de forma provisória ou de forma definitiva.
O empenho da despesa ocorre no momento da assi-
natura do contrato administrativo e, a liquidação da
despesa, no recebimento definitivo do objeto con-
tratado.
A Lei de Licitações e Contratos estabelece,
nos seus arts. 89 a 99 os crimes e as penas daqueles
que derem causa ao não-regular procedimento lici-
tatório. A título de exemplo, podemos mencionar o
art. 89 que estabelece que “dispensar e inexigir lici-
tação fora das hipóteses previstas em lei, ou deixar
de observar as formalidades pertinentes à dispensa
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ou inexigibilidade é causa de pena de detenção de 3
(três) a 5 (cinco) anos, e multa.
Outro assunto ligado aos atos administrati-
vos, e relacionados com a despesa pública, está as-
sentado na Lei nº 8.429/ 92 que dispõe sobre as
sanções aplicáveis aos agentes públicos no caso de
enriquecimento ilícito. Podemos mencionar o art.
10 da referida lei que dispõe que “constitui ato de
improbidade administrativa que causa lesão ao erá-
rio qualquer ação ou omissão, dolosa ou culposa,
que enseja perda patrimonial da administração pú-
blica”. Dois casos podem exemplificar essa impro-
bidade: a) frustrar a licitude de processo licitatório
ou dispensá-la indevidamente e b) ordenar ou per-
mitir a realização de despesas não autorizadas em
lei ou regulamento.
A citada lei de improbidade administrativa,
assim como a parte de crimes e penas previstos na
lei de licitações e contratos, serve para exemplifi-
car as consequências a que o administrador público
está sujeito, caso não venha a agir de forma escor-
reita aos princípios e normas atinentes às despesas
públicas.
2.3 – Direito Financeiro
A atividade financeira do Estado, segundo
MACHADO (2003, p. 61), “é regulada pelo Direi-
to Financeiro. Essa atividade inclui a tributação,
que em virtude de sua importância emprestou des-
taque às regras jurídicas que a disciplinam, surgin-
do um novo ramo do Direito, o Tributário, que se
destacou do Financeiro”. Prossegue afirmando que,
“o Direito Financeiro regula todas as receitas não-
tributárias, o orçamento, o crédito público e a des-
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pesa pública”.
BALEEIRO apud PASCOAL assevera que
“a Atividade Financeira do Estado consiste em ob-
ter, criar, gerir e despender o dinheiro indispensá-
vel às necessidades, cuja satisfação o Estado assu-
miu ou cometeu a outras pessoas de direito públi-
co”.
Percebemos que o Direito Financeiro cuida
da receita pública, do crédito público, do orçamen-
to público e da despesa pública. Conforme já men-
cionamos, é necessário que aquelas pessoas que
lidam com a administração pública tenham consci-
ência das consequências que o mau gerenciamento
da máquina pública pode causar, a exemplo de a-
ções penais ou mesmo a ineficiência, ante a ausên-
cia de planejamento adequado. Portanto, conquanto
o Direito Financeiro seja peculiar à atividade finan-
ceira do Estado ele não pode ser aplicado ou estu-
dado de forma isolada, principalmente quando se
trata da receita pública (Direito Tributário) e da
despesa pública (Direito Administrativo e Direito
Penal).
A legislação mais aplicada no Direito Fi-
nanceiro é a Lei nº 4.320/64 e a Lei Complementar
nº 101/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal). Co-
mo estamos tratando das fases da despesa pública,
consideramos pertinente tecer breves comentários
sobre os dispositivos atinentes a esse assunto.
A Lei nº 4.320/64 dispõe que as fases da
despesa são: empenho, liquidação e pagamento.
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Não pode haver pagamento de despesa sem prévio
empenho e liquidação. O empenho é dedução de
uma quantia prevista no orçamento para uma des-
pesa específica, denominada “crédito orçamentá-
rio”. A liquidação é o recebimento do bem ou ser-
viço, com seu conseqüente pagamento. A Adminis-
tração Pública deve seguir essas fases até para que
o orçamento público seja um instrumento adequado
de planejamento, execução e estatística dos gastos
públicos.
A Lei de Responsabilidade Fiscal, vigente
desde o ano 2000, pressupõe a ação planejada e
transparente, em que se previnem riscos e corrigem
desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas
públicas, mediante o cumprimento de metas de re-
sultados entre receitas e despesas. Assim, as renún-
cias de receitas, ou seja, a concessão de benefícios
fiscais, a assunção de despesas com pessoal, a ge-
ração de dívidas de curto e longo prazo, oriundas
de empréstimos, e os Restos a Pagar (valores a pa-
gar no exercício seguinte) devem obedecer a limi-
tes e condições de equilíbrio, conforme a receita
arrecada e conforme o planejamento orçamentário.
Segundo essa norma, a criação, expansão e
aperfeiçoamento de ação governamental, que acar-
rete aumento da despesa pública, deverá vir acom-
panhada de estimativa do impacto orçamentário-
financeiro e compatibilidade com o Plano Plurianu-
al, Lei de Diretrizes Orçamentárias e Lei Orçamen-
tária Anual.
A sexta fase da despesa pública, que deno-
minamos “Utilização e Conservação”, está prevista
no art. 45 da LRF. Segundo esse artigo, “a lei orça-
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mentária e os créditos adicionais só incluirão novos
projetos após adequadamente atendidos os em an-
damento e contempladas as despesas de conserva-
ção do patrimônio público” (grifamos). Conforme
exposto, não é admissível apenas criar por criar um
bem público, é necessário que se despenda recursos
em sua manutenção.
2.4 – Direito Tributário
O Direito Tributário, conforme conceitua-
ção de Hugo de Brito Machado (2003, p. 38), “é o
ramo do Direito que se ocupa das relações entre o
fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributárias
de qualquer espécie, limitando o poder de tributar e
protegendo o cidadão contra abusos desse poder”.
O importante a destacar é que o administra-
dor público deve conhecer os tributos, ou seja, im-
postos, taxas e contribuições relacionadas com a
esfera de governo que atua. Além disso, é patente
compreender a repartição de receitas tributárias
prevista na Constituição Federal de 1988, a qual
prevê a entrega de valores sobre impostos assim
como os Fundos de Participação dos Estados e Mu-
nicípios.
O conhecimento do Direito Tributário pro-
piciará principalmente ao administrador público,
uma visão mais concreta sobre o planejamento fi-
nanceiro da esfera em que trabalha. Não olvidemos
de abordar a relação desse ramo com o Direito Fi-
nanceiro, conforme disposto no art. 11 da Lei
Complementar nº 101/2000, verbis: “Constituem
requisitos essenciais da responsabilidade na gestão
fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação
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de todos os tributos da competência constitucional
do ente da Federação”.
Interessante notar que o parágrafo único do
art. 11 aborda que é vedado o repasse de recursos
financeiros, a título de convênios e/ou outros ins-
trumentos similares (transferências voluntárias),
para o ente que não observe essa disposição, no
que se refere a impostos. Portanto, os todos os Mu-
nicípios devem cobrar impostos, principalmente
Imposto Sobre Serviço - ISS e Imposto Predial
Territorial Urbano – IPTU a fim de que possam
receber recursos do Estado e da União para promo-
ver ações governamentais em seu território, a e-
xemplo de construção de escolas, poços, melhorias
habitacionais e sanitárias.
2.5 – Direito Penal
MIRABETE e FABBRINI (2009, p. 1) as-
sim conceituam o ramo Direito Penal: “à reunião
das normas jurídicas pelas quais o Estado proíbe
determinadas condutas, sob ameaça de sanção pe-
nal, estabelecendo ainda os princípios gerais e os
pressupostos para a aplicação das penas e das me-
didas de segurança, dá-se o nome de Direito Pe-
nal”.
Diversas são as normas jurídicas em que o
Estado impõe responsabilidade ao administrador
público e ao particular que dilapidam o patrimônio
público. O Código Penal, Decreto-Lei nº 2.848, de
7/12/1940, em seu Título XI, trata dos crimes con-
tra a administração pública. Vários são os crimes
estipulados: corrupção passiva, peculato, concus-
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são, prevaricação etc. Destacamos dois crimes rela-
cionados com a despesa pública: emprego irregular
de verbas ou rendas públicas e violação do sigilo
de proposta de concorrência. Percebemos que é de
suma importância o administrador público ter ciên-
cia das consequências de seus atos frente às fases
da despesa pública.
Capítulo 3 – Caso Prático
Histórico:
O Município Modelo há muitos anos vem
enfrentando problemas na área de saúde pública
quanto à oferta de serviços médicos, tanto de ur-
gência quanto de emergência. A população residen-
te, e do entorno, está estimada em 150.000 habitan-
tes. O Município Modelo é um pólo regional tanto
em indústria, serviço e pescado, aglomerando cada
vez mais pessoas em busca de emprego.
O pequeno Hospital da cidade não consegue
absorver mais que 45% da demanda dos serviços
médicos solicitados, encaminhando os pacientes
para a Capital do Estado, a mais de 300 km. O Sr.
Prefeito, juntamente com a Direção do Hospital, e
seu secretariado, resolveu, diante dos dados estatís-
ticos coletados, agendar reunião com o Ministro da
Saúde e com o Governador do Estado, no ano
20X0, para expor o problema.
A solução para o problema, segundo a co-
mitiva municipal, seria a imediata “Construção de
um Hospital Público Municipal de grande porte,
sendo referência no atendimento de urgência e e-
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Auditoria e Gestão Governamental
mergência”, atendendo ao interesse público. O Mi-
nistro da Saúde e o Governador do Estado acolhe-
ram o pleito do Município Modelo, ficando a cargo
do Ministério da Saúde realizar estudo técnico a
fim de viabilizar a execução da obra.
O estudo técnico apresentou os seguintes
dados:
Valor Estimado da Obra: R$
50.000.000,00
Prazo de execução: 800 dias (ano de início:
20X2 – ano de conclusão: 20X5)
Fonte dos Recursos: Próprios (20%) e ori-
undos do Estado (30%) e da União (50%), por mei-
o de Convênio.
O Município Modelo receberia os recursos
financeiros do Estado e da União, realizaria o pro-
cedimento licitatório e contratação dos serviços e
fornecimentos, prestaria contas dos recursos e res-
ponsabilizar-se-ia pela manutenção do Hospital.
Após a sinalização positiva dos governos estadual e
federal, a equipe de gestores municipais iniciou
estudos de todo o planejamento da obra no ano
20X0.
Planejamento: Inicialmente a equipe en-
volvida iniciou a estimativa de receitas e despesas
em conformidade com os arts. 16 e 17 da Lei de
Responsabilidade Fiscal. Após isso, incluiu a ação
governamental no Plano Plurianual. Assinou Con-
vênio com a União e com o Estado para o recebi-
mento dos recursos e futura prestação de contas.
ISSN 2178 - 7263
Licitação e Contrato: De posse dos proje-
tos básico e executivos da obra e dos equipamen-
tos, a administração municipal iniciou a licitação
na modalidade Concorrência, assinando contrato
com a empreiteira vencedora do certame.
Empenho, Liquidação e Pagamento: As
obras seguiram o cronograma normal de execução
e os equipamentos foram instalados corretamente.
Os fornecedores foram pagos conforme cumpri-
mento das suas obrigações.
Utilização e Conservação: Após inaugura-
ção da obra, as despesas de conservação e manu-
tenção do Hospital Municipal foram devidamente
alocadas na Lei Orçamentária Anual.
O presente caso ilustrado visa demonstrar
que, nos bastidores das discussões técnicas e políti-
cas, há uma sequência de atos administrativos e
jurídicos que os operadores do direito devem co-
nhecer para assessorar os gestores na consecução
das ações governamentais. Essas discussões técni-
cas e políticas envolvem o conhecimento conjunto
de vários ramos do Direito Público, os quais espe-
cificamos nos capítulos anteriores.
Conclusão
Procuramos demonstrar que as diversas di-
visões dos ramos do Direito Público, em certo
grau, devem ser estudadas e compreendidas como
um todo, em prol de maior eficiência dos atos ema-
nados desse conhecimento, a exemplo das fases da
despesa pública. Assim, deve haver uma interface
dos ramos do Direito Público para a compreensão
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Revista Digital
Auditoria e Gestão Governamental
das fases da despesa pública.
Conforme inicialmente asseverado, acredi-
tamos que o presente estudo contribuirá para uma
concepção científica mais aprofundada sobre o te-
ma “despesa pública” primando por mais qualida-
de, eficiência e efetividade nos gastos da Adminis-
tração Pública.
Diversos conceitos e normas do Direito Pú-
blico foram expostos, demonstrando que não é pos-
sível, numa concepção técnico-jurídica, que um
cidadão ou administrador público, e principalmente
o operador do direito, possua conhecimento em
apenas uma área ou ramo isolado do Direito Públi-
co para compreender a formação, execução, con-
clusão e consequências de um ato.
Ao final, apresentamos um objetivo caso
prático no intuito de alertar que a realização da des-
pesa pública implica em muito estudo e planeja-
mento. Aliás, acrescentamos que as fases da despe-
sa pública perpassam pelo planejamento, empenho,
liquidação, pagamento e pela utilização e conserva-
ção. Resta-nos concluir este artigo com uma obser-
vação bastante pertinente do Promotor de Justiça
do Estado do Piauí, Ruszel Cavalcante, extraída de
seu livro “Despesa pública e corrupção no Brasil”:
“O controle da despesa pública se presta não somen-
te à otimização do gasto público, com propósito de
torná-lo eficiente e proveitoso à sociedade, mas fun-
damentalmente, proteger a própria sociedade do au-
mento de tributos.
Uma das causas reais do aumento progressivo da
despesa pública se circunscreve aos problemas dos
vícios e dos erros dos governantes. Os vícios são
sinônimos da corrupção que tem se nutrido da fra-
queza do Direito Financeiro em ter suas disposições
cumpridas, em especial a despesa pública legal.
ISSN 2178 - 7263
Os erros dos governantes ocorrem, no caso do Bra-
sil, por opções políticas que atacam apenas proble-
mas conjunturais ou ainda na priorização de gastos
que não atendam ao interesse público da maior parte
da população (...)”.
Assim finalizamos nosso artigo cônscio de
ter contribuído com alertas e exemplos para todos
aqueles que militam na área pública, sejam juristas,
administradores ou estudantes.
Bibliografia
BRASIL. Constituição da República Federativa
do Brasil de 1988.
BRASIL. Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964.
Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro
para elaboração e controle dos orçamentos e ba-
lanços da União, dos Estados, dos Municípios e
do Distrito Federal.
BRASIL. Lei nº 8.429, de 2 de junho de 1992. Dis-
põe sobre as sanções aplicáveis aos agentes pú-
blicos nos casos de enriquecimento ilícito no e-
xercício de mandato, cargo, emprego ou função
na administração pública direta, indireta ou
fundacional e dá outras providências.
BRASIL. Lei nº 8.666, de 21 de junho de 1993.
Regulamenta o art. 37, inciso XXI, da Constitui-
ção Federal, institui normas para licitações e
contratos da Administração Pública e dá outras
providências.
BRASIL. Lei Complementar nº 101, de 4 de maio
de 2000. Estabelece normas de finanças públicas
14
Revista Digital
Auditoria e Gestão Governamental
voltadas para a responsabilidade na gestão fis-
cal e dá outras providências.
Brasil. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesou-
ro Nacional. Manual da Despesa Nacional: Apli-
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cional, Coordenação-Geral de Contabilidade, 2008.
CAVALCANTE. Ruszel. Despesa pública e cor-
rupção no Brasil. 1. ed. Brasília: Fundação Astro-
gildo Pereira, 2006.
Decreto-Lei nº 2.848, de 7 de dezembro de 1940.
Código Penal.
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Admi-
nistrativo. 17. ed. São Paulo: Atlas, 2004.
MARTINS, Gilberto de Andrade. Manual para
Elaboração de Monografias e Dissertações. 3.
ed. São Paulo: Atlas, 2007.
MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de
Direito Administrativo. 12. ed. São Paulo: Ma-
lheiros, 2000.
NADER, Paulo. Introdução ao Estudo do Direi-
to. 30. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2008.
PASCOAL, Valdecir. Direito Financeiro e Con-
trole Externo: teoria, jurisprudência e 300 ques-
tões. 2. ed. Rio de Janeiro: Impetus, 2002.
SILVA, José Afonso. Curso de Direito Constitu-
cional Positivo. 25. ed. São Paulo: Malheiros,
2005.
SILVA, Lino Martins da. Contabilidade Gover-
namental: um enfoque administrativo. 7. ed. São
Paulo: Atlas, 2004.
VENOSA, Sílvio de Salvo. Introdução ao Estudo
do Direito: primeiras linhas. 2. ed. São Paulo:
Atlas, 2006.
ISSN 2178 - 7263
Informativos de Jurisprudência do Tribunal de
Contas da União sobre Licitações e Contratos
Destaques:
1) Responsabilidade do pregoeiro pela realiza-
ção de pesquisa de preços
Não constitui incumbência obrigatória da comissão
permanente de licitação (CPL), do pregoeiro ou da
autoridade superior realizar pesquisa de preços no
mercado e em outros entes públicos, sendo essa
atribuição, tendo em vista a complexidade dos di-
versos objetos licitados, dos setores ou pessoas
competentes envolvidos na aquisição do objeto. Foi
esse o entendimento defendido pelo relator, ao a-
preciar pedido de reexame interposto contra o A-
córdão n.º 6.753/2009-1ª Câmara, por meio do qual
o Tribunal aplicou multa ao ora recorrente
(pregoeiro), em decorrência de irregularidades i-
dentificadas em pregão instaurado pelo Governo do
Estado de Roraima. Em seu voto, o relator consta-
tou que a CPL publicara, em 29/12/2008, o edital
do Pregão Presencial n.º 414/2008, cujo objeto era
o registro de preços para eventual aquisição de gê-
neros alimentícios. Após a apresentação dos lances
verbais, foi declarada vencedora empresa que ofer-
tou proposta de R$ 6.241.000,00, ao passo que o
valor estimado pela administração correspondia a
R$ 9.160.477,95. Após a interposição de recurso, o
pregoeiro decidiu desclassificar a vencedora, além
de declarar fracassado o certame, por entender que
“a desclassificação das melhores propostas de
preços infringiria o princípio da economicidade”.
Em 19/2/2009, foi publicado o edital do Pregão
Presencial n.º 019/2009, idêntico ao certame anteri-
or, sagrando-se vencedora, mais uma vez, aquela
mesma empresa, oferecendo, desta feita, proposta
no valor total de R$ 7.279.999,74. Considerando
que o valor vencedor havia sido superior ao anteri-
or, mas bastante inferior ao orçado (R$
9.160.477,95), além do que o intervalo de tempo
entre os editais fora de apenas pouco mais de um
15
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Auditoria e Gestão Governamental
mês, o relator da deliberação recorrida concluiu
que os preços de referência estavam superiores aos
de mercado, imputando responsabilidade ao prego-
eiro, ao responsável pela elaboração do edital e ao
diretor do departamento encarregado da compra.
Para o relator do recurso, no entanto, as responsa-
bilidades “devem ser imputadas tão somente a
quem de direito”, não cabendo aplicação de multa
ao pregoeiro, “pois ele não foi o responsável pela
elaboração do edital e, principalmente, ateve-se
estritamente aos termos deste”. Com efeito, “não
haveria amparo legal, nem sequer editalício, para
que, após a abertura das propostas, o pregoeiro
deixasse de adjudicar o certame à empresa vence-
dora, com fundamento, unicamente, na última pro-
posta apresentada pela atual vencedora em certa-
me diverso, eis que aquele procedimento já se en-
contrava findo, tendo sido considerado, à época,
fracassado. O que talvez pudesse ter sido feito seri-
a, antes mesmo da publicação do referido edital,
alterar as planilhas orçamentárias, ante as propos-
tas apresentadas no certame precedente, mas tal
atribuição caberia ao responsável por sua elabo-
ração ou à autoridade responsável pelo certame, e
não, frise-se, ao pregoeiro, que deveria, no caso
concreto, conduzir o certame nos limites legais e
do edital, previamente aprovado.”. Com base nos
fundamentos apresentados pelo relator, a Primeira
Câmara decidiu dar provimento ao recurso. Prece-
dentes citados: Acórdãos n.os 1.445/2004 e
2.289/2006, ambos do Plenário; Acórdãos n.os
3.516/2007-1ª Câmara e 201/2006-2ª Câmara. A-
córdão n.º 4848/2010-1ª Câmara, TC-
010.697/2009-9, rel. Min. Augusto Nardes,
03.08.2010. (Informativo nº 28/2010)
2) Irregularidades em contratações: Publicação
do edital em jornal de grande circulação no Mu-
nicípio e não no Estado
Em sede de tomada de contas especial, instaurada
em virtude da constatação de irregularidades na
utilização de recursos transferidos pela Caixa Eco-
nômica Federal ao Município de Imperatriz/MA,
por força de contrato de repasse – celebrado com a
finalidade de estabelecer melhoria na infraestrutura
viária de acesso e mobilidade dos serviços de trans-
porte coletivo urbano, através de drenagem pluvial
superficial e profunda, e pavimentação no municí-
ISSN 2178 - 7263
pio –, a unidade técnica promoveu a audiência dos
ex-membros da comissão permanente de licitação
(CPL) da prefeitura, em razão de alguns fatos, des-
tacando-se: a) “ausência de publicação, pelo me-
nos uma vez, de edital de obra pública financiada
com recursos federais, ou do(s) aviso(s) de adia-
mento da data/hora da sessão originalmente fixada
nesse edital, no Diário Oficial da União (DOU)”;
b) “ausência de publicação, pelo menos uma vez,
do edital de licitação em jornal de grande circula-
ção no Estado”. Os responsáveis demonstraram
que o edital da Tomada de Preços n.º 13/2001-CPL
foi publicado no Diário Oficial do Estado do Mara-
nhão e no jornal „O Progresso‟. Para a unidade téc-
nica, não teria havido, de fato, publicação no Diá-
rio Oficial da União, conforme determina o art. 21,
I, da Lei de Licitações. Além disso, o jornal „O
Progresso‟, apesar de circular na capital maranhen-
se, não é um jornal de grande expressão ou de
grande circulação no Maranhão, ainda que se possa
admitir que o veículo é um jornal de grande circu-
lação no município. Considerando que uma única
licitante compareceu à sessão de abertura e julga-
mento da TP n.º 013/2001, o relator reconheceu
que o baixo nível de interesse “tem relação com a
falta de publicação do edital em jornal de grande
circulação no Estado e no próprio Diário Oficial
da União, único veículo que, dentre os exigidos na
Lei, tem circulação em todo o território nacional”.
Ao final, o relator propôs e a Segunda Câmara de-
cidiu julgar as contas irregulares e aplicar multa
aos ex-membros da CPL. Acórdão n.º 4016/2010-
2ª Câmara, TC-003.215/2007-5, rel. Min-Subst.
Augusto Sherman Cavalcanti, 27.07.2010.
(Informativo nº 27/2010)
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Auditoria e Gestão Governamental

Normas de Auditoria Governamental em discussão

Foi realizado no dia 02 de agosto de 2010,
no Tribunal de Contas da União, em Brasília/
DF, o I Encontro Técnico sobre “Normas de Au-
ditoria Governamental". Participaram do even-
to, técnicos de praticamente todos os Tribunais
de Contas do país, onde foi apresentado o ante-
projeto sobre as normas de auditoria desta natu-
reza.

Para facilitar os debates, o Grupo de Nor-

mas de Auditoria Governamental (GNAG) do
PROMOEX – Programa de Modernização do
Sistema de Controle Externo dos Estados, Dis-
trito Federal e Municípios Brasileiros, elaborou
uma Minuta de Projeto sobre o assunto. Assim,
cada técnico pode ler e fazer suas anotações nu-
ma espécie de rascunho.

O encontro técnico foi uma das ações em

busca da aprovação de um projeto final com as
Normas que tratam da Auditoria Governamen-
tal. Segundo o coordenador do GNAG, auditor
substituto de conselheiro, Inaldo Araújo (TCE/
BA), “a aprovação das Normas Brasileiras de
Auditoria Governamental em muito contribui
para o processo de aprimoramento das ações de
controle externo do país e está em perfeita sinto-
nia com o processo de convergência internacio-
nal.”
Esta Revista é
O projeto final contemplará, entre outros
pontos, a impressão de exemplares com as infor-

GRÁTIS
mações sobre as normas, além da divulgação em
veículos de comunicação e no congresso da Or-
ganização Internacional das Entidades Fiscaliza-
doras Superiores (Intosai), previsto para o mês
de novembro, na África do Sul. AUDITORIA E GESTÃO GOVERNAMENTAL

www.contas.cnt.br/artigos
Fonte: Portal Nacional dos Tribunais de Contas
do Brasil (com adaptações) E-mail: contas.cnt@uol.com.br

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Auditoria e Gestão Governamental

Orientação para publicação de artigos na Re-

vista Digital Auditoria e Gestão Governamental

1) A aprovação e a publicação de artigos nes-

ta revista não gera direito à percepção pecuniá-
ria ao autor, tendo em vista a gratuidade da
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gos são de inteira responsabilidade de seus au-
tores.

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