Universidade Anhanguera-UNIDERP

Rede de Ensino Luiz Flvio Gomes REDE LFG

Curso de Ps-graduao Lato Sensu TeleVirtual em

DIREITO TRIBUTRIO

Disciplina

Direito Processual Tributrio

Aula 1

LEITURA OBRIGATRIA
Marcelo Viana Salomo Mestre e Doutorando pela PUC/SP. Professor do IBET, FGV, UEL-Univ. Estadual de Londrina/PR.

PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTRIO ESTADUAL

Como citar este texto: SALOMO, Marcelo Viana. Processo Administrativo Tributrio Estadual. Material da 1 aula da disciplina Direito Processual Tributrio, ministrada no curso de psgraduao lato sensu TeleVirtual em Direito Tributrio Anhanguera - Uniderp|Rede LFG.

Um dos elogios que certamente a Constituio Federal de 1988 merece diz respeito incluso do processo administrativo entre os direitos e garantias individuais do cidado brasileiro. Alm da feliz ideia dos constituintes, a forma como ela foi realizada traz nova realidade para o direito processual administrativo, que passa a ter fora constitucional e mais, a condio de clusula ptrea. A letra da Constituio Federal no deixa dvidas: todo cidado brasileiro que estiver na condio de litigante administrativo tem o direito concreto de levar todos os seus argumentos e provas ao conhecimento do julgador administrativo, bem como o de contestar as manifestaes processuais realizadas pela Administrao, enquanto parte. Estas garantias esto assim versadas no art. 5o, inciso LV, do texto constitucional:
Art. 5o. LV aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral so assegurados o contraditrio e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes.

Soma-se a este dispositivo o inciso anterior, ou seja, LIV, do mesmo artigo 5o. da Carta Magna, cuja redao a seguinte:
Art. 5o. LIV ningum ser privado de sua liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal.

Em nosso entender, at uma interpretao isolada deste ltimo inciso j permitiria a concluso da obrigatoriedade de que, em qualquer processo onde se discutisse sobre a liberdade ou patrimnio dos cidados brasileiros, devesse ser respeitado o devido processo legal. O que dizer ento do resultado de uma interpretao sistemtica destes dois incisos, quando um deles explicita esta obrigao inclusive na seara administrativa? claro, para ns, que a Constituio Federal desenhou o processo administrativo brasileiro determinando seus princpios basilares. Noutro dizer, todo processo administrativo no Brasil dever respeitar os princpios do devido processo legal, em especial os do contraditrio e ampla defesa. Esta premissa essencial para este estudo, pois nenhum dos entes da federao, ao estruturar seu processo administrativo tributrio, poder faz-lo de forma a violar tais princpios constitucionais. Assim, se por um lado verdade que nosso pas tem dimenses continentais e nossa Federao, inmeros Estados, alm dos diversos Municpios com suas respectivas competncias, decorrentes da autonomia a eles outorgada pelo texto constitucional, tambm fato a imposio de que o processo administrativo tributrio de todos eles respeitem a estrutura traada pela Constituio Federal. E se os textos que cuidam desta matria em nosso pas, certamente as peculiaridades de cada uma delas no trar maiores dificuldades aos cidados, pois a estrutura, a base sero idnticas em todos eles. At porque, qualquer descompasso em uma destas legislaes de processo administrativo, seja da Unio, Estados, DF ou Municpios com o comando constitucional, implicar evidente inconstitucionalidade. Diante destas ponderaes, resta-nos evidenciar o que entendemos por devido processo legal, ampla defesa e contraditrio.

Iniciamos por afirmar que os enxergamos como princpios, todos eles, e o fazemos adotando in totum a famosa lio de Celso Antnio Bandeira de Melo1, que os define como alicerces, mandamentos nucleares do sistema jurdico, e que, por isso mesmo, lhe compem o esprito e servem de critrio para a sua exata compreenso. Historicamente se sabe que o Devido Processo Legal tinha o perfil de uma garantia processual, com a qual se assegurava ao cidado a proteo de sua liberdade e patrimnio contra eventual arbtrio dos ocupantes do poder. Com o passar do tempo, e graas evoluo da jurisprudncia, em especial da Suprema Corte Americana, esta garantia processual se transmudou para material (substantive due process).2 No Brasil encontramos o Devido Processo Legal estampado em nossa Constituio Federal como garantia expressa aos litigantes em processo administrativo e judicial, e isto o transformou na mais forte arma do Administrado/Cidado perante a Administrao, em especial quando estiverem na posio de litigantes. O respeito ao Devido Processo Legal s obtido com a obedincia mxima a todos os princpios que o compem, de forma simultnea. Entre estes princpios esto, alm do contraditrio e ampla defesa, a legalidade, a boa f, a publicidade, a oficialidade, a impessoalidade e a igualdade. claro que cada um destes princpios, por si s, so garantias isoladas do cidado, porm, para se poder falar em observncia do princpio maior do Devido Processo Legal, todos eles devem ser cumpridos em cada ato do processo. Como a Carta Magna fala expressamente em ampla defesa e contraditrio, registraremos agora o significado de cada um deles. Em nosso entender, o princpio do contraditrio assegura aos litigantes a possibilidade de se manifestarem sobre todo e qualquer andamento do processo, em especial sobre as argumentaes da parte contrria. Trazendo objetivamente para o campo do processo administrativo tributrio, podemos afirmar que ele se concretiza com o direito do cidado de impugnar um lanamento e de interpor recursos contra decises com as quais no concorde. J o princpio da ampla defesa garante a possibilidade do litigante acusado ter acesso a todos os elementos que compem a imputao que lhe foi feita, permitindo ainda que apresente seus argumentos e que produza nos autos todas as provas que entender pertinentes para sua defesa. Tambm por conta deste princpio poder o contribuinte participar da produo de provas feitas ou requeridas pela Administrao.3 Estes dois princpios asseguram, portanto, ao Administrado/Cidado, que figure como litigante em processo administrativo, no apenas o direito de contestar eventuais acusaes que lhe sejam feitas, mas tambm o de tentar provar, de todas as maneiras aceitas pelo direito positivo, o equvoco de tais acusaes. Ainda com base no texto constitucional, temos que consignar que dele retiramos mais uma obrigatoriedade para o processo administrativo brasileiro, qual seja, a da exigncia da segunda instncia.

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Curso de Direito Administrativo, 14a. edio, So Paulo, Malheiros, 2002, pp.807-808. Curso de Direito Administrativo, 14. Edio, So Paulo, Malheiros, 2002, p.99. 3 Neste ponto, alis como em tudo que diga respeito ao Direito Administrativo, recomenda-se a leitura de Augustn Gordillo, mais especificamente o ttulo La defensa del usuario y del administrado, encontrada no tomo II, de seu Tratado de Derecho Administrativo, 3. Ed, Buenos Aires, Fundacin de Derecho Administrativo, 1998.

Nossa concluso decorre da utilizao do termo recurso pelo constituinte, que sabidamente, revela em seu sentido tcnico, a possibilidade dos litigantes administrativos levarem a deciso do julgador a quo a um rgo colegiado. Klaus E. R. Marques, exatamente sobre este tema e sua justificativa pondera que: embora resida na expresso com os meios e recursos a ela inerentes, um dos principais sustentculos da doutrina, por ns apoiada, que vislumbra a existncia, implcita, do princpio do duplo grau de jurisdio, essa mesma expresso utilizada por outra parte dos doutrinadores para negar tal princpio. Segundo esta parte da doutrina, a palavra recursos empregada no inciso LV teria o mesmo sentido de meios e, portanto, evidenciaria a ideia de providncias e medidas que deveriam ser colocadas disposio dos litigantes, e no de recurso em sentido processual. Apesar de respeitarmos tal entendimento continua o jovem e didtico professor o consideramos equivocado, eis que o legislador constituinte no seria redundante a ponto de repetir sinnimos. Os meios podem significar providncias, provas, mas o termo recursos indica, obrigatoriamente a forma de se buscar a revisibilidade da deciso proferida em primeira instncia.4 Estamos integralmente com esta lio, pois a Carta Magna com esta regra respeita a prpria condio humana, que dificilmente aceita uma deciso contrria as suas vontades, observa tambm o princpio do devido processo legal, vez que permitir aos litigantes que seus argumentos e provas sejam analisados, mais uma vez, e, no caso, por um rgo de composio paritria. Postos os comandos constitucionais que delimitam a matria, cabe mencionar que o texto constitucional em seu art. 24, XI e 25, outorga competncia aos Estados, de forma concorrente com Unio, Distrito Federal e Municpios, para legislar sobre procedimentos em matria processual e que a sua organizao ser regida pela sua Constituio e leis que adotar. Diante desta ordem da Constituio Federal torna-se passo obrigatrio o exame das Constituies Estaduais, para ver como cuidam da matria objeto deste estudo: processo administrativo tributrio. Para tal mister elegemos a Constituio Paulista, que logo em seu artigo 4o., sob o ttulo DOS FUNDAMENTOS DO ESTADO, assim dispe:
Nos procedimentos administrativos, qualquer que seja o objeto, observar-se-o, entre outros requisitos de validade, a igualdade entre os administrados e o devido processo legal, especialmente quanto exigncia da publicidade, do contraditrio, da ampla defesa e do despacho ou deciso motivados.

Como se percebe, este diploma s vezes to esquecido pelos estudiosos do direito tributrio, revela extrema preocupao com o processo administrativo, consignando expressamente os princpios que o norteiam. De se frisar que alm dos princpios expressamente mencionados na Carta Magna, restam mencionados outros, alm da incluso explcita do dever dos julgadores administrativos motivarem suas decises. Pode-se dizer, e com acerto, que este texto da Constituio Paulistas nada acrescenta, pois repete o texto da Constituio Federal, inclusive no que pertine s decises motivadas (art.93, IX), porm impossvel, pelo menos para ns, no registrar o encantamento com tal

O Duplo Grau no Processo Administrativo, in Processo Administrativo Tributrio/Marcelo Viana Salomo e Aldo de Paula Junior - organizadores, So Paulo: MP Editora, 2005, pg.252.

dispositivo, que demonstra o extremo respeito do Estado de So Paulo para com esta garantia constitucional do cidado brasileiro. Fica evidente para ns que o processo administrativo no Estado de So Paulo deve ser criado com extrema ateno ao princpio do devido processo legal, pois assim exige tanto a Constituio Federal como a sua prpria, e, portanto, infringi-lo equivale a se criar uma norma duplamente inconstitucional! Examinados os dispositivos da Constituio Federal e Estadual, e sendo o Estado de So Paulo o escolhido para a nossa anlise da legislao pertinente a processo administrativo tributrio, cumpre mencionar que este Estado um dos que possuem o denominado CDIGO DE DIREITOS, GARANTIAS E OBRIGAES DO CONTRIBUINTE5, razo pela qual, antes de se analisar a legislao estadual que regula o processo administrativo tributrio, examinaremos a diretrizes deste novo e relevante diploma legal. Antes de mais nada, lembramos que tal cdigo foi introduzido em nosso ordenamento jurdico por meio de lei complementar estadual, ao passo que a lei que regula o processo administrativo neste estado ordinria6. A edio de um Cdigo de Defesa do Contribuinte tem sido adotada por alguns Estados brasileiros, fato que reputamos como fundamental para a realizao da ordem constitucional relativa ao processo administrativo no Brasil. Os Estados que j elaboraram os seus so dignos de todos os elogios, vez que deixaram de aguardar a aprovao do projeto h anos em trmite pelo Congresso Nacional de um Cdigo de Defesa do Contribuinte de alcance nacional.7 A leitura do Cdigo de Defesa do Contribuinte Paulista evidencia extrema preocupao do legislador estadual com a conduta dos agentes fiscais, dos contribuintes e com o processo administrativo em si. Em nosso sentir, traz a feliz sensao de que tais legisladores tm a plena conscincia que o poder de tributar tem limites no Brasil, quer de ordem material, quer de ordem processual. Acreditamos que a leitura de alguns incisos do art. 2o. do referido diploma legal evidenciaro o porqu desta nossa impresso, ei-los: Art.2o. So objetivos deste Cdigo:
II proteger o contribuinte contra o exerccio abusivo do poder de fiscalizar, lanar e de cobrar tributo institudo em lei; III assegurar a ampla defesa dos direitos do contribuinte no mbito do processo administrativo-fiscal em que tiver legtimo interesse; VI assegurar uma forma lcita de apurao, declarao e recolhimento de tributos previstos em lei, bem como a manuteno e apresentao de bens, mercadorias, livros, documentos, papis, programas de computador ou arquivos eletrnicos a ele relativos.

Como bem ensina Evandro A. S. Grili, o legislador complementar paulista partiu do pressuposto de que na relao fisco-contribuinte est presente a caracterstica da hipossuficincia daquele que figura no polo passivo da relao jurdica de natureza

Institudo pela Lei Complementar n. 939, de 4.4.2003. Neste trabalho, por questo de facilidade de compreenso o trataremos por cdigo de defesa do contribuinte. 6 Lei n. 10.941/2001. 7 Projeto de lei complementar n. 646/1999. Recomendamos sua leitura, vez que ele fruto do trabalho de renomados professores de Direito Tributrio.

tributria. Evidente, nos termos da lei paulista, em que o fisco a parte mais forte desta relao, e o Cdigo paulista tem, como objetivo, proteger o contribuinte do exerccio abusivo da fiscalizao.8 Concordamos na ntegra com a ponderao acima, vez que demonstra a plena harmonia que houve neste caso entre o direito positivo e a realidade da relao fisco-contribuinte. Na sequncia o Cdigo Paulista elenca os direitos dos contribuintes, entre eles frisamos os seguintes: Artigo 4 - So direitos do contribuinte:
III - a identificao do servidor nas reparties pblicas e nas aes fiscais; VII - a obteno de certido sobre atos, contratos, decises ou pareceres constantes de registros ou autos de procedimentos de seu interesse em poder da Administrao Pblica, salvo se a informao solicitada estiver protegida por sigilo, observada a legislao pertinente; IX - a apresentao de ordem de fiscalizao ou outro ato administrativo autorizando a execuo de auditorias fiscais, coleta de dados ou quaisquer outros procedimentos determinados pela administrao tributria, observado o disposto no artigo 9; X - o recebimento de comprovante descritivo dos bens, mercadorias, livros, documentos, impressos, papis, programas de computador ou arquivos eletrnicos entregues fiscalizao ou por ela apreendidos; XIV - a no obrigatoriedade de pagamento imediato de qualquer autuao e o exerccio do direito de defesa, se assim o desejar; XVI - a cincia formal da tramitao de processo administrativofiscal de que seja parte, a vista do mesmo na repartio fiscal e a obteno de cpias dos autos, mediante ressarcimento dos custos da reproduo; XIX - o encaminhamento, sem qualquer nus, de petio contra ilegalidade ou abuso de poder ou para defesa de seus direitos;

Como se nota, h ntida preocupao quanto preservao dos direitos do Contribuinte, direitos estes que normalmente so cumpridos pela Administrao e seus agentes, porm, quando no so trazem relevantes consequncias jurdicas e financeiras aos cidados e suas empresas. Inobstante estas obrigaes da fiscalizao j decorressem dos princpios contidos no art. 37 da Constituio Federal, em especial os da Moralidade e Eficincia, o fato de constarem agora na prpria legislao complementar paulista certamente vincular, ainda mais, a Administrao. Destacamos aqui os incisos III e IX, pois atingem o momento em que o Fiscal ingressa no estabelecimento contribuinte. Obrigatoriamente sua primeira conduta deve ser a de se identificar e, para que possa iniciar seus servios deve apresentar a ordem de fiscalizao ou o outro ato administrativo que determinou sua conduta. Esta regra importantssima, pois revela que no o fiscal quem escolhe qual empresa fiscalizar, mas sim seu superior hierrquico.

O Cdigo de Direitos, Garantias e Obrigaes do Contribuinte do Estado de So Paulo, in Processo Administrativo Tributrio/Marcelo Viana Salomo e Aldo de Paula Junior - organizadores, So Paulo: MP Editora, 2005, pg.133.

Mesmo alterando um pouco a sequncia dos dispositivos do Cdigo em exame, imprescindvel que mencionemos que estas garantias se encontram reiteradas, e mais detalhadas, tambm nos seus artigos 9o., 10O. e 19o., cujo teor o seguinte:
Artigo 9 - A execuo de trabalhos de fiscalizao ser precedida de emisso de ordem de fiscalizao, notificao ou outro ato administrativo autorizando a execuo de quaisquer procedimentos fiscais, exceto nos casos de extrema urgncia, tais como flagrante infracional, continuidade de ao fiscal iniciada em outro contribuinte ou apurao de denncia, nos quais adotar-se-o de imediato as providncias visando a garantia da ao fiscal, devendo nesses casos a ordem de fiscalizao, notificao ou outro administrativo ser emitido no prazo mximo de 48 (quarenta e oito) horas. Pargrafo nico - A ordem de fiscalizao, a notificao ou o ato administrativo referido no "caput" conter a identificao dos Agentes Fiscais de Rendas encarregados de sua execuo, a autoridade responsvel por sua emisso, o contribuinte ou local onde ser executada, os trabalhos que sero desenvolvidos e o nmero do telefone ou endereo eletrnicos onde podero ser obtidas informaes necessrias confirmao de sua autenticidade. ... Artigo 10 - A notificao do incio de trabalhos de fiscalizao ser feita mediante a entrega de uma das vias da ordem de fiscalizao ou do ato administrativo referido no artigo anterior ao contribuinte, seu representante legal ou preposto com poderes de gesto. 1 - A recusa em assinar comprovante do recebimento da notificao ou a ausncia, no estabelecimento de contribuinte, de pessoa com poderes para faz-lo ser certificada pela autoridade fiscal e no obstar o incio dos procedimentos de fiscalizao. 2 - Na hiptese de recusa ou de ausncia do contribuinte, de seu representante legal ou de preposto com poderes de gesto, a notificao ser: 1. lavrada em livro de escriturao contbil ou fiscal ou em impresso de documento fiscal do contribuinte; 2. na impossibilidade de aplicao do disposto no item anterior, encaminhada posteriormente sob registro postal com aviso de recebimento ou veiculada em edital publicado no Dirio Oficial do Estado. 3 - Presume-se entregue a notificao remetida para o endereo indicado pelo contribuinte. ..... Artigo 19 - A Secretaria da Fazenda no emitir ordem de fiscalizao ou outro ato administrativo autorizando quaisquer procedimentos fiscais fundamentados exclusivamente em denncia annima quando: I - no for possvel identificar com absoluta segurana o contribuinte supostamente infrator; II - for genrica ou vaga em relao infrao supostamente cometida; III - no estiver acompanhada de indcios de autoria e de comprovao da prtica da infrao; IV - deixe transparecer objetivo diverso do enunciado, tal como vingana pessoal do denunciante ou tentativa de prejudicar concorrente comercial;

V - referir-se a operao de valor monetrio indefinido ou reduzido, assim conceituada aquela que resulte em supresso de imposto de valor estimado inferior a 100 (cem) Unidades Fiscais do Estado de So Paulo - UFESPs.

Feita a fiscalizao sem estas condutas, certamente ela ser eivada de nulidade. certo que o CTN, em seu art. 206, j elencava entre as obrigaes da Fiscalizao a expedio de um termo de incio de fiscalizao, porm com o advento do Cdigo de Defesa do Contribuinte Paulista, em especial dos artigos supratranscritos, esta garantia dos cidados paulistas est ainda mais evidente e detalhada. Ainda sobre os procedimentos iniciais de fiscalizao, gostaramos de acrescentar que no s neles, mas em todo o decorrer da atividade fiscal, a imagem do cidado fiscalizado deve ser respeitada. Em termos prticos isso quer dizer que o fiscal no precisa iniciar seu servio perante os clientes da empresa fiscalizada. Ele pode aguardar o atendimento acabar para se apresentar ou, se o movimento estiver grande naquele momento se apresentar e dizer que precisa ter contato com o responsvel pela empresa, tudo com discrio, sem a necessidade de evidenciar aos consumidores ali presentes que a empresa passar por um processo de fiscalizao. Embasa este entendimento o art. 5o., X, da CF, que inclusive prev expressamente o direito de indenizao por aquele que tiver a imagem violada. No se quer dizer que a fiscalizao no possa fiscalizar, absolutamente no, seu dever, porm existem limites que, uma vez ultrapassados merecem punio, nos termos da Constituio Federal. Exemplifica bem esta situao a visita de fiscais para o incio de uma fiscalizao j com a presena da polcia. Vemos como altamente ofensivo imagem do cidado fiscalizado, vez que est recebendo tratamento digno de bandido, pois polcia no tem funo administrativa de fiscalizao tributria. Parece-nos inegvel o dano imagem causado, por exemplo, a uma loja de um shopping center que receba a visita de um ou mais fiscais acompanhados por um ou mais policiais, o que dizer ento se a fiscalizao se fizer acompanhada por um verdadeiro exrcito. A nica medida legal que vislumbramos da Administrao se fazer acompanhada pela polcia para cumprir seu mister, por determinao judicial. Voltando ao artigo 4o, chamamos a ateno para ponto fundamental deste dispositivo, qual seja o contido no inciso X, que em um primeiro momento pode parecer uma simples providncia burocrtica, mas na realidade pode mudar o resultado de um lanamento tributrio. que no raro que a Administrao queira fiscalizar de uma vez s os ltimos cinco anos da empresa e por isso mesmo j solicite os documentos pertinentes a tais exerccios, porm, infelizmente tambm no raro que seus agentes no deixem com os contribuintes a comprovao de quais e quantos documentos esto sendo levados para exame. Tambm ocorre a situao de s serem relacionados parte dos documentos entregues. Ora, nada justifica tal conduta, se a inteno de fiscalizar todos os documentos requeridos o mnimo para se cumprir a CF, a Constituio Paulista e o Cdigo de Defesa do Contribuinte e consignar cada um dos documentos entregues fiscalizao. Talvez, o dia que esta regra passe a ser respeitada a Administrao Fiscal do Estado de So Paulo deixe de conceder prazos to nfimos para que os contribuintes forneam os documentos solicitados. Com essa medida os contribuintes deixaro de correr o risco de serem penalizados por no entregarem documentos que, em realidade, j foram entregues, porm sem a devida comprovao. A razoabilidade certamente deve ser uma diretriz para esta relao fisco-contribuinte

O artigo 5o. do Cdigo sob exame traz diversas garantias do Contribuinte, dentre as quais apontaremos duas neste estudo:
Artigo 5 - So garantias do contribuinte: IV - a obedincia aos princpios do contraditrio, da ampla defesa e da duplicidade de instncia no contencioso administrativotributrio, assegurada, ainda, a participao paritria dos contribuintes no julgamento do processo na instncia colegiada; VI - a fruio de benefcios e incentivos fiscais ou financeiros, bem como o acesso a linhas oficiais de crdito e a participao em licitaes, independentemente da existncia de processo administrativo ou judicial pendente, em matria tributria, sem prejuzo do disposto no artigo 206 do Cdigo Tributrio Nacional.

A razo da escolha destes dispositivos decorrem de sua relevncia para o processo administrativo brasileiro, a primeira por demonstrar o efetivo conhecimento do legislador paulista quanto s regras traadas pelo Texto Constitucional sobre sua estrutura, inclusive quanto dupla instncia, mas tambm por garantir a composio paritria da rgo julgador de segunda instncia. O segundo motivo pela sua triste desobedincia em boa parte da Administrao Paulista, que insiste em negar direitos dos contribuintes que se encontram na condio de litigantes em processo administrativo onde contendem com o Fisco Estadual. Por exemplo, ainda muito comum a negativa da Administrao Paulista, de AIDF (autorizao para a impresso de documentos fiscais) para empresas que estejam discutindo administrativamente com o fisco paulista. O inciso VI traz regra j existente no CTN (art. 206), porm, mais uma vez, de forma mais explcita e abrangente. Do artigo 5o, ainda queremos destacar o inciso IX, que foi includo no rol das garantias do contribuinte paulista, pela Lei Complementar Estadual n. 970, de 11.01.2005, e traz importantssima inovao para os contribuintes paulistas. Assim dispe o referido dispositivo:
"Artigo 5 - So garantias do contribuinte: IX - o no encaminhamento ao Ministrio Pblico, por parte da administrao tributria, de representao para fins penais relativa aos crimes contra a ordem tributria enquanto no proferida a deciso final, na esfera administrativa, sobre a exigncia do crdito tributrio correspondente."

Com esta nova redao, o Cdigo de Defesa do Contribuinte Paulista ficou ainda mais completo e atualizado, vez que reflete a jurisprudncia recente do STF que repugna expressamente a ntida tentativa de coao para pagamento de tributos consubtanciada na representao agora proibida. A vinda desta garantia refora a importncia dada pela Constituio Federal ao processo administrativo, em especial ao tributrio. Se o fim do processo administrativo tributrio que apontar se h tributo devido ou no pelo contribuinte, realmente no havia justificativa plausvel, justa e razovel para que o litigante em processo administrativo tributrio se sujeitasse, nesta fase, a uma degradante condio de acusado de sonegao fiscal perante uma autoridade policial e, muito menos, ocupar o polo passivo em uma ao penal. Lamentavelmente esta norma no vem sendo respeitada por toda a fiscalizao paulista, porm, em nosso entender, a partir de agora se a referida notificao do Ministrio Pblico for realizada, nos termos do artigo nico da Disposio Final e Transitria do Cdigo em exame, a consequncia ser de nulidade do ato e respectiva aplicao do art. 24, pargrafo

1o, do mesmo diploma, ou seja, abertura de sindicncia ou processo disciplinar contra o agente que a praticou. Embora existam ainda vrias normas deste Cdigo Paulista para serem examinadas, iremos terminar esta fase com a transcrio do artigo que regula a consequncia do desrespeito de suas normas, in verbis:
Da Disposio Final e Transitria Artigo nico - So invlidos os atos e procedimentos de fiscalizao que desatendam os pressupostos legais e regulamentares, especialmente nos casos de: I - incompetncia da pessoa jurdica, rgo ou agente; II - omisso de procedimentos essenciais; III - desvio de poder.

Fundamental a existncia desta norma, pois efetivamente aclara para a Administrao Pblica Paulista que o descumprimento das regras do Cdigo de Defesa do Contribuinte do Estado de So Paulo implicar nulidade dos atos assim praticados, situao que poder tornar invlida a prpria exigncia de eventual crdito tributrio, nos termos do artigo 201 do CTN. Esta tambm a concluso de Evandro A S Grili, que o faz nos seguintes termos: hoje, no Estado de So Paulo, s pode ser considerado regular o processo que tenha observado, estritamente, todas as regras do Cdigo Estadual de Defesa do Consumidor. No observadas estas determinaes legais no se produzir processo regular, inviabilizandose a inscrio do crdito tributrio em dvida ativa.9 Cientes dos comandos pertinentes ao processo administrativo, quer em nvel constitucional (federal e estadual), quer em nvel infra-constitucional, analisaremos agora, por meio da interpretao sistemtica a lei do processo10 administrativo fiscal de So Paulo, verificando alguns de seus dispositivos para ver se esto em consonncia com os princpios e regras at agora examinados. Passemos ento ao exame pontual de alguns artigos da lei n. 10.941/2001. Para facilitar a compreenso desta fase do trabalho, transcreveremos o texto dos artigos que selecionamos para comentar e, iniciaremos pelo artigo primeiro, j para evidenciar que esta lei cuida dos casos onde existe litgio.
Art. 1o. Este lei regula o processo administrativo, decorrente do lanamento de ofcio, para soluo de litgios relativos aos tributos estaduais e respectivas penalidades.

Na sequncia, em seu captulo I, traz a lei paulista os princpios que so os norteadores do seu processo administrativo tributrio:

idem, pg.144. Utilizamos o termo processo com base nas lies de Paulo Csar Conrado10 (Processo Tributrio, So Paulo, Quartier Latin, 2004, pp.95-99), Alberto Xavier10 (Da inconstitucionalidade da exigncia de garantia como condio de admissibilidade de recursos no processo administrativo em geral e no processo administrativo fiscal em particular, Revista Dialtica de Direito Tributrio, n. 101, So Paulo, Dialtica, 2004, p.18.) e Fabiana Del Padre Tom (A Prova no Processo Administrativo Fiscal in Curso de Especializao em Direito Tributrio Estudos analticos em homenagem a Paulo de Barros Carvalho. Coordenador Prof. Eurico Marcos Diniz de Santi. Rio de Janeiro: Forense, 2005, pp.557-558.) , que esclarecem que processo diz respeito a situao de conflituosidade. Existindo conflito sua soluo se dar atravs de um processo. J procedimento a mera sequncia coordenada de atos para a realizao de outro ato, ou seja, no decorre da existncia de um conflito e tambm no serve para resolv-lo. a formatao que determinados atos administrativos devem respeitar, para que outros atos sejam constitudos. Ou, de forma mais sinttica, rito a ser percorrido.
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Art. 2o. O processo administrativo tributrio obedecer, entre outros requisitos de validade, aos princpios da publicidade, da economia, da motivao e da celeridade, assegurados o contraditrio e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes. Art. 3o. O processo administrativo tributrio ser gratuito, nele no incidindo custas, emolumentos ou tributos de qualquer natureza, excetuado o pagamento de taxa pelo fornecimento de cpia reprogrfica, ou outro meio de reproduo, de pea processual requerida pelo administrado.

Estes dispositivos demonstram a total conscincia do legislador paulista sobre os comandos da Constituio Federal, Estadual e do Cdigo de Defesa do Contribuinte acerca do processo administrativo e dos princpios de obedincia obrigatria por qualquer rgo da administrao pblica, estabelecidos pelo art. 37 da Carta Magna. Mais uma vez, no temos crticas a esta repetio, pelo contrrio, registramos elogio pela explicitao destas obrigaes da Administrao e, consequentes garantias dos cidados/litigantes. E, j que assim, poderia o art. 2o em comento ter acrescido os princpios da legalidade, impessoalidade e moralidade, que tambm constam do mesmo art. 37 da CF/88. O art. 3o tambm se harmoniza com a melhor doutrina nacional e internacional sobre o processo administrativo. que entre os princpios tidos como gerais do processo administrativo figura o da gratuidade. E sua justificativa simples: o interesse e a obrigao de verificao da legalidade dos atos da Administrao, no caso, do lanamento tributrio, so da prpria Administrao Pblica, no podendo, para este fim, onerar o cidado/litigante. Alm disso, no processo administrativo a Administrao tambm parte, e como tal, no seria admissvel uma parte recolher outra para poder ter seus argumentos analisados. A forma dos atos processuais esto contidas nos artigos 4o. e 5o. desta lei, nos seguintes termos:

Art.4o. Os atos processuais, sempre redigidos em vernculo, por meios mecnicos ou entrelinhas, emendas ou rasuras no ressalvadas, devem ser datados por extenso e assinados pelas pessoas que neles intervierem. Art.5o. Os atos processuais no dependem de forma determinada, a no ser quando a lei expressamente o exigir, considerando-se, vlidos os atos que, realizados de outro modo, alcancem sua finalidade.

A importncia destes dispositivos est primeiro em determinar que os atos devem ser praticados por escrito, e, segundo em aceitar um certo grau de informalismo, desde que se alcance a finalidade almejada. Aponta nossa doutrina o Princpio do Informalismo como um dos princpios gerais do processo administrativo. Este princpio no defende a falta de forma, mas sim que a forma para este tipo de processo no deva ser requisito de observncia extremamente rigorosa a ponto de impedir, por exemplo, que se traga aos autos nova prova de extrema relevncia para o correto desfecho da lide. Em razo desse princpio ensina Digenes Gasparini dispensam-se ritos rigorosos e forma solenes para o processo administrativo. Esse processo, j asseverou o STF: caracteriza-se pela flexibilidade e menor formalismo que o processo judicial(RDA, 137:221). So suficientes as formalidades para se assegurar a certeza jurdica, a garantia e a

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credibilidade do processo administrativo, salvo se a lei impuser uma forma ou o atendimento de certa formalidade.11 Noutros termos, o andamento do processo no deve ser prejudicado e, muito menos, a busca da verdade material, por exigncias formais. Assim, plenamente aceitvel em um processo administrativo, por exemplo, que a Impugnao do contribuinte no indique o nome do recurso ou mesmo o formato tcnico de uma petio feita por advogado, pois a prpria legislao no torna obrigatria a presena de advogado no processo administrativo. Outra situao, por exemplo, a relativa sustentao oral, que deve ser requerida no recurso, porm, acaso requerida posteriormente (e claro, antes do julgamento), pode perfeitamente ser aceita, pois em nada prejudicar o andamento do processo, muito pelo contrrio, poder servir para elucidar a verdade dos fatos12. O informalismo tambm encontrado na questo dos prazos, consoante se colhe do art. 9o desta lei, cujo texto o seguinte:
Art.9o. Decorrido o prazo, extingue-se automaticamente o direito de praticar o ato, salvo se o interessado provar que no o realizou por justa causa.

Assim, demonstrada uma justa razo para a perda de prazo, poder ser reconhecido o ato praticado inclusive a destempo. Importante se faz mencionar que utilizamos a expresso busca da verdade material com o alcance que lhe dado pela doutrina tradicional, qual seja, a de que o processo administrativo tem como meta julgar os casos levando em conta todas as provas possveis para se chegar o mais perto da realidade emprica que gerou o litgio. Sabemos, graas lio de Trek Moyss Moussallem13, que a classificao em verdade formal ou material intil, pois se o direito linguagem e esta no toca a realidade, apenas o que os litigantes conseguirem levar para os autos visando constituir o fato jurdico analisado que consistir na verdade jurdica, aceita pelo sistema positivo. A verdade jurdica, portanto, ser aquela que se conseguir provar atravs da linguagem definida como a competente. Se se conseguir constituir atravs das provas (linguagem) admitidas como legais o fato que se imputa verdadeiro, ele o ser, caso contrrio no. No por outra razo Paulo de Barros Carvalho14, ao examinar este tema, afirma que os eventos (ocorrncias no mundo fenomnico) s se tornaro fatos jurdicos apenas quando revestirem a forma de linguagem, e linguagem competente. Conclui o ilustre jurista que pouco importa, desse modo, se o acontecimento se verificou efetivamente ou no. Havendo construo de linguagem prpria, como o direito preceitua, dar-se- por juridicamente ocorrido. Feitas estas consideraes, afirmamos que vemos no processo administrativo uma maior flexibilidade quanto s regras processuais para que se alcance a verdade jurdica. Reitera-se: no defendemos uma ausncia de formas ou total autorizao para se ignor-las, mas sim uma maior flexibilidade delas, visando facilitar a realizao de provas.

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Direito Administrativo, 7. Ed, So Paulo, Saraiva, 2002, p.790. Neste ponto registramos nosso elogio ao E. TIT - Tribunal de Impostos e Taxas de So Paulo, onde por diversas vezes presenciamos a acolhida de pedidos posteriores de sustentao oral, feitos por advogados, em casos anteriormente defendidos pelos prprios contribuintes, ou por outros advogados. As razes para tais concesses sempre foram fundamentadas no Princpio da Verdade Material e do Informalismo. 13 Fontes do Direito Tributrio, So Paulo, Max Limonad, 2001, pp.39-40. 14 Curso de Direito Tributrio, 16a. edio, So Paulo, Saraiva, 2004, p.357.

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Elucidada esta questo, frisamos que utilizaremos a expresso verdade material para significar que no processo administrativo a busca da verdade jurdica pode se dar com uma certa margem de liberdade em termos de produo de provas. No captulo seguinte, relativo s intimaes, queremos nos manifestar sobre dois artigos, so eles o 10o, e o 11, caput, e pargrafo 6o.
Art.10. As intimaes dos atos processuais sero efetuadas de ofcio e devem conter o nome e a qualificao do intimado, a identificao do auto de infrao e do processo, a indicao de sua finalidade, bem como a do prazo e do local para seu atendimento. Art.11. As intimaes sero feitas pessoalmente, ou por carta registrada com aviso de recebimento, ou por edital publicado no Dirio Oficial. .... 6o. Quando o autuado estiver representado no processo por procurador, para o endereo deste tambm ser expedida intimao, salvo se houver expressa manifestao em contrrio do outorgante

Os comentrios que entendemos cabveis so os seguintes: a) o primeiro um elogio ao pargrafo sexto, quando determina que o procurador tambm receba a intimao, e o segundo, a falta de coerncia entre ele o caput do prprio art.11, que no impe que da publicao no dirio oficial conste, expressamente, o nome do advogado. fato incontroverso que as pessoas no leem cotidianamente o Dirio Oficial, diferentemente dos advogados que, por obrigao profissional, precisam acompanhar as publicaes dos seus casos. Assim, se por um lado acertou a lei paulista ao determinar que as intimaes por carta tambm sejam dirigidas aos advogados/procuradores, errou ao no obrigar que no Dirio Oficial tambm saia o nome do profissional contratado para defender os interesses do autuado. Em nosso pensar, tal ausncia pode tornar nula a publicao em casos onde haja advogado atuando com procurao nos autos, pois configura violao ao Estatuto dos Advogados e, claro, ao art. 133 da Constituio Federal, pois se o advogado indispensvel realizao da justia, ele certamente deve ser intimado de todos atos processuais dos casos em que atua. Por estarmos tratando de legislao paulista, acrescentamos que o art.104 da Constituio Estadual de So Paulo, examinada no incio deste estudo, repete na ntegra o comando do art. 133 da Constituio Federal, reiterando, portanto, o respeito absoluto ao exerccio da advocacia que deve haver por parte da Administrao Estadual. Tema de extrema relevncia o das nulidades tratado na seo V, da lei em exame, e, neste ponto, discordamos veementemente das regras nela contidas. Seguindo nosso sistema, transcreveremos a seguir os artigos que queremos colocar em confronto com os princpios decorrentes do devido processo legal.
Art.13 As incorrees ou omisses do auto de infrao no acarretaro sua nulidade, quando nele constarem elementos suficientes para se determinar com segurana a natureza da infrao e a pessoa do infrator. Art.14. Os erros existentes no auto de infrao podero ser corrigidos pelo autuante, com anuncia de seu superior imediato, ou por este, enquanto no apresentada defesa, cientificando-se o autuado e devolvendo-se-lhe o prazo para apresentao da defesa ou pagamento do dbito fiscal com o desconto previsto em lei. Pargrafo nico apresentada a defesa, as correes possveis somente podero ser efetuadas pelo rgo de julgamento, ou por determinao deste.

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Art.15. Estando o processo em fase de julgamento os erros de fato e os de capitulao da infrao ou da penalidade sero corrigidos pelo rgo de julgamento, de ofcio ou em razo de defesa ou recurso, no sendo causa de decretao de nulidade.

Com relao ao artigo 13, vislumbramos nele uma indisfarvel violao ao devido processo legal e ampla defesa, pois no h como se admitir que uma acusao fiscal, ou seja, um lanamento tributrio, possa simplesmente ter elementos nulos, quer por incorrees, quer por omisses, e tenha condies jurdicas de prosperar por indicar com clareza to somente a natureza da infrao e a pessoa do infrator. Em termos prticos, o que autoriza este dispositivo, que um auto de infrao possa conter apenas que o suposto infrator a empresa X e que a natureza da infrao seja no recolhimento de ICMS? Por isso falamos acima em apenas e antes em to somente aos nos referirmos ao suposto infrator e natureza da infrao, pois uma acusao vaga, como a descrita no exemplo acima, bastaria para ser aceita nos moldes do referido art.13, da Lei 10.941/2001. Parece-nos evidente que uma acusao fiscal, assim como em qualquer outra seara do direito, deve identificar com preciso o fato apontado como ilcito, a legislao que teria sido infringida, a correlao lgica entre eles e os dispositivos que se aplicam por tal infrao. No caso do direito tributrio no se pode olvidar que o CTN exige tambm, em seu art. 142, que se determine a matria tributvel, que se calcule o montante do tributo devido e se defina a penalidade cabvel. Como poder um autuado exercer seu direito constitucional ampla defesa se for alvo de uma acusao que no seja minuciosa e contenha todos os elementos necessrios para seu pleno conhecimento da imputao que lhe feita? Como autorizar que exista uma acusao sem a obrigao da indicao precisa da capitulao legal e de sua correlao lgica com o fato imputado ao acusado? A resposta simples, no poder; razo pela qual entendemos que o dispositivo em questo viola os princpios do devido processo legal, da ampla defesa e o art.142, do CTN. Quanto ao caput do art.14, em nada discordamos, pois cuida da possibilidade da Administrao corrigir seus erros enquanto o autuado no houver se defendido, devolvendo a este o prazo para apresentao de sua defesa ou pagamento do dbito com o desconto legal. Vemos aqui perfeita coerncia com o devido processo legal e com o art.149 do CTN. J no que pertine ao pargrafo nico deste dispositivo, nossa posio diferente. Cuida o presente pargrafo de assunto de extrema relevncia no processo administrativo, qual seja, a possibilidade ou no do rgo julgador corrigir o lanamento tributrio. Pelo que se colhe da leitura deste pargrafo, a lei paulista d como certa tal possibilidade, o que acreditamos ser postura totalmente equivocada, por ferir de morte os princpios do devido processo legal, destruindo toda a estrutura do processo administrativo tributrio. Acreditamos que o legislador neste ponto confundiu a funo administrativa exercida pelos agentes fiscais de renda, com a praticada pelos julgadores administrativos. Os primeiros, como se sabe, e impe o art.142 do CTN, tm como funo, entre outras, elaborar os lanamentos. So eles que analisam a situao ftica, visitando locais, examinando documentos etc., e com base neles, interpretam o direito positivo e formulam uma acusao fiscal (lanamento). Aos segundos cabe a valorosa misso de analisar os argumentos e provas trazidos pelas partes, ou seja, pelo autuado e pelo autuante e decidir qual deles melhor se enquadra s regras do direito positivo aplicvel matria. 14

Devem os julgadores agir com total imparcialidade, pois esta a condio bsica para o correto exerccio de sua funo pblica. No acreditamos haver respaldo em nosso sistema positivo, em especial em nossa Carta Magna, que autorize que o rgo julgador possa corrigir uma falha da acusao, criando, na prtica, nova acusao. Imaginemos a seguinte situao: um contribuinte recebe acusao fiscal contra a qual se defende; perde em primeira instncia administrativa, mas v na instncia superior seus argumentos serem acatados, reconhecendo a Corte Administrativa que o auto foi lavrado de forma equivocada; porm, em vez de cancelar o auto de infrao, opta o rgo julgador por corrigi-lo, alter-lo, mudando literalmente a acusao fiscal contra a qual se defendeu o autuado. Se esta for a conduta do rgo julgador, ele estar deixando de exercer sua relevante funo para praticar, sem respaldo legal, outra, to importante quanto mas, para a qual no tem competncia. E mais, a consequncia imediata de tal conduta seria uma evidente supresso de instncia, o que sabidamente vedado por nosso ordenamento jurdico, e em especial pela Constituio Federal. Quando estabelece a obedincia aos Princpios do Contraditrio e Ampla Defesa no Processo Administrativo (art.5, LV), a CF/88 o faz garantindo a aplicao de tais preceitos nos recursos cabveis. Parece-nos indiscutvel que recurso um termo tcnico que implica, obrigatoriamente, existncia de um segundo grau de jurisdio. Para se recorrer deve existir uma deciso a ser recorrida. Exatamente por isso a estrutura de julgamentos no Brasil, quer judicial, quer administrativa, tem como ponto de partida um julgamento em primeira instncia e a possibilidade de julgamentos posteriores proferidos por tribunais. Alis, como se demonstra adiante, a prpria legislao em comento assim estrutura o processo administrativo paulista, definindo as atribuies da primeira e segunda instncias de julgamento (Ttulos II e III da referida lei). O Tribunal de Impostos e Taxas por diversas vezes j analisou esta questo e, felizmente, quando provocado neste tema, vem acompanhando esta forma de pensar15. Visando ser mais explcito ainda, sugerimos que se inverta a situao, imaginando que os Agentes Fiscais de Renda pudessem j elaborar os autos de infrao e, em seguida, julg-los, ou seja, que j passassem a exercer tambm a funo julgadora. Ser que isto seria admissvel em nosso sistema jurdico nacional?

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CAPITULAO INFRACIONAL INCORRETA Cerceamento de defesa Desconformidade entre a descrio da infrao e a penalidade aplicada Retificao dos artigos infringidos, introduzida pela primeira instncia, que modificou a acusao Supresso de instncia Recurso Ordinrio provido para declarar insubsistente a pea inaugural Deciso Unnime. (Proc. DRT/3-08/90, E.Tribunal de Impostos e Taxas de So Paulo, C. 7. Cmara Suplementar, Rel. Dr. Srgio Mazzoni, sesso de 8.11.90, publicado no Boletim TIT n. 264, em 1.08.1992. E, tambm: CAPITULAO PENAL TRIBUTRIA Caracterizado erro Apelo provido, quanto aos itens do AIIM mal capitulados, ressalvando-se ao Fisco a possibilidade de instaurar novo procedimento Deciso unnime. (Proc. DRT4-5356/77 E. TIT, C.5. Cmara Efetiva, Rel. dra. Edda Gonalves Maffei, sesso de 22.11.78, publicada no Boletim TITn. 93, em 3/10/1979.

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Parece-nos que no, ou melhor, temos convico que no. Nenhuma funo administrativa pode ser exercida por quem no tenha competncia para tanto, sob pena de nulidade absoluta do ato praticado. Assim, cabe ao rgo julgador examinar a acusao fiscal, a coerncia entre ela e o direito positivo que a fundamenta, estudar os argumentos fticos e jurdicos do autuado e eleger a melhor aplicao do direito ao caso concreto. No cabe, portanto, aos julgadores tributrios elaborar novo lanamento, alterando o original. Se este contiver erros, deve o rgo julgador analisar quais as consequncias deste erro e aplic-las, mesmo que implique cancelar integralmente o auto de infrao, pois ao exercer a funo julgadora no pode a autoridade administrativa pensar se tal deciso favorece ou prejudica a Administrao. Se assim no for, certamente no poderemos falar em segurana jurdica nos processos administrativos tributrios. Encerramos esta questo citando lio de Jos Eduardo Soares de Melo, que durante mais de duas dcadas emprestou ao E. Tribunal de Impostos e Taxas de So Paulo, sua reconhecida cultura tributria e administrativa:
Inexistindo a situao ftica, ou inocorrendo amparo legal, ou mesmo desconformidade na adequao fato-norma, o ato no preencher o requisito de validade, sequer o de eficcia.16

Como se constata, tambm nossa melhor doutrina no hesita em evidenciar que erros ou omisses da acusao fiscal devem ser julgadas como nulidades do lanamento, no tendo competncia o rgo julgador para declarar a nulidade e j, ele mesmo, corrigi-la. Outra questo intrigante no cotidiano dos advogados que militam na esfera administrativa se refere questo de vista dos autos fora da repartio fiscal. Sabe-se que na prtica, quer tramite pelo mbito federal, quer pelo estadual ou municipal, os advogados no conseguem ter acesso aos autos fora das referidas reparties; ou se submetem a examinar os autos em p em tais rgos pblicos, em seus apertados balces e nos seus horrios de funcionamento, ou precisam se submeter s burocracias e gastos para obter cpia dos processos em que atuam profissionalmente (o que nem sempre possvel em funo do prazo recursal). Esta situao inaceitvel e vexatria aos advogados, pois parte da premissa de que a classe como um todo no digna de confiana. Embora na lei em comento este absurdo se encontre resolvido, pelo menos o que se constata do pargrafo 2o. do seu art.18, na prtica, lamentavelmente, os advogados dos contribuintes continuam encontrando srios bices para retirar os processos das reparties fiscais, inclusive do Tribunal de Impostos e Taxas. Eis o teor do artigo, cuja ordem continua sendo sistematicamente violada, em especial na segunda instncia de So Paulo:
Art.18. Par. 2o. a retirada do processo para vista fora da repartio ser concedida nos termos da lei que a estabelea, no decurso de prazo processual.

Certamente trata-se de previso legal digna de nota, contudo, pensamos que j deveria constar expressamente da lei que a parte ter direito a vista fora dos autos pelo prazo que possui para interposio de seu recurso ou de sua manifestao. assim na esfera judicial e no h nenhuma razo para que assim no seja na administrativa. O advogado tem o direito de examinar os autos em seu escritrio, no seu conforto, a hora que quiser, com seus livros, etc.

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in Do Lanamento, Caderno de Pesquisas Tributrias, vol.12, So Paulo, Resenha Tributria e Centro de Estudos de Extenso Universitria, 1987, pp.53/82.

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Ainda com relao a este assunto, trazemos nota que atinge diretamente os advogados que militam no Tribunal de Impostos e Taxas de So Paulo, em especial os que exercem o direito de sustentao oral. Recentemente a presidncia daquela Corte expediu o ATO/ADM n. 0517, proibindo que os advogados nos dias das sustentaes orais tenham acesso aos processos que defendero. Poucas vezes nos sentimos to violados em nossa condio de advogado como diante desta ato administrativo. A sustentao oral, alm de um direito da parte, previsto na prpria lei paulista, excelente forma de se evidenciar os argumentos fticos e jurdicos que devem ser julgados, portanto, do interesse de todos. Mais que isso, certamente representa respeito da parte pelo Tribunal, pois considera vlido o investimento necessrio para que se exponha s Cmaras Julgadoras suas razes. Se no acreditasse no Tribunal no se gastaria nem tempo e nem dinheiro insistindo em uma deciso sua. Por isso, o referido Constituio Paulista, do pleno e total acesso do desrespeito a todas estas fora da Capital. ato viola a garantia Constitucional do art.133, do art.104 da Estatuto do Advogado, do Cdigo de Processo Civil que garantem o advogados aos autos em que atua. Trata-se, portanto, de ntido leis e classe dos advogados, atingindo, em especial, advogados de

Certamente um dos pontos mais importantes neste estudo diz respeito s provas, pois se no processo administrativo se busca a verdade jurdica, inclusive com certa flexibilidade das exigncias formais, certamente sua abertura produo de provas deve ser a maior possvel. E neste ponto a legislao em comento andou bem, vez que a anterior restringia ao mximo as possibilidades de provas a serem produzidas pelos contribuintes. Atualmente, dispe o art. 19 que todos os meios legais sero admitidos. Este tema tratado no captulo IV da lei paulista nos seguintes termos:
Art.19 Todos os meios legais, bem como os moralmente legtimos obtidos de forma lcita, so hbeis para provar a verdade dos fatos controvertidos. Art.20 As provas devero ser apresentadas juntamente com o auto de infrao e com a defesa, salvo por motivo de fora maior ou ocorrncia de fato superveniente. 1o. Nas situaes excepcionais no caput, que devem ser cabalmente demonstradas, ser ouvida a parte contrria. 2o. Proferida a deciso de primeira instncia, s ser admitido o exame de novas provas em fase de recurso, voluntrio ou ordinrio.

excelente perceber que a legislao paulista finalmente parou de ignorar a ampla defesa garantida aos litigantes na esfera administrativa. Como seria possvel exercer tal garantia constitucional se no se pudesse levar aos autos todas as provas tidas como legais pelo nosso ordenamento jurdico? Como no aceitar, por exemplo, a realizao de percia no processo administrativo? Se respeitada esta nova previso legal, certamente a verdade jurdica ser encontrada com muito mais facilidade nos processos administrativos. interessante mencionar que na esfera administrativa federal e tambm na estadual em outros Estados j se permitia, expressamente, a realizao de percia.

ATO ADM TIT n. 5/2005. A PRESIDENTE DO TRIBUNAL DE IMPOSTOS E TAXAS, no exerccio de suas atribuies e pela competncia conferida pelo artigo 27, inciso IV do Decreto n. 46.674, de 09 de abril de 2002 e do Regimento Interno do Tribunal RTIT, determina que no ser permitida vista aos autos dos processos colocados em pauta de julgamento, na data da realizao da sesso. Este ato entra em vigor na data de sua publicao. TRIBUNAL DE IMPOSTOS E TAXAS, em 17 de fevereiro de 2005.

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Embora fosse desnecessria a existncia deste artigo, face plena vigncia do princpio da ampla defesa, assegurando em nvel Constitucional, em termos prticos no se conseguia no processo administrativo tributrio paulista a realizao de percias, oitivas de pessoas envolvidas na lide, etc. Espera-se que, agora, seja possvel tambm na esfera administrativa do Estado de So Paulo ver concretizada a vontade explcita da Constituio Federal. No artigo 20 encontramos outro comando que confirma a vigncia do Princpio do Informalismo no processo administrativo, visando exatamente, a busca da verdade jurdica, pois admite a possibilidade de se apresentar provas depois do contribuinte ter protocolado sua defesa. Por outro lado, o pargrafo segundo deste mesmo dispositivo determina que o ltimo recurso que pode requerer o exame de novas provas o ordinrio (ou o voluntrio). A melhor interpretao deste pargrafo aquela que o analisa sistematicamente com o teor do seu caput, com base no qual se conclui ser possvel, em casos de fora maior ou fatos supervenientes, se conseguir o exame de novas provas tambm em nvel de recurso especial. Os argumentos para tanto so exatamente os mesmos que embasaram o comando do caput, quais sejam a obteno da verdade jurdica e a plena aplicao do informalismo no processo administrativo. O Ttulo II desta lei paulista cuida do funcionamento da primeira instncia administrativa tributria e o faz de forma a no gerar, pelo menos para ns, nenhuma resistncia, exceto no que diz respeito criao de um valor de alada. Esta uma das tristes novidades da legislao de So Paulo em questo, porque depois de definir os requisitos obrigatrios do auto de infrao, sua notificao ao contribuinte, os requisitos da defesa e da deciso de primeira instncia, ela traz em seu bojo a abominvel previso de um recurso para casos que no podem ser levados ao TIT Tribunal de Impostos e Taxas. Ou seja, cria um novo recurso contra a deciso de primeira instncia, mas cuja anlise no ser do TIT. O critrio para definir a competncia recursal o pecunirio, mais precisamente, o valor do auto de infrao. Esta norma se encontra grafada no artigo 33, nos seguintes termos:
Art.33 Da deciso de primeira instncia favorvel Fazenda Pblica do Estado, da qual no caiba recurso ao Tribunal de Impostos e Taxas, poder o autuado interpor uma s vez recurso voluntrio, dirigido ao mesmo rgo de julgamento que a proferiu. .... Pr. 3o. O recurso voluntrio ser decido pela autoridade imediatamente superior que houver proferido a deciso recorrida.

A concluso de que o critrio pecunirio decorre da interpretao deste dispositivo em conjunto com o art. 36 da mesma lei, que estabelece o teto de 2.000 UFESPs para se ter direito de levar a questo ao Tribunal Administrativo. Anota-se que nos casos considerados pequenos pela legislao, que o recurso voluntrio ser analisado pelo mesmo rgo de julgamento. No caso, pela mesma Unidade de Julgamento de Pequenos Dbitos, que so instaladas nas sedes das Delegacias Regionais Tributrias (art.40, pargrafos 1o., 2o. e 3o, desta lei) Esta, para ns, sem dvida uma das piores inovaes trazidas pela Lei Paulista, pois viola por completo os princpios do devido processo legal, ampla defesa e igualdade.

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Como possvel se estabelecer, diante da ordem clara da Constituio Federal sobre processo administrativo, que apenas quem for acusado de dever imposto acima de um determinado valor ter direito a ser julgado por um Tribunal Administrativo? Tribunal este cujos julgadores so profissionais com grande experincia e conhecimento na rea do direito tributrio e cuja composio paritria, sendo 50% de seus membros oriundos da Secretaria da Fazenda e da Procuradoria do Estado e os outros 50% so profissionais liberais com reconhecida especializao em matria tributria, inclusive com mais de cinco anos de efetiva atividade profissional no campo do Direito (arts.54 e 55, desta lei). Segundo o artigo em questo, apenas quem for acusado de no ter recolhido um grande valor ao fisco paulista que ter direito a combater tal acusao e v-la decidida pelo Tribunal Administrativo com composio tcnica e paritria. O que equivale a dizer que quem acusado de dever pequenas quantias, - provavelmente contribuintes de menor poder aquisitivo -, no ter acesso ao TIT Tribunal de Impostos e Taxas. Podemos afirmar, ento, que no Estado de So Paulo, em termos de processo administrativo, s tem direito segunda instncia quem for acusado de uma grande sonegao! por esta razo que frisamos que o art.33 desta lei viola no s os princpios do devido processo legal e da ampla defesa, mas tambm o da isonomia, pois trata diferentemente contribuintes na mesma situao, qual seja, na condio de autuado. Afronta tambm a determinao clara do art. 5o., LV, da Carta Magna, que garante ao litigante em processo administrativo o direito a recursos. Ora, recurso um termo tcnico, e que implica, de forma geral, a possibilidade do litigante vencido levar seus argumentos ao conhecimento de um Tribunal, e no de apresent-lo ao mesmo rgo que julgou o processo em primeira instncia. Aceitar este denominado recurso voluntrio ao prprio rgo julgador de primeira instncia, equivale a aceitar que o legislador ordinrio pode alterar o contedo semntico de termos utilizados pela Constituio, o que sabidamente no possvel. Oportuna nos parece a transcrio de um voto proferido pelo ento Ministro do STF, Luiz Galotti, quando do julgamento do Recurso Extraordinrio n. 71.75818, in verbis:
Se a lei pudesse chamar de compra o que no compra, de importao o que no importao, de exportao o que no exportao e de renda o que no renda, ruiria todo o sistema tributrio inscrito na Constituio.

Parafraseando, portanto, o Ministro Galotti, se o legislador estadual puder chamar de recurso o que no recurso, certamente estar destruindo o processo administrativo previsto na Constituio. Este regra prevista no art. 33 desta lei, em nosso sentir, por todas as razes acima expostas, realmente no resiste ao teste de constitucionalidade. Ainda neste tema, gostaramos de acrescentar uma ocorrncia que lamentavelmente vem ganhando escala nos julgamentos de primeira instncia administrativa no Estado de So Paulo, qual seja o fato de que as referidas Unidades de Julgamento de Pequenos Dbitos tm decidido tambm causas que superam o teto estabelecido pela legislao paulista.

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in Revista Trimestral de Jurisprudncia, n. 66, p.165.

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Quer dizer, no bastasse a inconstitucionalidade da criao deste valor de alada para se ter acesso ao TIT, o Estado de So Paulo tem autorizado que as Unidades de Julgamento de Pequenos Dbitos decidam causas que, por definio da prpria legislao estadual, no so de sua competncia. Esta situao inaceitvel e ilegal j foi percebida e tem sido combatida por alguns profissionais e felizmente derrubada, inclusive de ofcio, por alguns juzes do E. Tribunal de Impostos e Taxas. Exemplo desta elogivel conduta o brilhante voto proferido19 por Fbio Soares de Melo, que atua como juiz do E. TIT. Eis algumas partes de sua deciso:
Preliminarmente, antes de abordar o mrito da acusao fiscal propriamente dita, mister se faz mencionar acerca do latente desrespeito s normas inerentes ao processo administrativo paulista, especificamente com relao ao fato de ter sido este processo decidido por uma Unidade de Julgamento de Pequenos Dbitos, embora o valor do dbito fiscal ultrapasse o valor correspondente a 2.000 (duas mil) Unidades Fiscais do Estado de So Paulo (UFESPs). ...... Fixaram-se claramente competncias diversas em funo do valor do dbito fiscal, estabelecendo, inclusive, possibilidades recursais distintas. Portanto, inexistindo autorizao expressa que permita s Unidades Julgadoras de Pequenos Dbitos assumir as atribuies das Unidades de Julgamentos, a deciso foi proferida por agente administrativo incompetente para a prtica do mencionado ato. Diante do exporto, a Recorrente teria o direito de ser julgada pela Unidade de Julgamento. Tendo sido julgada na Unidade Julgadora de Pequenos Dbitos, autoridade incompetente para decidir nestes autos, dever ser esta anulada para que uma nova seja proferida pela autoridade julgadora competente.

Consideramos esta transcrio fundamental para comprovar que existem razes de sobra para que os contribuintes lutem por seus direitos tambm na esfera administrativa de So Paulo. Com relao segunda instncia, onde esto previstos o recurso ordinrio s Cmaras Efetivas ou Temporrias, e o especial s Cmaras Reunidas (plenrio), queremos destacar este segundo, mais precisamente no que diz respeito aos seus requisitos de admissibilidade.
Art.37 Cabe recurso especial, interposto tanto pelo autuado como pela Fazenda Pblica do Estado, fundado em dissdio entre a interpretao da legislao adotada pelo acrdo recorrido e a adotada em outro acrdo no reformado, proferido por qualquer das Cmaras do Tribunal de Impostos e Taxas. 1o. O recurso especial, dirigido ao Presidente do Tribunal, dever conter o nome e a qualificao do recorrente, a identificao do processo, o pedido de nova deciso, com os respectivos fundamentos, a indicao da deciso paradigmtica, bem como a demonstrao precisa da divergncia, sem o que no ser admitido o recurso. 2o. Cabe Secretaria do Tribunal providenciar a instruo do processo com cpia da primeira deciso indicada, por divergncia

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Proc. DRT/6-494514/03, Rel. Fbio Soares de Melo, Col. 5a. Cmara Temporria, DOE de 20.11.2004.

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demonstrada, ficando a cargo do recorrente a apresentao de cpia das demais, juntamente com o recurso, se for o caso.

Como se nota, trata-se de recurso semelhante ao Recurso Especial previsto na Constituio Federal e de competncia do Superior Tribunal de Justia, vez que tem como condio de admissibilidade o dissdio jurisprudencial; a grande diferena que no caso das decises administrativas o acesso do contribuinte a elas quase inexistente, absolutamente insignificante com relao produo do E. TIT Tribunal de Impostos e Taxas. A nica publicao de ementas (e poucos acrdos na ntegra) do TIT o chamado Ementrio do TIT, cuja periodicidade totalmente irregular. Para que se tenha ideia da dimenso do que se alega, o ltimo Ementrio foi publicado em 2005. Alm disso, a competncia para a sua elaborao e publicao da prpria Secretaria da Fazenda, mas o pior que a acessibilidade destas publicaes tambm praticamente inexistente.20 A bem da verdade, devemos informar que existe arquivo no TIT que contm todos os seus acrdos, e o acesso a ele, embora no divulgado, plenamente facultado aos contribuintes; ocorre que ele no est catalogado, isto , no h um ndice. O contribuinte interessado dever ler um a um os acrdos para tentar encontrar, em seu prazo recursal, e l nas dependncias do Tribunal, uma deciso que lhe sirva de paradigma. Diante desta fatdica realidade, impor como condio de admissibilidade que o recurso especial do contribuinte indique a divergncia jurisprudencial praticamente significa dizer que ele dificilmente ter condies de ter seu recurso conhecido. Outra situao que pode ocorrer a de uma matria nova ser levada ao Tribunal. Ora, diante desta exigncia processual do dissdio jurisprudencial, como conseguir o contribuinte levar seu caso, que seja uma verdadeiro leading case s Cmaras Reunidas? Estes dois problemas esto sendo discutidos atualmente no E. TIT, e entendemos relevante trazer ao conhecimento dos interessados no assunto, a inteligente e justa interpretao contida em recente voto do Juiz Pedro Guilherme Accorsi Lunardelli21, que alm de retratar com preciso a realidade operacional da questo, apresenta soluo com base na equidade. Eis algumas partes do referido voto: A D. Relatora entendeu no configuradas as condies de admissibilidade do presente Recurso, posto que ausentes paradigmas divergentes. No entanto, entendo que, sobre esta questo do no conhecimento, merecem ser examinadas as seguintes questes. ... A legislao processual em vigor ao tempo da interposio deste recurso admitia o seu conhecimento com base no fundamento denominado EQUIDADE. Era a seguinte a redao do art.5. do Regimento Interno desta Corte: Art.5. O Tribunal poder em suas decises aplica o princpio da equidade, limitado a prazos e condies processuais. ... Pois bem, no caso presente, entendo que estamos diante de uma tpica condio processual, qual seja, a relacionada aos critrios para a admissibilidade do recurso interposto. O critrio que no teria sido atendido seria o da necessria demonstrao da divergncia entre a deciso guerreada e outra que tenha decidido de modo diverso. ...

Tambm so publicadas decises no site da Secretaria da Fazenda, porm em quantidade insignificante e, sempre selecionadas pela prpria secretaria. 21 Proc. DRT-16-3151/98, Cmaras Reunidas.

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Parece-me de todo adequado, antes, aludir qual ou quais particularidades deverei ater-me para justificar o uso da Equidade para conhecimento deste Recurso. As particularidades so as seguintes. Pelo que me recordo, no h mesmo casos semelhantes ao presente, julgados pelo Tribunal. Em outras palavras, pode-se dizer, assim, estarmos diante do primeiro caso, ou leading case, sobre o qual necessrio frisarmos orientao interpretativa em sede de Cmaras Reunidas. Outra particularidade que ponho em destaque aos nobres Pares desta Casa e que, para mim, mostra-se a mais relevante, est no fato da inegvel insuficincia de publicaes de julgados deste Tribunal que, embora as autoridades que o presidiram e o presidem empenharam e empenham grande esfroo para reveter este quadro, ainda vivenciamos uma situao na qual tais decises so publicadas na imprensa sem as respectivas ementas, o que impede a cincia pblica de possveis paradigmas. Alm disso, as publicaes de Ementrios ou mesmo de Boletins do TIT, em minha opinio, no so ainda suficientes para dar ao pblico a plena capacidade de pesquisa de paradigmas, posto que tais publicaes so intrinsecamente limitadas a determinados nmeros de julgados, os quais no refletem a grandiosidade e a extensa quantidade de acrdos proferidos por todas as Cmaras deste Tribunal. .... Com base nestes nmeros possvel verificar que embora haja aquela excelente produtividade de cerca de 3.000 acrdos no perodo de um ano, a publicao contempla um nmero muito inferior, algo em torno de 150 processos, ou seja, 5% do total. Temos, assim, que, no perodo de um ano, o Tribunal produz cerca de 3000 acrdos e publica um nmero muito inferior, impedindo, assim, o pleno acesso a paradigmas. ... Diante disso, entendo presentes as necessrias condies de aplicabilidade do Princpio da Equidade previsto no mencionado art. 5. do Regimento Interno, posto que versamos aqui, de questes tipicamente processuais. E a Equidade aplicvel a Substitutiva, posto que a regra do no conhecimento do recurso, quando faltantes os necessrios paradigmas, entendo deva ser examinada sob as luzes destas referidas particularidades, de modo que, assim o fazendo e com o apoio em tal Princpio, permito-me dar conhecimento ao Recurso interposto enquanto no superada tal situao relativa insuficincia de publicaes deste Tribunal. Diante do exposto, amparado em tais subsdios jurdicos, voto pelo CONHECIMENTO do presente recurso. (grifos do original) Como se percebe, esta transcrio, quase que na ntegra do posicionamento de Pedro G.A. Lunardelli, era realmente imprescindvel, pois demonstra a preocupao que hoje h no TIT quanto a se permitir que os contribuintes consigam ter seus argumentos julgados pelas Colendas Cmaras Reunidas. Ressaltamos, por necessrio, que o dispositivo que embasou este posicionamento por parte do Juiz Pedro G. A. Lunardelli foi repetido na ntegra na legislao em exame, mais precisamente em seu art. 24, razo pela qual, continua plenamente assegurada pelo direito positivo. Consta ainda desta magnfica deciso um merecido elogio ao eficiente trabalho realizado pela Representao Fiscal que atua perante aquele Tribunal. Eficincia esta tambm decorrente do inquestionvel maior acesso aos julgados do TIT, o que, notoriamente, como bem adverte o ilustre professor que compe os quadros daquela Corte, gera um desequilbrio entre as partes que ali buscam as solues de seus conflitos. dizer, tambm o Princpio da Igualdade resta desprestigiado diante desta situao.

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A soluo exposta neste v. voto nos parece a melhor possvel para resolver os problemas ora apontados, enquanto no se permitir aos contribuintes litigantes o mais amplo e irrestrito acesso aos acrdos do TIT. E, para evidenciar que esta discusso vem gerando efeitos positivos concretos, trazemos informao que demonstra a ntida vontade da Presidncia deste Tribunal, recentemente ocupada pela Juiza Eliana Bertachini, em resolv-lo, ou pelo menos minimiz-lo; isso o que se colhe com a expedio do seu ATO TIT/ADM n. 13/200522, que de forma expressa determina a divulgao das decises tomadas pelo TIT, publicando-se na imprensa oficial do Estado os resultados dos julgamentos. claro que esta determinao no a soluo completa e imediata para as questes aqui levantadas, mas , sem dvida, um passo firme e importante neste sentido, pois o primeiro e, por isso mesmo, merece nossos elogios. Este ato TIT/ADM certamente permitir que o TIT seja um Tribunal ainda melhor, vez que estar, tambm neste assunto, chegando mais perto do comando explcito do Constituinte que impe tambm no processo administrativo absoluto respeito pelo PRINCPIO DO DEVIDO PROCESSO LEGAL. Outro ponto crtico desta lei n. 10.941/2001 a necessidade do Coordenador da Administrao Tributria ter que referendar uma deciso das Cmaras Reunidas do TIT para que ela possa ser aplicada, isso, claro, quando ela for contrria Fazenda Pblica. Eis o teor do art. 38, que disciplina esta matria:
Art.38 A deciso do Tribunal de Impostos e Taxas, proferida em Cmaras Reunidas, quando contrria Fazenda Pblica do Estado e desde que no resultante de, pelo menos, 2/3 (dois teros) do total de votos dos juzes presentes sesso, depende, para o seu cumprimento, de homologao do Coordenador da Administrao Tributria, ad referendum do Secretrio da Fazenda, podendo este ltimo ato ser dispensado, de conformidade com o disposto em resoluo. 1o. Por deciso contrria Fazenda Pblica do Estado entende-se aquela em que o dbito fiscal, fixado como devido na deciso recorrida, seja cancelado, reduzido ou relevado,

Ato TIT/ADM 13/2005. A Presidente do Tribunal de Impostos e Taxas do Estado de So Paulo, considerando a necessidade de divulgao das decises tomadas pelo Tribunal de Impostos e Taxas, alm da publicidade do resultado dos julgamentos, e buscando procedimentos de facilitao e agilizao da coleta dos resultados proferidos pelas Cmaras, resolve: Art.1. Os votos devero ser apresentados na formatao-padro fornecida pela Secretaria do Tribunal, conforme mscara transmitida pelos juzes por e-mail e disponvel no site prprio, acesso restrito, preenchidos em todos os seus campos, com indicao precisa da acusao e questo discutida. Pargrafo nico. Os votos que no atenderem formalmente o disposto neste artigo no sero submetidos Cmara, cabendo ao presidente determinar sua retirada de pauta por uma sesso. Art. 2. Caber ao secretrio das Cmaras e Assistncia Tributria do Tribunal, esta relativamente aos processos julgados pelas Cmaras Reunidas, a redao da ementa, conforme indicado na mscara do voto, informando, em complemento, o resultado do julgamento, conforme critrios previamente estabelecidos. Art.3. Cabe ao Ncleo de Comunicao encaminhar cpia das ementas Assistncia Tributria do Tribunal, para conferncia e publicao na pgina eletrnica do TIT, no site da Secretaria da Fazenda, no portal do Governo do Estado. Art.4. A publicao dos resultados de julgamento no Dirio Oficial do Estado dever ser feita no prazo mximo de 15 dias da votao e a divulgao das ementas na pgina eletrnica no prazo mximo de 30 dias da votao. Art.5. As disposies deste ATO TIT entram em vigncia na data de sua publicao.

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considerados para este fim os valores correspondentes a imposto, multa, atualizao monetria e juros de mora. 2o. A deciso proferida nos termos do caput deste artigo tem carter definitivo na esfera administrativa.

Prev o art. 38, portanto, a exigncia de que uma deciso do Plenrio do TIT possa deixar de ser aplicada se no houver a homologao do Coordenador da Administrao Tributria. Esta regra no condiz com a imposio Constitucional sobre o os Princpios do Devido Processo Legal, do Contraditrio, da Ampla Defesa e tambm da Moralidade, pois no h como se admitir que uma deciso oriunda de um Tribunal, possa ficar a merc de uma s pessoa e mais, cuja funo no julgadora. Esta norma parece esquecer que o TIT um Tribunal, com funo julgadora, o que implica total imparcialidade, pouco importando se a deciso contrria ou no aos interesses do Fisco. At porque, como sabido, o interesse do Fisco no pode ser receber tributo a qualquer ttulo, mas to somente cobrar tributos devidos, institudos por lei que siga as diretrizes constitucionais. E que, se tal exigncia for alvo de um processo administrativo, a condio para sua cobrana a deciso do final seu Tribunal Administrativo, e no do Coordenador da Administrao Tributria ou do Secretrio da Fazenda. Como aceitar uma inverso destas, que a deciso de ltima instncia, proferida por um rgo colegiado, com funo julgadora possa deixar de ser cumprida mediante ato do Secretrio da Fazenda? Absolutamente impossvel! A manuteno desta regra implica, em nosso ver, destruio total da seriedade com a qual a Constituio Federal tratou o processo administrativo. De que adianta a Constituio garantir o devido processo legal se o julgamento final de um processo administrativo pode ser realizado pelo Coordenador da Administrao Tributria ou pelo Secretrio da Fazenda? Trata-se, portanto, de artigo notoriamente inconstitucional. Em sede de inovaes, a atual lei paulista trouxe em seu bojo a previso de smulas, com carter vinculante, perante os rgos de julgamento de primeira e segunda instncia. Esta matria esta prevista no art. 39, transcrito a seguir:
Art.39. Por proposta do Diretor da Representao Fiscal ou do Presidente do Tribunal de Impostos e Taxas, acolhida pelas Cmaras Reunidas, em deliberao tomada por votos de, pelo menos, 2/3 (dois teros) do nmero total de juzes que a integram, a jurisprudncia firmada pelo Tribunal de Impostos e Taxas ser objeto de smula, que ter carter vinculante, no mbito dos rgos de julgamento de primeira e segunda instncias administrativas. 1o. A proposta a que alude o caput, antes de submetida deliberao das Cmaras Reunidas, deve ser referendada pelo Coordenador da Administrao Tributria. 2o. A smula poder ser revista ou cancelada, observado o mesmo procedimento estabelecido para sua formulao.

Esta , sem dvida, uma tentativa de agilizar os julgamentos dos processos que se acumulam naquela Corte Administrativa, contudo, assim como na esfera judicial, no cremos ser este o melhor caminho. Embora a demora dos processos seja realmente preocupante no Brasil, filiamo-nos a corrente doutrinria que entende que esta pressa certamente ser inimiga da perfeio.

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O correto seria um grande investimento no aparelhamento da Secretaria da Fazenda e consequentemente de seu Tribunal, criar novas Cmaras Temporrias, mas tratar cada caso como um caso, e no decidir por temas, de forma genrica. Nunca nos pareceu que as smulas fossem uma boa soluo, pelo contrrio, elas sempre nos causaram a convico de que os processos passariam a ser tratados por cdigos e julgados por prateleiras de assuntos, pouco importando as diferentes formas e provas que cada caso, destes assuntos repetidos, podem conter. Em se tratando de processo administrativo, com o imperioso mister de se buscar a verdade material, nos parece ainda mais difcil aceitar como boa soluo a criao de smulas do TIT, ainda mais quando tambm nesta matria dever haver prvia aprovao do Coordenador da Administrao Tributria.

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