ALGUNAS PRECISIONES TRIBUTARIAS RESPECTO DEL CONTRATO DE ASOCIACION O CUENTAS EN PARTICIPACION.

En nuestra edicin N 270 de julio de 1999 dimos a conocer y comentamos el nuevo criterio del Servicio de Impuestos Internos para la aplicacin del artculo 28 del Cdigo Tributario, en cuanto al tratamiento impositivo de la asociacin o cuentas en participacin, sustentado en la Circular N 29 del 04.06.99, y que sustancialmente consiste en reconocer que tanto el gestor de la asociacin como el partcipe estn obligados en forma separada a declarar y pagar los Impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional respecto de la participacin en los resultados de la asociacin, siempre que se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la participacin que corresponde a cada uno de ellos. La novedad de este nuevo criterio radica en que de probarse tales circunstancias, el partcipe tambin se afecta con el Impuesto de Primera Categora respecto de su participacin, no obstante que el artculo 28 del Cdigo Tributario slo se refiere al Impuesto Global Complementario o Adicional. Obviamente, de no probarse la efectividad, condiciones y monto de la participacin que corresponde al partcipe, ser slo el gestor quien deba cumplir con los Impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional respecto de la totalidad de los resultados de la asociacin. En esta oportunidad daremos a conocer algunas precisiones tributarias del Servicio de Impuestos Internos que complementan sus instrucciones sobre la materia. 1.- Personas que pueden convenir en un contrato de asociacin o cuentas en participacin. 1.1.- Segn el artculo 507 del Cdigo de Comercio, la participacin es un contrato por el cual dos o ms comerciantes toman inters en una o muchas operaciones mercantiles, instantneas o sucesivas, que debe ejecutar uno de ellos en su slo nombre y bajo su crdito personal, a cargo de rendir cuenta y dividir con sus asociados las ganancias o prdidas en la proporcin convenida. De esta definicin se desprende que el contrato aludido debe ser convenido exclusivamente por quienes sean calificados de comerciantes, y tener como objeto la realizacin de actos que se tipifiquen como mercantiles. 1.2.- Por tanto, si los integrantes de una asociacin no tienen la calidad de comerciantes y, a su vez, el objeto no consiste en la realizacin de actos u operaciones mercantiles, no se configura un contrato de asociacin o cuentas en participacin en los trminos que lo definen el Cdigo de Comercio para que le sea aplicable el tratamiento tributario que dispone el artculo 28 del Cdigo Tributario (Oficio N 350 de 31.01.2000). 2.- Situacin de las prdidas tributarias con respecto a los resultados de una asociacin o cuentas en participacin. 2.1.- Segn la citada Circular N 29, en los casos que se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participacin, tanto el gestor como el partcipe asumirn todas las obligaciones tributarias en forma separada, respecto del resultado que se determine por la asociacin o encargo fiduciario que corresponda.

2.2.- Lo anterior significa que cada integrante de la asociacin deber cumplir con sus obligaciones tributarias respecto de los resultados tanto positivos como negativos que se obtengan, pudiendo, por lo tanto, el gestor o el partcipe, segn corresponda, computar o compensar los resultados positivos o negativos producidos de la asociacin con aquellos generados de otras actividades que desarrollen las referidas personas al margen de la asociacin de la cual participan (Oficio N 364 de 31.01.2000). 2.3.- En consecuencia y tratndose de comerciantes los que pueden convenir en un contrato de asociacin o cuentas en participacin, lo ms probable es que tanto el gestor como el partcipe sean contribuyentes de la Primera Categora que lleven contabilidad respecto de las actividades econmicas que realicen individualmente al margen de la asociacin. Por consiguiente, consideramos que si el resultado de la asociacin consiste en prdida tributaria, el gestor y el partcipe podrn deducir la participacin que les corresponda en dicha prdida, de las utilidades tributables que obtengan en sus actividades personales, para efectos de los Impuestos de Primera Categora y Global Complementario o Adicional que les afecten por el conjunto de actividades. Del mismo modo, si el resultado de la asociacin es utilidad tributable, el gestor y el partcipe podrn deducir de la participacin en dicha utilidad las prdidas tributarias originadas de sus negocios personales, tambin para efectos de determinar los impuestos mencionados que afecten al conjunto de negocios. 3.- Medios de prueba para determinar la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participacin. 3.1.- De acuerdo con los artculos 507 al 511 del Cdigo de Comercio, la asociacin o cuentas en participacin es un contrato esencialmente privado que no requiere de solemnidades para su perfeccionamiento. La asociacin no constituye una persona jurdica y carece de razn social, patrimonio colectivo y domicilio propio, y el gestor es reputado nico dueo y responsable frente a terceros de todas y cada una de las operaciones efectuadas a travs de la asociacin (todo ello sin perjuicio de lo prevenido en el artculo 28 del Cdigo Tributario). 3.2.- Por tanto, atendido lo expresado en el prrafo precedente, el medio de prueba con que se deben determinar la efectividad, condiciones y monto de la participacin que le corresponde tanto al gestor como al partcipe de una asociacin o cuentas en participacin, son los libros contables del gestor, puesto que en dichos registros es donde debe quedar establecido todas las operaciones que digan relacin con la asociacin, medio de prueba que, adems, debe ser complementado con la escritura notarial donde se establece el monto de los aportes que conforma la participacin y la forma y condiciones en que se debe repartir el resultado que se obtenga por dicha asociacin (Oficio N 307 de 27.01.2000). 4.- Aplicacin al partcipe de las normas del artculo 14 de la Ley de la Renta. 4.1.- De acuerdo al nuevo tratamiento tributario dispuesto para la asociacin o cuentas en participacin, cuando se pruebe el negocio comn entre las partes en los trminos indicados en el numeral 3.2, el partcipe se encuentra sujeto a las normas contenidas en el artculo 14, letra A, de la Ley de la Renta, y por tanto, obligado a llevar contabilidad completa y el registro del Fondo de Utilidades Tributables (FUT) respecto de la participacin que le corresponda en dicha asociacin, ya que de conformidad a

las instrucciones de la ya citada Circular N 29, l es el responsable de todas las obligaciones tributarias respecto de la participacin que le corresponde en el mencionado contrato. 4.2.- Bajo el entendido expresado en el numeral que antecede, los retiros que el partcipe efecte de la asociacin a cuenta de su participacin deben incorporarse a su patrimonio, y quedarn sujetos al rgimen tributario que disponen las normas generales del artculo 14 de la Ley de la Renta para su tributacin con el Impuesto Global Complementario o Adicional, al estar obligado a llevar contabilidad completa y el registro FUT (Oficio N 307 de 27.01.2000). Por lo tanto, entendemos que el partcipe deber incorporar como utilidad tributable a su registro FUT la participacin que haya percibido de la asociacin, y tributar con el Impuesto Global Complementario o Adicional por los retiros que registre su contabilidad y que sean imputables a las utilidades tributables acumuladas en dicho registro FUT.