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M841 - Contrle de gestion et gestion prvisionnelle

Contrle de gestion et gestion prvisionnelle

Une dfinition classique du contrle de gestion le dcrit comme le processus par lequel les dirigeants sassurent que les ressources sont obtenues et utilises avec efficacit et efficience pour raliser les objectifs de lorganisation (Anthony, 1965) . Ainsi, il faut comprendre le mot contrle au sens de matrise et non pas de surveillance. Les dirigeants dune entreprise doivent avoir la matrise de sa gestion, de la mme faon quun conducteur doit avoir la matrise de son vhicule. Pour les petites entreprises, cette matrise ne ncessite aucun outil particulier car le dirigeant exerce un contrle direct sur les oprations ralises. En revanche, ds que la croissance de lentreprise ncessite le recours la dlgation, les dirigeants doivent mettre en uvre des outils leur permettant : - dune part, de collecter les informations ncessaires pour prendre des dcisions pertinentes, - de sassurer que leurs dcisions sont bien appliques (incitation et contrle). Le contrle de gestion comprend tous ces outils, en particulier : - la comptabilit de gestion (analyse des cots), - la gestion budgtaire (laboration des budgets et contrle des carts), - les tableaux de bord, etc Dans le cadre de ce module, nous tudierons : Chapitre 1 La dmarche prvisionnelle .....................................................................................................2 Chapitre 2 Le budget des ventes................................................................................................................5 Chapitre 3 Le programme de production.................................................................................................11 Chapitre 4 Le budget des approvisionnements ........................................................................................15 Chapitre 5 La prvision de la masse salariale..........................................................................................19 Chapitre 6 Les budgets de synthse.........................................................................................................21 Cet enseignement sera ensuite complt par le module M842 Evaluation des rsultats . Laccent sera mis non seulement sur les techniques en elles-mmes, mais galement sur leur finalit. En effet, de mme quil ne suffit pas de savoir utiliser un marteau et un tournevis pour construire une armoire, les techniques budgtaires ne sont pas une fin en soi mais des outils la disposition du gestionnaire. A lui de savoir les utiliser bon escient Ainsi, la question pertinente pour un contrleur de gestion nest pas comment tablir un budget ? mais : - comment animer la force de vente en incitant les commerciaux agir dans lintrt de lentreprise ? - les capacits de production sont elles suffisantes pour rpondre la demande des clients ? - faut-il prvoir demprunter pour couvrir des besoins ponctuels ou durables en trsorerie? Bibliographie : Ouvrage conseill (disponible la BU) : Comptabilit analytique et contrle de gestion, Toufik Saada, Alain Burlaud et Claude Simon, ditions Vuibert Vous pouvez galement consulter les ouvrages suivants : - pour vous exercer aux calculs : ouvrages de BTS comptabilit gestion, processus n7 - pour prparer une poursuite dtude en contrle de gestion : manuels et annales DECF UV n7. Laurence Le Gallo

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CHAPITRE 1 LA DEMARCHE PREVISIONNELLE

1. Utilit de la dmarche prvisionnelle
Le contrle de gestion est frquemment illustr par des parallles avec la conduite dun vhicule. La gestion prvisionnelle ne fera pas exception Etudiante lIUT de Bayonne, Caroline a postul chez Turbomeca Bordes (prs de Pau) pour y effectuer son stage de 2me anne. Elle a obtenu un entretien et tudie maintenant les diffrentes solutions pour se rendre ce rendez-vous depuis son domicile, situ Bayonne. Une recherche sur internet lui donne deux possibilits : - soit utiliser lautoroute : le trajet dure 1h20 mais cote 6,30 de page, - soit passer par la nationale : pas de page mais le trajet dure 2 h. Caroline choisit la premire solution et repre les principales tapes de son trajet ( quel endroit quitter lautoroute, quelle direction suivre, etc ). Ntant pas trs habitue conduire, elle prvoit de partir de chez elle 2 heures avant lheure du rendez-vous et de sarrter mi-parcours vers Orthez pour souffler dans une station service. Elle sassure de disposer de suffisamment de carburant pour le trajet et de ne pas oublier sa carte bancaire pour les pages, puis elle prend la route. Assez rapidement, elle se retrouve ralentie par des travaux sur lautoroute et natteint finalement Orthez quau bout de plus dune heure de route. Craignant darriver en retard son entretien, elle dcide alors de ne pas sarrter comme elle lavait prvu initialement mais de continuer sa route jusqu Bordes. Elle arrive finalement lheure pour son rendez-vous. Lhistoire ne dit pas si elle a obtenu le stage espr Sans le savoir, caroline a appliqu la dmarche prvisionnelle : - elle sest tout dabord fix un objectif gnral (tre lheure son entretien) quelle a traduit en actions concrtes (partir de chez elle telle heure, prendre tel chemin, etc ), - elle a test plusieurs hypothses afin de choisir la mieux adapte (autoroute ou nationale ?), - elle sest assure de disposer des moyens ncessaires la ralisation de son objectif (carburant, carte bancaire, ), - elle a compar la ralit ses prvisions et a mis en uvre des actions correctrices (suppression de la pause mi-parcours). Dans une entreprise, la gestion prvisionnelle consiste tablir des prvisions et comparer priodiquement les ralisations avec les donnes prvisionnelles afin de mettre en place des actions correctives si ncessaire. Elle permet : - de traduire concrtement les objectifs stratgiques fixs par la direction ; - de coordonner les diffrentes actions de lentreprise ; - de prvoir les moyens ncessaires leur mise en uvre (trsorerie, capacit de production) ; - de faire des choix entre plusieurs hypothses. De plus, elle permet une gestion dcentralise en rendant possible la dlgation des pouvoirs : chaque responsable de centre se voir allouer des ressources et des objectifs respecter tout en tant libre des moyens employs. La dmarche prvisionnelle a pour objet de prparer lentreprise exploiter les atouts et affronter les difficults quelle rencontrera dans lavenir. Elle comporte une dfinition des objectifs atteindre et des moyens mettre en uvre.

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2. La place des budgets dans la dmarche prvisionnelle

La gestion prvisionnelle se dcline : - dans le long-terme (> 5 ans) : plan stratgique - moyen terme (2 4 ans) : plan oprationnel - court-terme (1 an) : budgets - trs court-terme : tableaux de bord Un budget est une affectation prvisionnelle quantifie, aux diffrents centres de responsabilit, dobjectifs et/ou de moyens pour une priode dtermine limite au court terme (une anne).

Le budget nest quune tape dans un processus de gestion qui commence avec le plan stratgique et finit avec lanalyse des rsultats (et la dfinition de plans daction damlioration de la performance complmentaires). Dans ce continuum, lexercice budgtaire doit permettre, pour lanne de rfrence, de dcliner les objectifs stratgiques globaux de lentreprise en objectifs oprationnels pragmatiques que chaque responsable sest appropri. C. Robert Manterfield, Echanges hors srie n1, juin 2006 Les budgets sont la fois des instruments de prvision et de coordination entre les units dcentralises et des aides la dlgation des dcisions et la motivation des dcideurs. Leur laboration seffectue en collaboration entre la direction, le contrleur de gestion et les chefs de service au cours de navettes budgtaires.

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3. Llaboration des budgets

Les budgets correspondent aux principales fonctions de lentreprise (ventes, approvisionnements, production, etc ) et sont lis les uns aux autres :

La gestion budgtaire poursuit plusieurs objectifs : - dune part un rle de prvision (simulation, coordination, optimisation, ) - et dautre part un rle dincitation (dlgation et motivation). Ces objectifs ne sont pas toujours compatibles et des choix sont ncessaires entre le caractre raliste des prvisions et leur caractre incitatif (volontariste). Ces choix dpendront de lobjectif assign la gestion budgtaire. Ainsi, une entreprise disposant dune capacit de production suffisante et ayant pour but de dvelopper ses ventes privilgiera le rle dincitation de la gestion budgtaire et fixera des objectifs ambitieux sa force de vente (budget volontariste). A linverse, une entreprise disposant de capacits de production limites (manque de moyens financiers par exemple) cherchera les utiliser au mieux et privilgiera la fiabilit des prvisions (budget raliste). Llaboration des budgets ncessite un travail : - de prvision (techniques statistiques et mercatiques), - doptimisation des moyens disponibles (capacit de production, moyens financiers, etc ) - et de ngociation (caractre plus ou moins volontariste des objectifs fixs). Mots cls : plan stratgique, plan oprationnel, budget, navette budgtaire, prvision, coordination, dlgation, motivation, budget volontariste, budget raliste. Laurence Le Gallo 4

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CHAPITRE 2 LE BUDGET DES VENTES

Llaboration du budget des ventes commence par un travail de prvision bas sur des techniques statistiques et/ou mercatiques. Ces prvisions seront ensuite transformes en objectifs plus ou moins volontaristes assigns la force de vente

1. Les outils de prvision des ventes

1.1. Les mthodes fondes sur une extrapolation des tendances passes Les ventes dune entreprise rsultent de sa politique commerciale (prix, publicit, ) mais aussi dvnements indpendants de son action (concurrents, conjoncture conomique, ). Une prvision prcise peut donc rarement rsulter dune simple extrapolation du pass mais celle-ci peut nanmoins constituer une premire tape dans le processus de prvision. Ltude des sries chronologiques consiste dcomposer lvolution des ventes passes en une tendance principale et des variations cycliques (le plus souvent saisonnires) autour de cette tendance. 1.1.1. Lanalyse de la tendance principale En rgle gnrale, la tendance principale sera reprsente par une droite dquation y = ax + b o y reprsente le volume des ventes et x le temps pass. Elle peut tre mise en vidence par plusieurs mthodes. La plus simple est celle de la droite de Mayer alors que la mthode des moindres carrs (rgression linaire) est plus complexe mais donne des rsultats plus prcis. Remarque importante : ces techniques ne fonctionnent que sur des donnes ne prsentant pas de variations saisonnires. Il faudra donc travailler soit sur des donnes annuelles, soit sur des donnes plus dtailles mais dsaisonnalises (les techniques de dsaisonnalisation ne sont pas tudies dans le cadre de ce module). La droite de Mayer Pour trouver la valeur des coefficients a et b, la mthode la plus simple est celle de la droite de Mayer. Elle consiste regrouper les observations en deux groupes et calculer le point moyen de chaque groupe. Il suffit ensuite de remplacer x et y par les coordonnes des deux points ainsi obtenus et de rsoudre le systme de deux quations deux inconnues qui en rsulte. Exemple : ventes de jus de fruits (en milliers de bouteilles) Anne 1 2 3 4 5 6 Total Total 465 610 818 943 1 206 1 244 5 286 On regroupe, dune part les trois premires annes, et dautre part les trois suivantes : - point moyen du groupe 1 : x1 = (1 + 2 + 3) / 3 = 2 y1 = (465 + 610 + 818) / 3 = 631 - point moyen du groupe 2 : x2 = (4 + 5 + 6) / 3 = 5 y2 = (943 + 1 206 + 1 243) / 3 = 1 131 Il faut donc rsoudre le systme dquations suivant : y1 = a x 1 + b 631 = 2a + b a = 167 1 131 = 5a + b b = 298 y2 = a x2 + b On peut ainsi estimer les ventes de lanne 7 en remplaant x par 7 dans la fonction y = 167 x + 298. On obtient ainsi une prvision de 167 * 7 + 298 = 1 467 milliers de bouteilles. La mthode des moindres carrs La mthode des moindres carrs est plus complexe mais plus prcise. Elle donne les formules suivantes pour les coefficients a et b : a = ( xi.yi n.x.y ) / ( xi2 n.x 2 ) = (xi x)(yi y) / (xi x) 2 b = y a.x Appliques lexemple prcdent, ces formules donnent a = 166 et b = 300. 5 Laurence Le Gallo

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Remarque importante : selon la phase du cycle de vie du produit, lajustement pourra se faire non pas par une fonction linaire mais par une fonction exponentielle ou logarithme. Dans ce cas, il suffit de recourir un changement et variables pour retrouver une fonction linaire (technique non tudie dans le cadre de ce module).

Parfois, une simple reprsentation graphique suffit pour mettre en vidence la fonction la mieux adapte. Dans le cas contraire il faut recourir des techniques de lissage pour la faire apparatre (moyennes mobiles par exemple) ou tester diffrentes fonctions en aveugle et choisir celle qui prsente le coefficient de corrlation le plus lev. Lusage de loutil graphique des tableurs simplifie considrablement ce travail. 1.1.2. Lanalyse des coefficients saisonniers Selon le degr de prcision souhait, les coefficients saisonniers peuvent tre semestriels, trimestriels, mensuels, voire hebdomadaires. Dans le cadre de ce chapitre nous travaillerons sur des coefficients trimestriels mais les techniques danalyse sont les mmes quelque soit la priodicit tudie. Il existe plusieurs mthodes de dtermination des coefficients saisonniers. La mthode la plus simple consiste comparer des valeurs moyennes alors que la mthode du rapport au trend donne des rsultats plus prcis mais ncessite de disposer de prvisions dtailles par mois ou par trimestre. La comparaison des moyennes Les coefficients saisonniers peuvent tre obtenus en comparant la moyenne des valeurs de la priode tudie (semestre, trimestre, mois ou semaine) avec la moyenne globale de toutes les observations. Exemple : Le dtail trimestriel des ventes de jus de fruits tudies au paragraphe prcdent est le suivant : Total Anne 1er trimestre 2me trimestre 3me trimestre 4me trimestre 1 72 113 227 53 465 2 92 151 306 61 610 3 125 203 395 95 818 4 146 232 442 123 943 5 230 275 566 135 1 206 6 158 312 642 132 1 244 On calcule tout dabord la moyenne gnrale des ventes trimestrielles ainsi que celle dtaille par trimestre : - moyenne gnrale = 5 286 / 6 / 4 = 220,25 (5 286 = ventes cumules des 6 dernires annes) - moyenne du 1er trimestre : (72 + 92 + 125 + 146 + 230 + 158) / 6 = 137,17 - moyenne du 2me trimestre : 214,33 - moyenne du 3me trimestre : 429,67 - moyenne du 4me trimestre : 99,83 Laurence Le Gallo 6

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On peut ensuite dterminer les coefficients saisonniers par simple division : - coefficient du 1er trimestre : 137,17/220,25 = 0,623 - coefficient du 2me trimestre : 0,973 - coefficient du 3me trimestre : 1,951 - coefficient du 4me trimestre : 0,453 Pour vrifier vos calculs : la somme des coefficients trimestriels doit tre gale 4 (gale 12 pour des coefficients mensuels). Ici 0,623 + 0,973 + 1,951 + 0,453 = 4 OK Les coefficients ainsi obtenus seront utiliss pour dtailler les prvisions annuelles tablies grce lanalyse de la tendance principale : - prvision pour lanne 7 = 1 467 milliers de bouteilles, soit 366 750 bouteilles par trimestre, - prvision T1 = 366 750 * 0,623 = 228 485 bouteilles - prvision T2 = 366 750 * 0,973 = 356 848 bouteilles - prvision T3 = 366 750 * 1,951 = 715 529 bouteilles total = 1 467 000 bouteilles - prvision T4 = 366 750 * 0,453 = 166 138 bouteilles Le rapport au trend La mthode du rapport au trend ncessite de disposer dune quation de la tendance gnrale dtaille par trimestre. Cette quation est utilise pour recalculer les valeurs thoriques quauraient d atteindre les ventes des trimestres passs en application de la seule tendance gnrale (donc en labsence de variations saisonnires). On compare ensuite ces valeurs thoriques aux valeurs rellement atteintes et on calcule pour chaque trimestre le rapport suivant : donne observe / donne thorique. Les coefficients saisonniers sont ensuite obtenus en calculant la moyenne des rapports pour chaque trimestre. Reprenons lexemple des ventes de jus de fruits et supposons que lquation des ventes trimestrielles est y = 9,97 x + 95,6. Nous obtenons alors les chiffres suivants : Valeur Valeur Trimestr thorique Rapport (R) / (T) relle e (T) (R) 72 1 106 0,6820 113 2 116 0,9780 227 3 126 1,8085 53 4 135 0,3912 92 5 145 0,6325 151 6 155 0,9715 306 7 165 1,8500 61 8 175 0,3478 125 9 185 0,6744 203 10 195 1,0393 395 11 205 1,9241 95 12 215 0,4413 146 13 225 0,6482 232 14 235 0,9863 442 15 245 1,8027 7 Laurence Le Gallo

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16 17 18 19 20 21 22 23 24 255 265 275 285 295 305 315 325 335

M841 - Contrle de gestion et gestion prvisionnelle 123 230 275 566 135 158 312 642 132
0,4821 0,8675 0,9996 1,9855 0,4576 0,5180 0,9905 1,9756 0,3941

Applique lexemple prcdent, la mthode donne les coefficients suivants : - 1er trimestre : (0,6820 + 0,6325 + 0,6744 + 0,6482 + 0,8675 + 0,5180) / 6 = 0,670 - 2me trimestre : 0,994 - 3me trimestre : 1,891 - 4me trimestre : 0,419 On peut ainsi prvoir les ventes des annes venir en utilisant lquation et les coefficients : - 1er trimestre anne 7 : (9,97 * 25 + 95,60) * 0,670 = 231 050 bouteilles - 2me trimestre : 352 691 bouteilles - 3me trimestre : 689 818 bouteilles - 4me trimestre : 157 024 bouteilles 1.2. Les autres mthodes statistiques Les mthodes tudies ci-dessus reposent sur lhypothse que lvolution des ventes est lie lvolution du temps et que les phnomnes observs dans le pass se reproduiront lidentique dans le futur. Cette hypothse est souvent peu raliste et dautres lments peuvent avoir un impact sur lvolution des ventes : - pour une entreprise fabriquant des biens de grande consommation : pouvoir dachat des consommateurs, - pour une entreprise vendant des quipements automobiles (pneus, essuie-glaces, etc ) : taux dquipement des mnages en automobiles, - pour une entreprise vendant des glaces ou des boissons fraches : conditions mtorologiques, - etc Il est ainsi intressant de rechercher une corrlation entre le volume des ventes et un indice publi par un institut de statistiques (indice de la consommation, des mises en chantier de btiments, etc ). Une fois lindice identifi, les techniques statistiques mises en uvre sont identiques celles tudies prcdemment pour dfinir la tendance gnrale : le numro des annes est juste remplac par les valeurs prises par lindice prcurseur. 1.3. Les mthodes non statistiques Ces prvisions doivent ensuite tre affines en fonction de la connaissance que lentreprise a de ses produits, de ses clients et de ses concurrents. Il convient dmettre des hypothses ralistes sur lvolution de la consommation. Elles sont compltes par des tudes mercatiques : tudes de march, suivi dun panel de consommateurs, mise en place dun march-test, etc Il faut galement tenir les ractions des clients et des concurrents aux actions commerciales de lentreprise : - impact de la publicit, - lasticit par rapport aux variations de prix, Laurence Le Gallo 8

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2. Llaboration du budget des ventes

Une fois les prvisions ralises, le contrleur de gestion pourra commencer son travail dlaboration du budget des ventes. Il doit tout dabord dcider de lorientation donner son budget : - soit un budget raliste qui reprend telles quelles les prvisions ralises, - soit un budget volontariste qui fixe des objectifs ambitieux, suprieurs aux prvisions ralises. Ce choix dpendra du but recherch lors de ltablissement du budget : - si le budget a pour but de permettre doptimiser une capacit de production ou une trsorerie limite, mieux vaudra utiliser des prvisions ralistes : inutile de gaspiller une ressource limite pour fabriquer des produits qui ne sont pas surs de trouver acqureur, - si en revanche le but de lentreprise est de se dvelopper, on pourra fixer des objectifs ambitieux et volontaristes la force de vente afin de linciter se dpasser. 2.1. Les acteurs et leurs rles respectifs Le budget des ventes est le plus souvent labor aprs une srie dallers-retours entre les services commerciaux et le contrleur de gestion. En effet, seuls les services commerciaux dtiennent une connaissance fine des marchs et des consommateurs mais ils peuvent tre tents de les sous-estimer afin de se voir attribuer des objectifs facilement ralisables. Le contrleur de gestion devra trouver un juste milieu entre des objectifs trop levs (dmotivants car inaccessibles) et des objectifs trop faibles (peu incitatifs). 2.2. Le contenu du budget des ventes Le budget des ventes doit tre ventil par produit et/ou par rgion afin de pouvoir tre utilis par les diffrents niveaux de la force de vente. Il doit galement tre ventil sur lanne selon une priodicit pertinente. La priodicit mensuelle est le plus souvent adopte car elle permet de dboucher sur des prvisions de trsorerie exploitables. Toutefois une priodicit plus longue (le trimestre par exemple) peut tre prfre pour des raisons de cot. Le budget des ventes peut tre tabli en termes de volume, de chiffre daffaires ou de marge. Un budget en volume a lavantage dtre facile tablir et exploiter mais il nincite pas ncessairement les vendeurs agir dans lintrt de lentreprise. En effet, ceux-ci peuvent tre tents daccorder des remises trop importantes pour gonfler le volume de leurs ventes. Inversement, un budget tabli en terme de marge fait concider lintrt des vendeurs avec celui de lentreprise mais est plus complexe tablir. Facilit dobtention de Cohrence objectifs des vendeurs / linformation objectifs de lentreprise Budget / volume + Budget / chiffre daffaires = = Budget / marge + Dans le cas ou le budget est tabli en termes de marge, il importe de raisonner en marge sur cot standard (le cot standard est un cot prvisionnel). En effet, les carts entre le cot standard et le cot rel ne sont pas sous la responsabilit de la force de vente et ne doivent pas tre pris en compte lors de lvaluation de ses performances. 2.2. Le budget des frais commerciaux Les frais commerciaux sont constitus essentiellement : - des salaires, commissions et frais de dplacements verss aux reprsentants et/ou vendeurs ; - du cot des emballages consomms ; - du cot du transport sur ventes ; - du cot de la publicit ; - du cot de la facturation et de la comptabilit client. Laurence Le Gallo 9

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Pour faire une prvision de ces frais, il convient de distinguer : - les cots variables proportionnels au chiffre daffaires - les cots variables proportionnels au nombre de factures clients - les cots fixes.

Mots cls : ventes, prvisions, tendance, ajustement linaire, coefficients saisonniers, cycle de vie, indice, lasticit, quantit, chiffre daffaires, marge, frais commerciaux, budget raliste, budget volontariste.

Laurence Le Gallo

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CHAPITRE 3 LE PROGRAMME DE PRODUCTION

Lors de llaboration du budget de production, la premire tache consiste dterminer le programme de production, cest--dire ce que lon va produire et en quelle quantit, compte tenu de la limitation des ressources.

1. Lien entre budget des ventes et programme de production

Dans un premier temps, le programme de production est dtermin partir du budget des ventes : il faut sorganiser afin de produire de que lon souhaite vendre. Toutefois, il est rare que cette premire version du programme de production corresponde aux capacits de production de lentreprise et une rvision du budget des ventes sera ncessaire. Ainsi, si le programme de production est infrieur aux capacits de production cela signifie que lentreprise gaspille une partie de sa capacit (et donc de ses charges fixes). Il peut donc tre intressant de revoir la hausse les prvisions de ventes, quitte raliser un effort commercial sur les produits (baisse de prix, campagne publicitaire, etc ). Si ce nest pas possible, il faudra alors envisager des solutions telles le chmage technique. Inversement, si le programme de production dpasse les capacits de production cela signifie quil nest pas ralisable en ltat. Il faudra donc tudier la possibilit (et la rentabilit !) dun ventuel investissement. Lorsquil nest pas possible (ou pas rentable) daugmenter la capacit de production, il faudra alors revoir le budget des ventes la baisse. Une telle rvision ne doit pas se faire au hasard, mais de faon optimiser lutilisation des capacits productives de lentreprise de faon maximiser son rsultat. NB : dans la mesure o la variation des quantits fabriques na pas dimpact sur les charges fixes, maximiser le rsultat de lentreprise revient maximiser sa MSCV.

2. Optimisation par le calcul de la MSCV par unit de ressource consomme

Lorsquil ny a quune seule ressource rare (main duvre, temps machine ou quantit de matire premire), on calcule pour chaque produit la marge sur cot variable par unit de ressource rare et on donne la priorit au produit dont la marge est la plus leve. Exemple : une entreprise fabrique des meubles qui ncessitent une dcoupe, puis un montage, puis une finition. Latelier de finition est satur et reprsente la seule ressource rare. Salon Chambre Dcoupe Montage Finition Prix vente unitaire 5 000 3 000 Capacit de production 300 m3 500 h 200 h Cot variable unitaire 3 750 2 400 Capacit utilise : - pour un salon 3 m3 5h 4h Marge sur CV unitaire 1 250 600 2 m3 - pour une chambre 5h 1h M / CV par heure de 312,50 600 finition consomme On donnera la priorit la fabrication de chambres qui rentabilisent mieux les heures de finition. Cette technique fonctionne galement avec plusieurs ressources rares condition que lordre de priorit dtermin soit le mme pour toutes les ressources. Dans le cas contraire, il faudra recourir des techniques plus complexes, telle la programmation linaire.

Laurence Le Gallo

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3. Optimisation par programmation linaire

Dans la ralit, il est frquent davoir optimiser lutilisation de plusieurs ressources rares. Lorsque le choix de production se limite 2 produits, il est possible de rsoudre le problme graphiquement, sinon il faut faire appel la mthode du simplexe ou loutil solveur dun tableur. La rsolution graphique se ralise en plusieurs tapes : - dfinition des contraintes, - reprsentation graphique des contraintes et identification des programmes de production ralisables, - dfinition et reprsentation de la fonction maximiser, - recherche graphique du point correspondant au programme de production optimal, - identification des coordonnes du point optimal et traduction en termes de programme de production optimal. 3.1. Dfinition des contraintes La phase didentification des contraintes est particulirement importante dans la ralit. Cest la seule tape o lordinateur ne peut pas remplacer lintervention humaine. Les contraintes peuvent porter sur la capacit de production (quantits de matires premires disponibles, temps de travail des ouvriers, capacit de production dune machine, etc ) ou sur le potentiel commercial (le budget des ventes constitue souvent un maximum quil est difficile de dpasser). Elles peuvent concerner : - soit un seul produit : capacit de production utilise exclusivement pour un produit (matire, ouvrier ou machine spcifique) ou produit commercialement indpendant des autres, - soit plusieurs produits : capacit de production commune plusieurs produits ou produits commercialement substituables. Une fois identifies, les contraintes sont alors modlises sous forme dinquations de type ax + bx c dans lesquelles : - x et y reprsentent les quantits de produits X et Y fabriques, - a reprsente la quantit de ressource consomme pour fabriquer une unit du produit X, - b reprsente la quantit de ressource consomme pour fabriquer une unit du produit Y, - c reprsente la quantit de ressource disponible. NB : dans le cas o la consommation de deux produits est indpendante on aura des inquations de type ax c et by d Dans lexemple du paragraphe prcdent, on modlise les contraintes de la faon suivante : 3 S + 2 C 300 (contrainte atelier dcoupe) 5 S + 5 C 500 (contrainte atelier montage) 4 S + 1 C 200 (contrainte atelier finition) 3.2. Reprsentation graphique des contraintes Une fois les contraintes traduites en inquations, on peut les reprsenter graphiquement sur un plan qui prsente : - les quantits de produit X sur un axe, - les quantits de produit Y sur lautre axe. Sur ce plan, chaque point correspond un programme de production dfini par ses coordonnes. Chaque contrainte est alors reprsente par une droite qui coupe le plan en deux : - les points situs sur la droite correspondent aux programmes de production qui utilisent le maximum de la capacit disponible (ax + by = c), - les points situs au dessus (et/ou droite) de la droite correspondent aux programmes de production qui dpassent le maximum de la capacit disponible : ils ne sont pas ralisables (ax + by > c), - les points situs au dessous (et/ou gauche) de la droite correspondent aux programmes de production qui nutilisent pas toute la capacit disponible (ax + by < c). Laurence Le Gallo 12

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Une fois toutes les droites traces, on peut ainsi liminer les programmes de productions irralisables (qui excdent au moins une contrainte) et visualiser par diffrence lensemble des programmes de production possibles (qui ne dpassent aucune contrainte). Cet ensemble est appel polygone des possibles . Il correspond la forme grise sur le graphique cidessous :
120 100 80
Salons

60 40 20 0 0

Montage Dcoupe Finition

50

100
Chambres

150

200

250

3.3. Fonction maximiser et solution graphique Une fois lensemble des programmes de productions ralisables identifi, il reste trouver le programme optimal, cest--dire celui qui maximise le rsultat de lentreprise. NB : le choix dun programme de production na pas dimpact sur les charges fixes (par dfinition, celles-ci ne varient pas en fonction du niveau dactivit). De ce fait, maximiser le rsultat revient maximiser la MSCV (marge sur cot variable) Si on pose : - = MSCV unitaire du produit X - = MSCV unitaire du produit Y on obtient MSCV totale = x + y. Les programmes de production permettant datteindre une mme MSCV peuvent donc tre reprsents par une droite dquation y = - / + MSCV/. Quelque soit la MSCV reprsente, notons que la droite aura la mme pente (- /). Toutes les droites de MSCV seront donc parallles les unes aux autres. Seule leur position dans le plan changera : - plus la MSCV reprsente sera leve, plus la droite sera haute, - plus la MSCV reprsente sera faible, plus la droite sera basse. Pour trouver le programme de production optimal, il suffit donc de tracer une droite de MSCV choisie au hasard puis de la faire glisser : - vers le bas si elle est place trop haut et ne prsente aucun point de contact avec le polygone des possibles (la MSCV reprsente est impossible atteindre). On sarrte alors au premier point de contact avec le polygone des possibles : celui-ci reprsente le programme de production optimal (celui qui permet datteindre la MSCV la plus leve), - vers le haut si elle est place trop bas et traverse le polygone des possibles (la MSCV reprsente est possible amliorer). On sarrte alors au dernier point de contact avec le polygone des possibles : celuici reprsente le programme de production optimal (celui qui permet datteindre la MSCV la plus leve). Laurence Le Gallo 13

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Dans le schma ci-dessous la premire droite de MSCV reprsente est trop leve. On la fait donc glisser vers le bas jusquau premier point de contact avec le polygone. Celui-ci est reprsent par le point .
140 120 100
Salons

80 60 40 20 0 0 50
Montage

MSCV n1 Dcoupe Finition

100
Chambres

150

200
MSCV n2

250

3.4. Programme optimal Le programme de production optimal est celui correspondant aux coordonnes du point optimal identifi ltape prcdente. Pour dterminer ses coordonnes avec rigueur il convient didentifier les droites lintersection desquelles il se trouve et de rsoudre le systme dquations correspondant aux quations des droites. Dans lexemple prcdent le point optimal se trouve lintersection des droites de montage (quation 5 S + 5 C = 500) et de finition (4 S + 1 C = 200). Les quantits S et C recherches sont donc la solution du systme : 5 S + 5 C = 500 4 S + 1 C = 200 En loccurrence S = 33 et C = 67. Le programme de production optimal est donc de 67 chambres et 33 salons pour une marge sur cot variable de 81 450 euros.

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CHAPITRE 4 LE BUDGET DES APPROVISIONNEMENTS

Le stockage est une opration intermdiaire entre deux moments du cycle dexploitation de lentreprise. Ainsi, pour une entreprise industrielle il existe deux types de stocks : - le stock de matires premires qui est aliment par les achats et consomm par la production, - le stock de produits finis qui est aliment par la production et consomm par les ventes. Approvisionnement Stock de matires premires Production Stock de produits finis Vente

Dans une entreprise commerciale il existe un stock de marchandises, aliment par les achats et consomm par les ventes. Vente Approvisionnement Stock de marchandises

Lexistence de ces stocks permet de rguler des flux dentres et de sorties qui nont pas ncessairement le mme rythme. Par exemple, le stockage de produits finis permet de lisser la charge en production mme si les ventes prsentent un caractre saisonnier : - constitution dun stock en priode creuse, - prlvement sur ce stock en saison pleine. Par ailleurs, lexistence dun stock permet galement de se protger contre toutes sortes dalas : variations de consommation, de dlai de rapprovisionnement, risque de pannes ou de dfauts. Sil faut viter les ruptures de stock, il faut galement tenir compte du cot de stockage, quil convient de limiter autant que possible par des choix pertinents. Llaboration du budget des approvisionnements ncessite : - de dterminer le rythme dapprovisionnement optimal, - de choisir le niveau du stock de scurit, - de dterminer le calendrier prvisionnel des approvisionnements (commandes et livraisons).

1. La minimisation du cot dapprovisionnement

La politique dapprovisionnement gnre 2 types de cots : - cots de possession du stock (loyer de lentrept, financement du stock, ) - cots de passation de commande (frais de livraison, temps pass la commande, la rception, ) Ces deux types de frais voluent en sens inverse en fonction du rythme dapprovisionnement : Politique dapprovisionnement Grandes quantits Petites quantits Nombre de commandes passes Faible Elev Volume du stock moyen Elev Faible Cots de passation de commande Faible Elev Cots de possession du stock Elev Faible Si on pose : - cs = cot de possession du stock par unit stocke et par unit de temps - cl = cot de lancement dune commande - Q = quantit consomme par unit de temps - q = quantit commande lors dune commande 15

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DUT GEA, 2me anne 2007-2008 on obtient :

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- nombre de commande Q/q cot de passation de commande = cl *Q/q - stock moyen = q/2 cot de possession du stock = cs *q/2

Reprsentation graphique du stock moyen :

Stock moyen = q /2

Si on considre que la consommation est rgulire, le stock moyen est gal : (stock dbut priode + stock fin priode) / 2 = (q + 0) / 2 = q / 2 Il est alors possible de calculer le rythme dapprovisionnement optimal en recherchant le minimum de la fonction : cs*q/2 + cl*Q/q. Ce minimum porte le nom de lot conomique. Il est atteint pour q = (2Q* cl / cs)

NB : cette formule ncessite une vigilance particulire sur la cohrence des units utilises. Ainsi, les paramtres Q et Cs doivent porter sur la mme dure (mois, trimestre, anne) et sur les mmes quantits (tonnes, kg, , etc ). Ce sera par ailleurs dans cette mme quantit que sera exprim le lot conomique q.
cots

Cot total

Cot de passation des commandes

Cot de possession 6 Cadence optimale 12 N Cadences

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NB 1 : ce modle repose sur des hypothses fortement rductrices, notamment : - la consommation est suppose rgulire et prvisible : dans la ralit, il faut galement prvoir un stock de scurit pour faire face aux alas de la consommation ou de livraison, - le prix dachat reste identique quelque soit la quantit commande : dans la ralit les fournisseurs proposent frquemment des tarifs dgressifs. NB 2 : tous les approvisionnements ne doivent pas ncessairement faire lobjet de la mme attention. On remarque ainsi souvent que 20% des rfrences gres reprsentent 80% du cot des approvisionnements. Les efforts de rationalisation et doptimisation de la politique dapprovisionnement doivent donc porter en priorit sur ces rfrences. Une fois la quantit conomique thorique dtermine, il convient de sassurer de son ralisme, et en particulier de sa compatibilit : - avec la dure de conservation des produits lorsque ceux-ci sont prissables, - avec la surface de stockage disponible dans lentreprise, - etc

2. Le stock de scurit
Le stock de scurit est le niveau de stock qui permet de limiter les ruptures de stock dues aux alas (prvisions non conforme la demande, dlai d'approvisionnement plus long que prvu, etc.) Ce stock de scurit est dimensionn en fonction de plusieurs critres : l'importance relative des cots de stockage et des cots d'opportunit (cot d'une non vente) : - plus les cots de stockage sont importants par rapport aux cots d'opportunit, moins le niveau du stock de scurit sera lev, - plus les cots d'opportunit sont importants par rapport aux cots de stockage, plus le niveau du stock de scurit sera lev. le niveau des alas: - plus les alas sont importants, plus le niveau du stock de scurit sera lev, - moins les alas sont importants, moins le niveau du stock de scurit sera lev. le niveau de service souhait: - plus on recherche une qualit de service importante (nombre de commandes livres dans les temps), plus le niveau du stock de scurit sera lev, - moins la qualit de service n'a d'importance, plus le niveau du stock de scurit sera lev.

3. Le calendrier des approvisionnements

Lorsque la consommation est rgulire tout au long de lanne, le calendrier des approvisionnements est facile dterminer. Ainsi, si on a calcul que la quantit conomique correspond 12 commandes par an, il suffit de prvoir une commande par mois. En revanche, si la consommation est variable, il va falloir accepter de faire varier : soit la frquence de commande (plus leve en priode de forte consommation et plus faible en priode de faible consommation), soit les quantits commandes (plus leves en priode de forte consommation et plus faibles en priode de faible consommation). Lentreprise peut donc choisir de sapprovisionner selon deux mthodes : achat de quantits fixes des dates variables = gestion point de commande achat de quantits variables date fixe = gestion recompltement. Llaboration du budget des approvisionnements consiste alors prvoir les dates de commandes et les quantits exactes commander chacune de ces dates.

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3.1. Gestion point de commande Le volume de commande est constant et correspond la quantit conomique calcule grce la formule de Wilson. En revanche, la date de lancement des commandes varie en fonction du niveau du stock. On passe ainsi une commande chaque fois que le niveau du stock descend en dessous dun seuil appel stock dalerte ou point de passation de commande . Celui-ci est calcul de faon assurer la consommation entre le moment o on passe la commande et le moment o on est livr (fonction de la vitesse de consommation et du dlai de livraison). Le plus souvent, on rajoute une marge de scurit pour tenir compte des alas de la consommation (consommation plus importante que prvue) et de la livraison (retard ventuel). Stock dalerte = dlai de livraison * consommation quotidienne + stock de scurit. 3.2. Gestion recompltement Les dates de commandes sont prvues lavance et correspondent la frquence optimale dtermine grce la formule de Wilson. En revanche les quantits commandes varient en fonction du niveau du stock. Les dates de commande tant fixes a priori, on calcule la quantit commander de faon reconstituer un stock permettant dassurer la consommation jusqu la prochaine commande. Dans ce cas galement, il est courant de rajouter une marge de scurit. Exemple : commande chaque lundi, consommation quotidienne = 10 kg. il faut reconstituer un stock de 80 kg pour assurer la consommation de la semaine (7 jours * 10 kg + 10 kg de scurit) si le stock est de 15 kg au moment de passer la commande, la quantit commander est de 65 kg (80-15). Stock de rfrence ( reconstituer) = nombre de jours entre 2 commandes * consommation quotidienne + stock de scurit.

4. Une alternative : le zro stocks

La constitution de stocks est juge ncessaire pour pouvoir viter les risque de ruptures dapprovisionnement (matires premires), livrer plus rapidement les clients (produits finis), remplacer sans dlais les pices dfectueuses, etc On peut alors chercher rsoudre le problme en amont et supprimer les causes qui rendent le stock ncessaire. Il sagit alors de dvelopper une politique de juste temps (meilleure synchronisation de la fabrication, rduction des temps de transfert, partenariat avec les fournisseurs, ). Il est galement possible de raliser une maintenance prventive afin dviter les pannes et de retarder au maximum la diffrenciation des produits pour limiter le nombre de rfrences stocker (banque dorganes, ).

Mots cls : cot de possession du stock, cot de lancement de commande, lot conomique, gestion point de commande, gestion recompltement, seuil dalerte.

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CHAPITRE 5 LA PREVISION DE LA MASSE SALARIALE

1. Composition de la masse salariale
La masse salariale est lensemble des salaires verss aux employs dune entreprise pour une priode donne (gnralement lanne). Lobjectif tant de chiffrer le cot global et rel des salaires, la masse salariale tiendra compte des charges patronales et des primes verses aux salaris. Cette masse est trs souvent le poste de charge le plus important du compte de rsultat. Cela explique la grande attention donner sa gestion prvisionnelle. On value le plus souvent la masse salariale dune anne en fonction de celle de lanne prcdente en tenant compte des diffrents facteurs dvolution : - volution en volume des effectifs, - volution de la structure des effectifs : le remplacement dun ouvrier par un technicien entrane une augmentation de la masse salariale, - volution de lanciennet des effectifs : le remplacement dun salari g par un jeune moins expriment entrane une diminution de la masse salariale (cest ce quon appelle leffet de noria), - autres sources daugmentation de salaire : augmentations gnrales ou individuelles. Lorsquune augmentation de salaire intervient en cours danne, il faut tenir compte de leffet de report. Ainsi, si la masse salariale mensuelle est de 10 000 et quune augmentation gnrale de 4% est accorde au 1/7/N, lvolution de la masse salariale est la suivante : - N-1 : 10 000 * 12 = 120 000 - N : 10 000 * 6 + 10 400 * 6 = 122 400 , soit une augmentation de la masse salariale de 2 % - N+1 : 10 400 * 12 = 124 800 , soit une augmentation de la masse salariale de 1,96 % On saperoit ainsi que lvolution de la masse salariale N+1 est affecte par une dcision prise en N.

2. Techniques de prvision
Une mthode assez simple consiste valuer la masse salariale en 3 tapes : Etape 1 : Evaluation de la partie stable de la masse salariale (qui restera dune anne sur lautre) Etape 2 : Evaluation du personnel sortant en cours danne Etape 3 : Evaluation du personnel entrant en cours danne Personnel sortant en cours danne

Effectif stable

Personnel embauch en cours danne Anne

2.1. Prvision de la masse salariale de leffectif stable Pour prvoir la masse salariale N+1 de leffectif stable, il est plus simple de partir du salaire de dcembre N afin de tenir compte de leffet report des augmentations de salaires antrieures (totalement intgres dans le salaire de dcembre N mais pas dans la masse salariale N). Lorsquun salaire moyen est donn par catgorie de personnel, il convient de recalculer ce montant en tenant compte des dparts. 19 Laurence Le Gallo

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Exemple : effectif de 10 employs au 31/12/N avec un salaire moyen de 1 500 . Un dpart la retraite est prvu en N+1. Le salaire de dcembre N du futur retrait est de 2 000 (suprieur la moyenne en raison de son anciennet). Il est compris dans la moyenne de 1 500 pour retrouver le salaire moyen des 9 autres salaris, on pose (9 x + 2 000) / 10 = 1 500, ce qui donne x = (1 500 * 10 2 000) / 9 = 1 444,44 . Ltape suivante consiste calculer le salaire prvisionnel N+1 en tenant compte des augmentations de salaire prvues. Il convient de vrifier attentivement si celles-ci on un caractre cumulatif ou pas. Exemple : deux augmentations sont prvues : 2% au 1er juillet et 1% au 1er octobre. Le salaire N+1 sera donc de : - 1 444,44 de janvier juin - 1 473,33 de juillet septembre (1 444,44*1,02) - 1 488,06 de octobre dcembre (1 473,33 * 1,01) Soit au total pour lanne N+1 : 17 550,81 (= 1444,44*6 + 1473,33*3 + 1488,06*3) Il suffit ensuite de multiplier le salaire moyen N+1 par leffectif pour obtenir la prvision N+1. Dans notre exemple, celle-ci slve 9 * 17 550,81 = 157 957 . 2.2. Prvision de la masse salariale de leffectif sortant La prvision de la masse salariale de leffectif sortant seffectue en partant du salaire rel de dcembre N et en tenant compte des ventuelles augmentations intervenant avant le dpart (sauf information contraire, le salari y a droit). Exemple : dpart prvu au 31/08/N+1 dun employ dont le salaire de dcembre N est de 2 000 . Calcul du salaire N+1 : - 2 000 de janvier juin - 2 040 de juillet aot (2 000*1,02) Soit au total 16 080 pour lanne N+1 (2000*6 + 2040*2). 2.3. Prvision de la masse salariale de leffectif entrant La prvision de la masse salariale de leffectif entrant seffectue en partant du salaire rel dembauche et en tenant compte des ventuelles augmentations intervenant aprs larrive (sauf information contraire, le salari y a droit). Exemple : le salari partant la retraite est remplac partir du 1er septembre par un nouvel employ (salaire dembauche = 1 300 ) : - 1 300 en septembre - 1 313 de de octobre dcembre (1 300*1,01) Soit au total 5 239 pour lanne N+1 (1300+ 1313*3). 2.4. Synthse La prvision de la masse salariale N+1 seffectue en additionnant les masses salariales prcdemment calcules (effectif stable + sortant+ entrant). Dans notre exemple, elle slve 157 957 + 16 080 + 5 239 =179 276 pour N+1. Mots cls : masse salariale, effectif stable, effectif entrant, effectif sortant, composition, anciennet, effet de noria, effet report.

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CHAPITRE 6 LES BUDGETS DE SYNTHESE

1. Le budget de trsorerie
La trsorerie peut tre dfinie de faon plus ou moins large. Dans le cadre de ce chapitre nous considrerons que la trsorerie est constitue : - des soldes bancaires dbiteurs et crditeurs, - de la caisse, - des placements et des financements trs court terme (VMP et concours bancaires courants). La gestion prvisionnelle de la trsorerie est indispensable pour viter les risques de cessation de paiement (possibles mme pour une entreprise rentable) et pour minimiser le cot du financement. 1.1. Ltablissement du budget de trsorerie Le budget de trsorerie rcapitule lensemble des prvisions de recettes et de dpenses de la priode afin de faire ressortir le montant positif ou ngatif de la trsorerie prvisible la fin de chaque mois. Il est la rsultante des budgets dexploitation (ventes, approvisionnements, masse salariale, ) ainsi que des budgets dinvestissement et de financement. Le budget des encaissements dcoule du budget des ventes auquel il intgre le dlai de rglement des clients ainsi que la TVA. Il comprend galement les encaissements prvus en N+1 des crances non encore encaisses la fin de lanne N. Il intgre enfin les encaissements hors exploitation : financements recevoir (nouvel emprunt, augmentation de capital, subvention dinvestissement) ou produits de cession dimmobilisations. Le budget des dcaissements dcoule : - du budget des approvisionnements auquel il intgre le dlai de rglement des clients ainsi que la TVA, - des budgets des autres frais (frais de distribution, frais gnraux, ) - du budget de la masse salariale, - du budget de la TVA, . Il comprend les dcaissements prvus en N+1 des dettes non encore rgles la fin de lanne N. Il intgre enfin les dcaissements hors exploitation : remboursement demprunt, distribution de dividendes, investissement, impt sur les bnfices, etc ... 1.2. Lajustement du budget de trsorerie Le budget de trsorerie ainsi tabli fait apparatre des soldes de fin de mois qui tmoignent dinsuffisances et/ou dexcdents de trsorerie. On ajuste alors les prvisions pour rsorber ces soldes : - les insuffisances de trsorerie seront couvertes par des financements obtenir (autorisation de dcouvert en cas dinsuffisance ponctuelle ou financement plus long terme en cas dinsuffisance durable). Ces financements auront un cot quil convient dintgrer au budget de trsorerie, - les excdents de trsorerie seront placs plus ou moins long terme et rapporteront des produits financiers quil convient dintgrer au budget de trsorerie. Le budget de trsorerie doit tre frquemment compar la situation relle afin dtre ajust et mis jour.

2. Les tats financiers prvisionnels

Ltablissement dtats financiers prvisionnels est obligatoire pour les entreprises de plus de 300 salaris ou ralisant un chiffre daffaires suprieur 18 M. Cest galement un outil utile pour toutes les entreprises car il permet de sassurer que lvolution de la rentabilit et de lquilibre financier est satisfaisante. Lentreprise peut (ou doit) ainsi tablir : - un compte de rsultat prvisionnel, - un plan de financement (tableau de financement prvisionnel) - un bilan prvisionnel Mots cls : budget de trsorerie, encaissement, dcaissement, dlai de rglement, TVA, insuffisance de trsorerie, excdent de trsorerie, comptes prvisionnels, plan de financement. Laurence Le Gallo 21