3 de Maro de 2011

APNDICE
SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO
Decises proferidas pela 2. Seco (Contencioso Tributrio) Decises em pleno durante o 1. trimestre de 2010

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Assunto: Oposio de acrdos. Inexistncia de oposio. Sumrio: No existe oposio de julgados entre o acrdo fundamento a decidir sobre os efeitos da existncia de vrias causas de cessao do nexo interruptivo da prescrio e o acrdo recorrido, a decidir-se pela considerao, com efeito autnomo e sucessivo, de todos e cada um dos actos ou factos interruptivos da prescrio da obrigao tributria. Processo n. 70/09-50. Recorrente: Jaime Ribeiro & Filhos, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge Lino. 1.1 JAIME RIBEIRO & FILHOS, S.A. vem recorrer do acrdo da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, de 4-3-2009, proferido neste recurso n. 70/09 (de fls. 134 a 139 dos autos), com fundamento em oposio com o acrdo tambm desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, de 20-9-2006, proferido no recurso n. 997/05. 1.2 Em alegao, a recorrente apresenta as seguintes concluses. 1. A dvida exequenda procede de IRC, ano de 1993. 2. O prazo prescricional comeou a contar-se em 01-01-1994. 3. Esse prazo , no caso, de 10 anos (art. 34./1 do CPT, aplicvel por fora da norma do n. 1 do art. 297. do CC). 4. A contagem desse prazo foi interrompida em 29-10-1997 pela apresentao, naquela data, de reclamao graciosa. 5. Desde o incio da contagem do prazo prescricional (01-01-1994) e at data da sua interrupo (29-10-1997) decorreram 3 anos, 9 meses e 28 dias. 6. A reclamao graciosa deduzida pela aqui Recorrente esteve parada, por facto que a esta no imputvel, desde 12-05-1999 (data em que ela exerceu o seu direito de audio) at 24-10-2001 (data do indeferimento da reclamao graciosa). 7. Assim tendo sucedido, retomou-se, em 13-05-2000, a contagem do prazo prescricional, por fora do disposto no art. 34./3 II parte, do CPT. 8. Pelo que haver de somar-se ao tempo que decorrer aps a cessao do efeito da interrupo o perodo que decorreu at data de autuao da reclamao graciosa. 9. Tendo decorrido entre o incio da contagem do prazo prescricional (01-01-1994) e a data da autuao da reclamao graciosa (29-10-1997), 3 anos, 9 meses e 28 dias, ficaram a faltar 6 anos, 2 meses e 2 dias para se completar o prazo de 10 anos. 10. Contados esses 6 anos, 2 meses e 2 dias a partir da data em que se retomou a contagem do prazo prescricional (13-05-2000), verificar-se- que em 15-07-2006 se completou o prazo prescricional de 10 anos previsto no art. 34./1, do CPT. Acresce que, 11. Nenhum outro facto posterior tem influncia na contagem do prazo prescricional. Na verdade, 12. Ainda que seja autuado mais do que um processo com virtualidade interruptiva, o prazo de prescrio s se interrompe uma vez, com a instaurao do primeiro desses processos. Ou seja, o que releva a interposio do primeiro processo que, constituindo uma causa interruptiva luz do citado art. 34., fez parar a contagem do prazo de prescrio. 13. A prescrio da dvida exequenda no pode, por isso, deixar de ser declarada, sob pena de violao do direito aplicvel, por erro (erro de direito) na interpretao e aplicao das respectivas normas. 14. Assim, deve preterir-se a interpretao perfilhada no acrdo recorrido e adoptar antes a que consta do acrdo fundamento (e da jurisprudncia nele citada), e em consequncia, dando provimento ao presente recurso, revogar-se o acrdo recorrido, declarando prescrita a obrigao tributria em causa nos presentes autos. 15. Decidindo como decidiu, o acrdo recorrido, no se procede, no caso em apreo, a uma correcta interpretao e aplicao da lei designadamente dos arts. 34. do CPT, e 48./1 e 49. da LGT. 1.3 No houve contra-alegao.

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1.4 O Ministrio Pblico neste Tribunal emitiu o parecer de que o recurso no merece provimento apresentando a seguinte fundamentao. A questo em anlise tem sido objecto de apreciao por este Supremo Tribunal. A jurisprudncia tem-se vindo a sedimentar no sentido preconizado no douto acrdo recorrido, ou seja, de que uma vez cessado o efeito do primeiro facto interruptivo, nada impede que esse mesmo efeito seja atribudo ecloso de nova causa de interrupo da prescrio. Neste sentido podem ver-se, entre outros, os seguintes acrdos, cujo discurso jurdico sufragamos, por entendermos ser o mais conforme com a letra e esprito da lei de 24/10/2007, processo n. 244/07; de 16/01/2008, processo n. 451/07; de 7/5/2008, processo n. 57/08 e de 2/4/2009, processo n. 69/09. Tambm Jorge Lopes de Sousa, em Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, anotado e comentado, II volume, 5. edio, na anotao cl ao artigo 175., defende que se depois do recomeo de decurso do prazo de prescrio for praticado um novo acto interruptivo da prescrio, ele ter o seu efeito prprio, determinando a abertura de um novo prazo, condicionado tambm no paragem do processo por mais de um ano, por facto no imputvel ao sujeito passivo. Conclui depois que, se a lei atribui a vrios actos efeito interruptivo autnomo e no afasta a possibilidade da sua cumulao, a ilao lgica a retirar reconhecer o efeito que cada um tem (inclusivamente o suspensivo quando este que acaba por ter) quando o seu mbito de aplicao no se sobreponha. 1.5 Tudo visto, cumpre decidir, em Pleno da Seco. A ora recorrente, antes de tudo, vem dizer (fls. 155 a 158 dos autos) que A questo fundamental de direito a que os acrdos citados supra do solues opostas pode resumir-se assim. Verificando-se que, no decurso do prazo prescricional de uma dvida tributria, o processo respectivo esteve parado, por facto no imputvel ao contribuinte, por mais de um ano, por diversas vezes, apenas o primeiro facto interruptivo da prescrio produz efeitos na contagem do prazo prescricional ou esse efeito (interruptivo ou suspensivo) produzido por cada um dos factos que surjam no decurso do prazo prescricional e que sejam susceptveis de provocar a interrupo ou suspenso do referido prazo prescricional?. 2.1 Em matria de facto, o acrdo recorrido assenta o seguinte. a) Na sequncia de uma aco de inspeco efectuada impugnante pela Administrao Fiscal foi emitida a liquidao de IRC n. 8310017852 relativa ao ano de 1993, que est na origem da dvida exequenda. b) A executada (ora reclamante) apresentou reclamao graciosa contra tal liquidao, a qual foi autuada em 31/10/1997. c) Em 21/11/1997, a sociedade A apresentou garantia bancria emitida pelo Banco Portugus do Atlntico, no valor de 87.000.000$00, referente reclamao graciosa da liquidao de IRC n. 97018310017852. d) Em 2/2/1998, foi autuada a execuo fiscal n. 3360199801006274 contra a ora reclamante por dvida proveniente de IRC de 1993, no montante de 305.652,09 euros (61.277.743$00). e) A reclamao graciosa foi indeferida por despacho do Director de Finanas de 24/10/2001. f) A reclamao graciosa esteve parada por motivos no imputveis ao contribuinte desde 13/5/1999 at 24/10/2001. g) Na sequncia da deciso de indeferimento da reclamao graciosa, a ora reclamante apresentou impugnao judicial contra a liquidao de IRC de 1993, em 17/12/2001, a que foi atribudo o n. 176/01. h) Por sentena de 19/12/2003, a impugnao judicial referida na alnea g) foi julgada improcedente. i) A reclamante interps recurso da sentena proferida para o Tribunal Central Administrativo Norte, o qual por Acrdo de 30/6/2005, negou provimento ao recurso. j) A ora reclamante recorreu do acrdo que negou provimento ao recurso para o Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do STA, com fundamento em oposio de acrdos. k) Por acrdo de 18/10/2007, o TCAN julgou no verificada a oposio de acrdos e considerou o recurso findo. l) A impugnante apresentou recurso para o Tribunal Constitucional, o qual por acrdo de 24/6/2008, decidiu no tomar conhecimento do recurso. m) O processo de impugnao judicial n. 176/01 no sofreu paragem superior a um ano durante toda a sua tramitao - cfr. processo de impugnao. n) Atravs do requerimento de fls. 28 a 31, cujo teor se d por reproduzido, a reclamante pediu ao Exmo Senhor Chefe do Servio de Finanas que declarasse prescrita a dvida exequenda constante do processo de execuo fiscal 33601199801006274. o) Em 17/6/2008, pelo Senhor Chefe do Servio de Finanas de Porto 1, foi proferido o despacho reclamado a no reconhecer a prescrio da dvida, com os fundamentos constantes de fls. 33, cujo teor se d por reproduzido. p) A presente reclamao foi apresentada em 2/7/2008.

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2.2 A verificao de oposio de acrdos, aps reclamao de despacho do Relator em sentido negativo, foi decidida, de modo afirmativo, por acrdo da Seco, que consta dos autos de fls. 203 a 208. So pressupostos expressos do recurso para o Pleno da Seco, por oposio de julgados, que se trate do mesmo fundamento de direito; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; e que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo expressa oposta. O que naturalmente supe a identidade de situaes de facto j que, sem ela, no tem sentido a discusso dos referidos requisitos; por isso, ela no foi referida de modo expresso. Para que exista oposio , pois, necessria tanto uma identidade jurdica como factual que, por natureza, se aferem pela anlise do objecto das decises em confronto (o acrdo recorrido, e o acrdo fundamento). A ora recorrente defende no caso a oposio de julgados do seguinte modo (cf. suas concluses a fls. 158 dos autos). a) Ambos os acrdos aqui citados decidiram sobre a mesma questo, consistente em saber se num processo parado por mais de um ano, por facto no imputvel ao contribuinte, apenas o primeiro facto interruptivo da prescrio produz efeitos na contagem do prazo prescricional ou se esse efeito (interruptivo ou suspensivo) produzido por cada um dos factos que surjam no decurso do prazo prescricional e que sejam susceptveis de provocar a interrupo ou suspenso do referido prazo prescricional. b) O acrdo recorrido julgou a questo, referida em a), no sentido de que todas as causas interruptivas e suspensivas produzam os seus efeitos prprios de eliminao do tempo anterior sua ocorrncia e suspenso do decurso da prescrio enquanto o respectivo processo estiver pendente. c) O acrdo fundamento, por sua vez, julgou aquela mesma questo considerando que, ocorrendo vrios factores interruptivos (...) s o primeiro tem relevncia legal, contando-se, para efeito de prescrio o tempo decorrido desde o incio do prazo de prescrio at data de autuao do processo em que ocorreu o facto interruptivo, mais o decorrido posteriormente ao ano referido na lei. d) Est-se, deste modo, em presena de dois acrdos que, relativamente mesma questo fundamental de direito, assentam sobre solues opostas. O acrdo recorrido considerou essencialmente como segue. [] em tal circunstancialismo fctico, todas as causas interruptivas e suspensivas produzem os seus efeitos prprios de eliminao do perodo de tempo anterior sua ocorrncia e suspenso do decurso da prescrio enquanto o respectivo processo estiver pendente. Razo por que todo o perodo de tempo decorrido para a prescrio est eliminado, s comeando a correr novo prazo depois do trnsito em julgado, ou equivalente, da deciso que puser termo ao ltimo dos processos a terminar (artigo 49. da LGT e 326. e 327., n. 1, do Cdigo Civil) (Acrdo desta Seco do STA de 25/6/08, in rec. n. 415/08). Neste sentido, pode ver-se Jorge Sousa, in Sobre a Prescrio da Obrigao Tributria, pgs. 68 a 70 e, entre outros, os Acrdos do Pleno desta Seco do STA de 24/10/07 e de 28/5/08, in recs. ns 244/07 e 840/07, respectivamente. Deste modo e no caso em apreo, todo o tempo anterior a 17/12/01 deixou de contar por fora da instaurao da impugnao judicial, sendo evidente que, at ento, no tinham decorrido dez anos. Sendo assim, no ocorreu a prescrio da dvida tributria. Portanto: o acrdo recorrido decide, no essencial em seguimento, alis, da doutrinao de Jorge Lopes de Sousa, in Sobre a Prescrio da Obrigao Tributria: Notas Prticas, Lisboa, reas Editora, 2008, p. 64, e no Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio Anotado e Comentado, Volume II, 5. ed., 2007, p. 198 que, no caso de que trata, todas as causas interruptivas e suspensivas produzem os seus efeitos prprios de eliminao do perodo de tempo anterior sua ocorrncia e suspenso do decurso da prescrio enquanto o respectivo processo estiver pendente. Enquanto que o acrdo fundamento, no caso de que trata, e nas suas prprias palavras, decide essencialmente que: - Tendo em linha de conta tudo o que fica agora exposto e na hiptese vertente, no h qualquer dvida de que o regime aqui aplicvel h-de ser, necessariamente, o previsto no CPT; - () dizendo o IRC em dvida respeito ao ano de 1991, o prazo de prescrio comeou a correr no dia 1/1/92; - Todavia e com a deduo da reclamao graciosa, o que ocorreu em 1/2/93, interrompeu-se o prazo de prescrio, tendo, ento, decorrido 1 ano e 1 ms; - () e no perodo compreendido entre 15/2/93 e 29/3/96 a reclamao esteve parada, por facto no imputvel ao contribuinte; - Assim, desde 1/1/92 at 1/2/93 decorreu 1 ano e 1 ms, retomando-se a contagem do prazo em 15/2/94; - Pelo que, por mera operao aritmtica de contagem, se verifica ter, j h muito, decorrido o prazo de 10 anos;

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- Certo que igualmente foi interposto recurso hierrquico em 24/5/96, impugnao judicial deduzida em 29/5/96, que esteve parada entre 26/6/98 e Janeiro de 2004 e foi instaurada execuo fiscal em 12/8/93, que esteve parada entre 25/4/94 e 29/5/96; - Todavia, nenhum destes factores tem relevncia no cmputo do prazo prescricional, j que a anterior reclamao havia operado tanto a interrupo da prescrio como a cessao do respectivo efeito interruptivo. Como se v, o acrdo fundamento s apreciou a existncia de vrias causas de cessao do nexo interruptivo do prazo da prescrio e decidiu que nenhum destes factores tem relevncia no cmputo do prazo prescricional, j que a anterior reclamao havia operado tanto a interrupo da prescrio como a cessao do respectivo efeito interruptivo. O acrdo fundamento no equacionou nada e nada decidiu sobre a relevncia ou a irrelevncia e sobre a existncia e os efeitos de vrias causas de interrupo da prescrio, designadamente nada decidiu sobre o efeito interruptivo do prazo da prescrio da instaurao de qualquer processo (v.g., de impugnao judicial) nem sequer implicitamente, e precisava essa apreciao e deciso de ser inequvoca e expressa. Por isso, e ao contrrio do que defende a ora recorrente, o acrdo fundamento no decidiu que () ocorrendo vrios factores interruptivos (...) s o primeiro tem relevncia legal (). Verifica-se, assim, que o acrdo recorrido e o acrdo fundamento, por terem considerado situaes materiais e jurdicas substancialmente diferentes, no se aliceraram no mesmo fundamento de direito para decidirem como a seu modo cada um decidiu. Razo por que, na situao, no concorre oposio de acrdos relevante que possa fundamentar o prosseguimento do presente recurso. E, ento, concluindo, havemos de convir que no existe oposio de julgados entre o acrdo fundamento a decidir sobre os efeitos da existncia de vrias causas de cessao do nexo interruptivo da prescrio e o acrdo recorrido, a decidir-se pela considerao, com efeito autnomo e sucessivo, de todos e cada um dos actos ou factos interruptivos da prescrio da obrigao tributria. 3. Termos em que se acorda dar por findo o recurso (n. 5 do artigo 284. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio). Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em um sexto. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa (relator) Domingos Brando de Pinho Antnio Francisco de Almeida Calhau Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Dulce Manuel da Conceio Neto Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joaquim Casimiro Gonalves.

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Processo n. 447/07-50. Recorrente: Director Geral dos Impostos. Recorrido: Rodrigues & Nvoa, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Nos presentes autos de execuo de julgados, foi proferido o Acrdo do Pleno desta Seco do STA, de fls. 287 e segs., que julgou procedente o recurso, por oposio de acrdos, que a Fazenda Pblica havia interposto. Notificada do referido aresto, a recorrida Rodrigues & Nvoa, Lda, melhor identificada nos autos, veio, a fls. 310 e invocando o disposto no art 669, n. 1 do CPC, requerer que aquele aresto fosse aclarado com os seguintes fundamentos: a)se a concluso do Pleno de condenao da recorrida em custas da Seco, fixadas em 300, respeita apenas ao valor do pedido que foi apreciado no Pleno (e se, assim, se mantm a responsabilidade da Fazenda pelos restantes 93% das custas, correspondentes s condenaes em que ficou vencida na Seco e que a transitaram) ou se, pelo contrrio, daquela concluso condenatria do Pleno resulta a revogao total do acrdo da Seco quanto responsabilidade da Fazenda pelo pagamento de custas; b) Se resultar do aclaramento da alnea que antecede que o Pleno no considerou que a Fazenda se mantm vencida em 93% dos pedidos apreciados na Seco e, por isso, s condenou a recorrente nas custas do Processo da Seco, ento, que o acrdo do Pleno seja reformado quanto condenao nas custas relativas ao Processo na Seco, no respeito pelo princpio da condenao proporcional ao

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vencimento (446.2 do CPC), declarando-se expressamente que se mantm a condenao da Fazenda em 93% das custas do Processo da Seco; e c) que a fixao da procuradoria seja reformada para dentro dos limites do art 41 do CCJ, no mximo de 1/4. A Fazenda Pblica no respondeu. O Exm Procurador-Geral Adjunto no emitiu parecer, uma vez que, face ao teor do art 670 n. 1 do C.P.C., afigura-se-nos no ter o M.P. interveno no incidente de aclarao do acrdo. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Resulta dos autos que a requerente, inconformada com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que, numa execuo de julgados na sequncia de uma sentena de anulao de acto administrativo, considerou no serem devidos juros de mora, interps recurso para a Seco do Contencioso Tributrio deste STA. No acrdo a propsito prolatado e junto a fls. 173 e segs., considerou-se como sendo trs as questes que constituam o objecto do recurso, a saber: se eram devidos juros moratrios; se os juros de mora incidiam sobre os juros indemnizatrios e se a imputao do pagamento se fazia nos termos do art 40, n. 4 da LGT, concluindo pelo provimento do recurso, com o esclarecimento de fls. 210 e segs.. Inconformada, a Fazenda Pblica veio interpor recurso, por oposio de acrdos para o Pleno desta Seco, circunscrevendo o objecto do mesmo questo de saber se os juros de mora incidiam ou no sobre os juros indemnizatrios. Escreveu-se no acrdo aclarando que Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso e revogar a deciso recorrida, na parte em que decidiu que os juros moratrios incidem sobre os indemnizatrios, uma vez que aqueles no so devidos, improcedendo, assim, o pedido. Custas pelo recorrido neste Pleno, uma vez que contra-alegou e nesta Seco deste STA, fixando-se a taxa de justia, naquele, em 300 e, nesta, em 200, com procuradoria de 50%. Do que fica exposto, resulta claro que as custas assim fixadas dizem respeito apenas e s questo que foi suscitada no referido recurso por oposio de acrdos e que, em consequncia, pelas razes ali referidas, as mesmas eram devidas quer neste Pleno, quer na Seco do STA. Sendo assim e quanto s outras duas questes que no foram submetidas apreciao do Pleno, patente que a responsabilidade das custas compete Fazenda Pblica e nos termos em que foi condenada pelo aresto da Seco, que, assim, transitaram em julgado. Em consequncia, prejudicada fica a apreciao da questo suscitada na alnea b) do presente requerimento. Por outro lado, tambm se indefere o requerido na sua alnea c), uma vez que a requerente no indica as razes pelas quais deve ser alterada a procuradoria ento fixada (cfr. art 41 do CCJ). 3 Face ao exposto, acorda-se em indeferir o requerido. Custas pela requerente, fixando-se a taxa de justia em 4 Ucs. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Joo Antnio Valente Torro Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Isabel Cristina Mota Marques da Silva Dulce Manuel da Conceio Neto Domingos Brando de Pinho.

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Assunto: Recurso por oposio de julgados. Requisitos de admissibilidade e prosseguimento. Identidade de situaes de facto subjacentes. Caso julgado. Sumrio: I O eventual reconhecimento judicial da alegada oposio de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 284 n. 5 do CPPT, no s no faz, sobre o ponto, caso julgado, pois s releva em sede tramitao/instruo subsequente, como, por isso mesmo, no obsta a que o Tribunal Superior proceda reapreciao da necessria verificao daqueles pressupostos processuais e porventura considere antes que aquela oposio no se verifica ocorrer e, em consequncia, julgue findo o recurso.

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II So pressupostos processuais da admissibilidade e prosseguimento deste recurso jurisdicional a verificao cumulativa dos seguintes requisitos: consagrao de solues jurdicas opostas, relativamente mesma questo fundamental de direito, em decises proferidos no domnio do mesmo quadro jurdico-legal aplicvel, exigindo-se ainda, decisiva e consequentemente, que ocorra identidade das situaes de facto subjacentes. III Ora, tal no se verifica quando, como no ajuizado caso dos presentes autos, as decises judiciais postas em confronto para o requerido efeito processual no revelam, partem de ou traduzem identidade das situaes de facto subjacentes aos naturalmente dspares julgados. Processo n. 523/09-50. Recorrente: Sesagest Projectos e Gesto Imobiliria, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Alfredo Madureira. Em conferncia, acordam os Juzes do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. Do acrdo do Tribunal Central Administrativo do Norte de fls. 344 a 3368 que lhe julgou improcedente o recurso jurisdicional que antes interpusera da sentena do TT de 1 Instncia do Porto e, assim, manteve a decretada improcedncia da impugnao judicial oportunamente deduzida contra 24 liquidaes de juros compensatrios, dele apresentou depois recurso jurisdicional, por oposio de julgados, a Impugnante SESAGEST Projectos e Gesto Imobiliria, SA, Pessoa Colectiva n. 502501561. Intentando controverter cfr. requerimento de fls. 426 e segts. dois segmentos do impugnado julgado, a saber, segmento em que o douto acrdo recorrido considerou legais as liquidaes respeitantes a 1997 e 1999, fundamentadas em deduo indevida de Iva , apesar da Recorrente ter pago esse Iva Imomuro e aqueloutro em que o douto acrdo recorrido desconsiderou que o direito deduo do Iva deve ter lugar no(s) perodo(s) em que se tiver verificado a recepo das facturas com liquidao de Iva sobre os factos tributrios (rendas), e no nos perodos de imposto em que ocorrer o vencimento desses factos tributrios. Indicou como acrdos fundamento da alegada oposio de julgados, ali, o acrdo do Tribunal Central Administrativo Sul, Seco de Contencioso Tributrio, de 26.02.2008, Processo n. 00917/05, in www.dgsi.pt, e aqui, o acrdo da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal, de 01.10.2003, Processo n. 0944/03, in www.dgsi.pt. E, a final, formulou as seguintes concluses: 29. Perante o mesmo quadro legislativo, 30. e perante situaes jurdicas idnticas, 31. Os doutos Acrdos referidos propugnaram solues opostas. 32. Num dos casos, o Acrdo fundamento entendeu no haver lugar a liquidao adicional de IVA e JC em casos de mera deduo indevida de IVA. 33. O douto Acrdo recorrido entendeu precisamente o contrrio. 34. No outro caso, o Acrdo fundamento entendeu que o direito de deduo de IVA reporta-se temporalmente ao momento da recepo das facturas (ou documentos equivalentes) em que aquele IVA tenha sido liquidado. 35. O douto Acrdo recorrido, no respectivo segmento decisrio, entendeu, ao invs, que esse momento do vencimento das rendas (e, no, o do recebimento das facturas nas quais tenha sido liquidado o IVA dessas rendas). Conclui pedindo seja considerada verificada a oposio de Acrdos. O Ex.mo Representante da Fazenda Pblica contra alegou sustentando a inexistncia da invocada oposio de julgados com base no sufragado entendimento de que as situaes de facto subjacentes aos cotejados arestos so de todo dspares, demandando assim e naturalmente diversidade de solues jurdicas. Adiante e apesar da suscitada controvrsia, o Ex.mo Juiz Desembargador Relator, pelo despacho de fls. 442. julgou verificada a alegada oposio de acrdos e determinou a tramitao subsequente, isto , a notificao de recorrente e recorrida nos termos e para os efeitos do artigo 284 n. 5 do CPPT. Alegaram depois Recorrente e Recorrida tal como os autos o demonstram cfr. fls 446 a 474 e fls. 512 a 526, formulando as suas concluses que aqui, por economia e para todos os efeitos legais, se do por reproduzidas, sendo certo que a Recorrente respondeu ao convite formulado pelo Tribunal a fls. 540 apresentando nova pea processual onde, sem mais, qualificou em sublinhado, vulgo bold, como concluses do seu recurso por oposio de julgado, a matria antes e agora levada aos nmeros 106 a 129 das alegaes apresentadas.

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Dispensado depois o cumprimento do n. 4 do artigo 685-A do CPC, por despacho do Relator de fls. 601, foram os autos continuados com vista ao Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico junto deste Pleno da Seco que neles emitiu douto parecer opinando no sentido de dever ser antes julgado findo o presente recurso por oposio de julgados em virtude de, sustenta fundamentadamente, serem efectivamente dispares as situaes de facto subjacentes em qualquer dos segmentos decisrios dos cotejados arestos. Mais adita este Ilustre Magistrado, face ao alegado deficiente cumprimento do anterior despacho do Relator de fls. 601, que a Recorrente continua a abordar questes distintas das que entendeu encontrarem-se em contradio no acrdo recorrido e acrdos fundamento. E que assim, as matrias abordadas nas concluses levadas aos artigos 106 e 107 e ainda as contidas nos artigos 119 a 129, porque nada tm a ver com que entende objecto da controvrsia nos acrdos em confronto, devem ter-se por no escritas, no merecendo ser conhecidas, nos termos do n. 3 do artigo 685-A do CPC, aplicvel ex vi do artigo 2 alnea c) do CPPT. J quanto ao mrito do recurso por oposio de julgados e sustentando a opinio que sufraga, depois de enunciar os requisitos cumulativos que importa se verifiquem para que seja legalmente admissvel este recurso, a saber: que os acrdos em oposio tenham sido proferidos no domnio da mesma legislao; que respeitem mesma questo fundamental de direito e que assentem sobre solues opostas, E porque, alm destes, se exige ainda a identidade das situaes de facto subjacentes; Demonstra seguida e proficientemente a invocada ausncia de identidade das situaes de facto que estribam as decises jurdicas tiradas nos arestos em cotejo. Anota, no ponto, e no que concerne ao acrdo do TCASul de 26.02.2008, processo n. 197/05, que neste estavam em causa dedues efectuadas por um contribuinte que realizara operaes isentas e no isentas, deduzindo Iva relativa actividade isenta sem renncia prvia a qualquer iseno, quando no impugnado aresto estavam antes em causa liquidaes/dedues de Iva efectuadas aps renncia iseno prevista no artigo 9, 30 do CIVA; E que, quanto invocada oposio do acrdo recorrido com o julgado proferido no acrdo fundamento deste Supremo Tribunal e Seco de Contencioso Tributrio de 1 de Outubro de 2003, processo n. 944/03, no que tange avaliao do momento de exerccio do direito deduo, salientou ter-se o acrdo invocado como fundamento limitado a apreciar e decidir acerca do reconhecimento do direito deduo por contribuinte que no procedeu ao envio das competentes declaraes peridicas, sem qualquer pronncia implcita ou explicita sobre a questo aqui enunciada para fundamentar a invocada oposio a saber: a admissibilidade da liquidao deduo de Iva relativa a operaes anteriores iseno por contribuinte que a ela renuncia. Assim conclui, repete-se, pela inexistncia da alegada oposio de acrdos e requer seja julgado findo o presente recurso. Colhidos os vistos legais cfr. artigo 289 n. 2 do CPPT -, cumpre apreciar e decidir. Antes de mais e face ao requerido pelo Ilustre Procurador Geral Adjunto quanto s concluses que discriminadamente aponta como nada tendo a ver com a controvrsia pertinente ao recurso por oposio de julgados dir-se- que, ainda assim, no se acolhe a douta sugesto precisamente porque, delas tambm e de todo o contedo das alegaes e concluses apresentadas, decorre antes e bem exuberantemente a no verificao dos pressupostos requisitos de admissibilidade e prosseguimento do interposto recurso por oposio de julgados, porventura tambm pelo deficiente cumprimento do nus imposto pelo n. 4 do artigo 690 do CPC e apenas formalmente corrigido na sequncia do despacho do Relator de fls. 601. Apreciando agora, Em primeiro lugar e ainda prejudicialmente se se verifica ou no a invocada e indispensvel oposio de julgados j que, sabido e reiteradamente afirmado pela jurisprudncia deste Supremo Tribunal em Pleno, o despacho que, como no ajuizado caso dos autos, proferido ao abrigo e nos termos da artigo 284 n. 5 do CPPT, porventura a reconhea, no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o tribunal ad quem de a reapreciar, Designadamente como quando se no verifica ocorrer aquela oposio desde logo porque no ocorre a necessria e indispensvel identidade de situaes de facto subjacentes s pronncias decisrias dos arestos cotejados. Na verdade, tal como evidenciou o Ilustre Magistrado do Ministrio Pblico junto deste Tribunal Pleno e j acentuava concordantemente a Representante da Fazenda Pblica, ora Recorrida, na contra alegao junta a fls. 432 a 435, no se verifica ocorrer aqui e em qualquer dois segmentos decisrios erigidos como fundamento da oposio identidade das situaes de facto subjacentes e da que, naturalmente, sejam consequentemente dspares as solues jurdicas acolhidas pelos julgados em cotejo. Com efeito, quanto ao primeiro daqueles segmentos decisrios, claro que no acrdo recorrido estavam em causa liquidaes/dedues de Iva efectuadas aps renncia iseno prevista no artigo 9, 30 do CIVA, e relativas a perodos anteriores quela renncia e no acrdo invocado como fundamento,

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no convocado aresto do TCASul, estavam antes em causa dedues efectuadas por contribuinte que realizava operaes isentas e no isentas e que deduzira o Iva relativo actividade isenta sem prvia renncia a qualquer iseno. E, por sua vez e no que concerne questo do momento do exerccio do direito deduo, questo que o Recorrente coloca como tendo sido decidida em oposio pelo acrdo recorrido e o convocado acrdo da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal, ali se tendo decidido dever ser no momento do vencimento das rendas e aqui no perodo da recepo das facturas em que foi liquidado o Iva, O certo que, compulsado o impugnado acrdo no se vislumbra qualquer pronncia explicita ou mera indicao acerca do momento ou tempo do exerccio do direito deduo, nele se afirmando to s e bem disparmente que o Iva em causa no devia ter sido facturado/liquidado, nem podia ser deduzido, porque respeitava a perodos prvios renncia iseno. Acresce ainda e decisivamente que, compulsado agora o aresto invocado como fundamento, importa antes concluir que a matria de facto que lhe subjaz inteiramente diversa da que se ocupou o acrdo recorrido e da que no pudessem deixar de ser naturalmente diversas as solues jurdicas encontradas. Controverteu-se e dirimiu-se ali apenas questo atinente ao reconhecimento do direito deduo por contribuinte que no procedera oportuna apresentao das competentes declaraes peridicas, sem qualquer abordagem ainda que implcita das questes agora suscitadas pelo Recorrente designadamente acerca da, no ponto indicado, questo da admissibilidade da liquidao/deduo de Iva relativa a operaes anteriores iseno por contribuinte que a ela renuncia. Pelo exposto e sem necessidade de outras ou melhores consideraes acordam os juzes deste Tribunal em Pleno em julgar findo o presente recurso. Custas pela Recorrente, fixando a taxa de justia em 300 e a procuradoria em 50%. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira (relator) Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joaquim Casimiro Gonalves Dulce Manuel da Conceio Neto Domingos Brando de Pinho.

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Assunto: Recurso para uniformizao de jurisprudncia. Artigos 152. do CPTA e 27., alnea b) do ETAF. Inexistncia de contradio sobre a mesma questo fundamental de direito. Diversidade de pressupostos de facto. Sumrio I admissvel recurso interposto ao abrigo dos artigos 152. do CPTA e 27, alnea b) do ETAF para uniformizao de jurisprudncia em matria tributria de Acrdo proferido no mbito de aco administrativa especial, regulada pelo CPTA, ex vi do artigo 97., n. 2 do CPPT (cfr. o n. 2 do artigo 279. do CPPT e Jorge Lopes de Sousa, Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio: Anotado e Comentado, Volume II, 5. ed., Lisboa, reas Editora, 2007, pp. 679 e 747/748). II Nos termos do artigo 152., n. 1 do CPTA constitui requisito do recurso para uniformizao de jurisprudncia a existncia de contradio sobre a mesma questo fundamental de direito, sendo que para apurar da existncia da referida contradio devem seguir-se os critrios jurisprudenciais firmados na vigncia da legislao anterior (ETAF/1984 e LPTA), nos termos dos quais necessrio que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial da regulamentao jurdica e se tenha perfilhado soluo oposta nos dois arestos, o que naturalmente supe a identidade de situaes de facto, j que sem ela no tem sentido a discusso dos referidos pressupostos. (cfr. Acrdo do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio de 25 de Maro de 2009, rec. n. 598/08).

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III Tem-se por verificada a existncia de contradio sobre a mesma questo fundamental de direito se, no obstante a diversidade da situao de facto, esta no prejudica a identidade da hiptese normativa. IV No poder uniformizar-se jurisprudncia no sentido pretendido pelo recorrente se o julgado recorrido fez uma correcta interpretao e aplicao das normas legais aplicveis ao caso. Processo n. 548/08-50. Recorrente: Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais. Recorrido: Sportinveste Multimdia, S. A. Relatora: Ex.ma Sr. Cons. Dr. Isabel Marques da Silva. Acordam no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatrio 1 O Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais vem, ao abrigo dos artigos 152. do CPTA e 27 b) do ETAF, interpor recurso para uniformizao de jurisprudncia do Acrdo deste Tribunal de 22 de Abril de 2009, proferido no recurso n. 548/08, ao ter deliberado que a declarao da segurana social de inexistncia de dvidas, no se encontra prevista no n. 2 do art. 69. do CIRC como elemento necessrio ou conveniente para o perfeito conhecimento da operao de fuso e que, por isso, a sua falta no obsta ao decurso do prazo do deferimento tcito previsto no n. 7 do mesmo artigo, invocando oposio do decidido com o Acrdo do Supremo Tribunal Administrativo de 05/07/2006 (proc. n. 0142/06). Nas suas alegaes, o recorrente formulou as seguintes concluses: 1) Entre os doutos Acrdos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposio susceptvel de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questo referente ao incio do prazo de 6 meses, constante do n. 7 do art. 69. do CIRC e a questo de saber quais so os elementos necessrios ao perfeito conhecimento da operao visada, referidos no n. 2 do mesmo artigo, foram decididas diferentemente no Acrdo recorrido e no Acrdo fundamento. 2) Na verdade, o douto acrdo fundamento entendeu que a certido de inexistncia de dvidas segurana social um dos elementos necessrios ou convenientes para o perfeito conhecimento da operao visada. Em virtude disso, considerou que o pedido de autorizao de transmissibilidade de prejuzos fiscais no tinha sido instrudo com todos os elementos necessrios ou convenientes para o conhecimento da operao visada e, por isso, o prazo para o deferimento tcito no podia comear a correr enquanto no fosse junta certido negativa de dvidas. 3) Pelo contrrio, o Acrdo recorrido considerou que a certido de inexistncia de dvidas Segurana Social no um dos elementos necessrios ou convenientes para o perfeito conhecimento da operao visada, exigido pelo n. 2 do art. 69 do CIRC. Em virtude disso, considerou que o pedido de autorizao de transmissibilidade de prejuzos fiscais tinha sido instrudo com todos os elementos necessrios ou convenientes para o conhecimento da operao visada e, por isso, o prazo para o deferimento tcito comeou a correr, no obstante no ter sido junta, pela ora recorrida, certido negativa de dvidas. 4) Encontra-se, pois, preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 152 n. 1 do CPTA e 27 n. 1 alnea b) do ETAF. 5) Por outro lado, o presente conflito de jurisprudncia deve ser resolvido de acordo com o deliberado no Acrdo fundamento, dado que o Acrdo recorrido ao ter considerado que a certido da inexistncia de dvidas Segurana Social no um elemento necessrio ou conveniente para o perfeito conhecimento da operao visada e que o prazo para o deferimento tcito comea a correr no obstante no ter sido junta a referida certido, fez uma incorrecta interpretao e aplicao do direito aos factos, tendo violado o disposto nos artigos n.s 2 e 7 do art. 69 do CIRC e o disposto no art. 11-A do EBF, na redaco data aplicvel aos factos. 6) Em primeiro lugar, o prazo para o deferimento tcito no pode comear a correr enquanto no estiverem reunidos os pressupostos procedimentais, cuja verificao necessria para que se forme o referido deferimento tcito previsto no n. 7 do art. 69 do CIRC. 7) E, em segundo lugar, sendo a transmissibilidade de prejuzos fiscais um benefcio fiscal, ao mesmo no podia deixar de se aplicar o art. 11-A do EBF, na redaco data aplicvel que prescrevia que: Os benefcios fiscais dependentes de reconhecimento no podero ser concedidos quando o sujeito passivo tenha deixado de efectuar o pagamento () das contribuies relativas ao sistema da segurana social. 8) Assim, sendo a inexistncia de dvidas Segurana Social, um pressuposto para o reconhecimento do benefcio fiscal consubstanciado no pedido de transmissibilidade de prejuzos fiscais, evidente que a AT no est na posse de todos os elementos necessrios e convenientes para o conhecimento do pedido, sem que saiba que inexistem dvidas Segurana Social.

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9) E sem estarem reunidos todos os pressupostos procedimentais (subjectivos e objectivos), no pode comear a contar o prazo para o deferimento tcito. Termos em que e, com o douto suprimento de V. Exas., deve decidir-se no sentido de que existe oposio de julgados, conhecer-se do objecto do presente recurso e resolver-se o presente conflito de jurisprudncia no sentido do deliberado no Acrdo fundamento, uma vez que o Acrdo recorrido fez uma incorrecta apreciao e aplicao dos artigos 69 n. 2 e n. 7 e 11--A do EBF, aos factos. 2 No foram apresentadas contra-alegaes. 3 O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal pronunciou-se nos seguintes termos: 1. Aos recursos jurisdicionais interpostos em aces administrativas especiais aplicvel o regime previsto no CPTA e no ETAF 2002 (art. 279 ns 1 alnea a) e 2 CPPT; para maior desenvolvimento cf. Jorge Lopes de Sousa CPPT anotado e comentado 5 edio 2007 volume II pp. 679/680). A interveno do Ministrio Pblico nos recursos jurisdicionais interpostos no mbito do CPTA subsequente sua notificao (art. 146 n. 1 CPTA). 2. No caso sub judicio o Ministrio Pblico no se pronuncia sobre o mrito do recurso porque a relao material controvertida no revela qualquer ameaa a direitos fundamentais dos cidados, leso de interesses pblicos especialmente relevantes ou de algum dos valores ou bens referidos no art. 9 n. 2 CPTA (art. 146 n. 1 CPTA 2 segmento) Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentao 4 Questes a decidir Importa averiguar previamente se, no caso dos autos, esto reunidos os requisitos de admissibilidade do recurso para uniformizao de jurisprudncia, previstos no artigo 152. do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA). Concluindo-se no sentido da verificao daqueles requisitos, haver ento que conhecer do seu mrito. 5 Matria de facto No Acrdo recorrido deu-se como assente a seguinte matria de facto: a) Em 31/1/2005, a Sportinveste Multimdia, S.A., no mbito de um processo de fuso com as suas participadas Infordesporto Informtica e Desporto, S.A., e EDEV Consulting Consultoria e Desenvolvimento em Tecnologias Interactivas, Lda., requereu ao Ministro das Finanas a transmissibilidade dos prejuzos fiscais registados nas referidas sociedades incorporadas; b)Em 20 de Dezembro de 2004 foi concretizada a dissoluo e liquidao das sociedades Infordesporto Informtica e Desporto S.A., sociedade annima, com o capital social Euro 1.350.000 (um milho e trezentos e cinquenta mil euros), pessoa colectiva nmero 502163283, matriculada na Conservatria do Registo Comercial de Lisboa sob o n. 3672; EDEV Consulting Consultoria e Desenvolvimento de Tecnologias Interactivas, Lda., sociedade por quotas, com sede na Rua Abranches Ferro n. 10, 12. piso, Lisboa, com o capital social de Euro 100.000 (cem mil euros), pessoa colectiva nmero 505262665, matriculada na Conservatria do registo Comercial de Lisboa, sob o n. 9860; c) Verificou-se a transferncia do conjunto do activo e do passivo que respectivamente integravam o patrimnio da Infordesporto e da EDEV (sociedades fundidas) para a esfera da entidade detentora da totalidade das partes representativas do capital social daquelas (a Autora); d) data da transferncia do patrimnio a A. possua a totalidade do capital social das sociedades por si absorvidas. Os motivos subjacentes a estas operaes prenderam-se, por um lado, com a constatao de que as sociedades fundidas se encontravam numa situao de perda de metade do capital social e, por outro lado, com a complementariedade da actividade por estas desenvolvida com a da sociedade sua detentora; e) Entendendo que se encontravam reunidos os pressupostos necessrios, a demandante apresentou no dia 31 de Janeiro de 2005, dois requerimentos, para efeitos de aproveitamento dos prejuzos fiscais das sociedades supra referidas que foram por si incorporadas; f) Em resposta a tais requerimentos, foi a A. notificada no dia 23 de Maio de 2005, por intermdio do Ofcio n. 014478, do projecto de deciso de indeferimento do pedido de deduo de prejuzos fiscais; g) Por despacho de 30/9/2005, n. 1116/2005-XVII, do Sr. Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais, foi indeferido o pedido de transmissibilidade de prejuzos fiscais; h) Em 18/1/2006, a Sportinveste Multimdia, S.A., interps a presente aco administrativa especial. 6 Apreciando. 6.1 Dos requisitos de admissibilidade do recurso para uniformizao de jurisprudncia. O presente recurso, interposto ao abrigo dos artigos 152. do CPTA e 27 b) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) para uniformizao de jurisprudncia (cfr. o respectivo requerimento de interposio de recurso, a fls. 283 dos autos), de admitir e processar como tal, no

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obstante versar sobre matria tributria, pois que interposto de deciso proferida em aco administrativa especial, regulada no Cdigo de Processo dos Tribunais Administrativos, ex vi do artigo 97., n. 2 do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) cfr. o n. 2 do artigo 279. do CPPT e JORGE LOPES DE SOUSA, Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio: Anotado e Comentado, Volume II, 5. ed., Lisboa, reas Editora, 2007, pp. 679 (nota 3 ao art. 279. do CPPT) e 747/748 (nota 43 ao art. 279. do CPPT). Impe-se, pois, verificar se entre o Acrdo recorrido e o Acrdo fundamento, ambos proferidos por esta Seco do STA e j transitados em julgado (artigo 152. n. 1, alnea b) do CPPT), se verifica a alegada existncia de contradio sobre a mesma questo fundamental de direito, justificante do recurso para uniformizao de jurisprudncia (cfr. a parte final do n. 1 do artigo 152. do CPTA) pois que em causa est um recurso que tem objectivo nico resolver a existncia de um conflito de jurisprudncia (assim, MRIO AROSO DE ALMEIDA/CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, Comentrio ao Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos, 2. ed., Coimbra, Almedina, 2007, p. 879 nota 1 ao art. 152. do CPTA). Alega o recorrente que entre os doutos Acrdos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposio susceptvel de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questo referente ao incio do prazo de 6 meses, constante do n. 7 do art. 69. do CIRC e a questo de saber quais so os elementos necessrios ao perfeito conhecimento da operao visada, referidos no n. 2 do mesmo artigo, foram decididas diferentemente no Acrdo recorrido e no Acrdo fundamento. Explicita o recorrente que o douto acrdo fundamento entendeu que a certido de inexistncia de dvidas segurana social um dos elementos necessrios ou convenientes para o perfeito conhecimento da operao visada. Em virtude disso, considerou que o pedido de autorizao de transmissibilidade de prejuzos fiscais no tinha sido instrudo com todos os elementos necessrios ou convenientes para o conhecimento da operao visada e, por isso, o prazo para o deferimento tcito no podia comear a correr enquanto no fosse junta certido negativa de dvidas. Pelo contrrio, o Acrdo recorrido considerou que a certido de inexistncia de dvidas Segurana Social no um dos elementos necessrios ou convenientes para o perfeito conhecimento da operao visada, exigido pelo n. 2 do art. 69 do CIRC, e, em virtude disso, considerou que o pedido de autorizao de transmissibilidade de prejuzos fiscais tinha sido instrudo com todos os elementos necessrios ou convenientes para o conhecimento da operao visada e, por isso, o prazo para o deferimento tcito comeou a correr, no obstante no ter sido junta, pela ora recorrida, certido negativa de dvidas. Entende, assim, que se encontra preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 152 n. 1 do CPTA e 27 n. 1 alnea b) do ETAF. Vejamos. Para apurar da existncia de contradio sobre a mesma questo fundamental de direito entre o Acrdo recorrido e o Acrdo fundamento, entende a Jurisprudncia deste Tribunal (cfr., entre outros, o Acrdo do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio de 25 de Maro de 2009, rec. n. 598/08 e o Acrdo do Pleno da Seco de Contencioso Administrativo de 22 de Outubro de 2009, rec. n. 557/08), com o apoio da doutrina (cfr. MRIO AROSO DE ALMEIDA/ CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, op. cit, p. 883/884), que devem seguir-se os critrios jurisprudenciais firmados na vigncia da legislao anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, pois, exigvel para a verificao de contradio relevante que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial da regulamentao jurdica e se tenha perfilhado soluo oposta nos dois arestos, o que naturalmente supe a identidade de situaes de facto, j que sem ela no tem sentido a discusso dos referidos pressupostos. Sendo que a oposio dever decorrer de decises expressas, que no apenas implcitas. Cfr. Mrio Aroso e Carlos Cadilha, Comentrio ao CPTA, 2. edio, pp. 765/6. (cfr. Acrdo do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio de 25 de Maro de 2009, rec. n. 598/08). Haver, ento, entre o Acrdo recorrido e o Acrdo fundamento identidade de pressupostos de facto, justificante da requerida uniformizao de jurisprudncia em face da diversidade de decises adoptadas? No h entre os dois Acrdos plena identidade de pressupostos de facto, pois que enquanto no Acrdo fundamento constava do probatrio fixado que, no mbito do procedimento de autorizao para deduo de prejuzos fiscais das sociedades fundidas, a Impugnante foi notificada do ofcio n. 32724, de 1 de Outubro de 2003, da Direco de Servios de IRC, mediante o qual lhe foi solicitada informao sobre a possvel existncia de dvidas Segurana Social () sendo o pedido justificado pela necessidade de dar cumprimento ao disposto no artigo 11-A do Estatuto dos Benefcios Fiscais (cfr. o seu n. 2) e bem assim que em 10 de Outubro de 2003, a Impugnante entregou, junto da Direco de Servios de IRC, uma declarao autenticada emitida pela Segurana Social, confirmando a regularidade da sua situao contributiva perante aquela entidade (cfr. o n. 3 do probatrio fixado no Acrdo fundamento), o mesmo se no verificou no quadro factual que est na gnese do Acrdo recorrido, sendo precisamente essa ausncia de notificao uma das razes apontadas na fundamentao do Acrdo para a deciso tomada (cfr. fls. 255 dos autos).

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No obstante a apontada diversidade de situaes de facto, entende-se que esta no suficiente para afastar a existncia contradio sobre a mesma questo fundamental de direito, pois que a hiptese normativa , num e noutro caso, a mesma, sendo esta a relevante para efeitos de oposio. Ora, relativamente questo decidenda em anlise - a de saber se se formou deferimento tcito do pedido de transmissibilidade de prejuzos fiscais nos termos do n. 7 do artigo 69. do Cdigo do IRC -, no apenas so opostas as decises expressas no Acrdo fundamento e no recorrido, como tal diversidade de solues decorre de se ter entendido, no Acrdo fundamento, que a declarao de inexistncia de dvidas segurana social integra os elementos a que se refere o n. 2 do artigo 69. do Cdigo do IRC, para que, nos termos do n. 7 do mesmo artigo, possa haver deferimento tcito do pedido e, no Acrdo recorrido, que tal declarao, pese embora possa ser requisito para o deferimento expresso do pedido, no exigido pelo n. 2 do artigo 69. do Cdigo do IRC, sendo que apenas do acompanhamento do requerimento por estes elementos referidos no n. 2 e no quaisquer outros eventualmente necessrios ou convenientes para apreciao do pedido que o n. 7 do art. 69 fazia depender a formao de deferimento tcito (cfr. o Acrdo recorrido, a fls. 255 dos autos). Julga-se, pois, verificada a existncia de contradio sobre a mesma questo fundamental de direito, requisito do recurso para uniformizao de jurisprudncia previsto no artigo 152. do CPTA. 6.2 Da uniformizao de jurisprudncia requerida Pretende o recorrente que seja uniformizada jurisprudncia no sentido propugnado pelo Acrdo fundamento, pois, alegadamente, o Acrdo recorrido ao ter considerado que a certido da inexistncia de dvidas Segurana Social no um elemento necessrio ou conveniente para o perfeito conhecimento da operao visada e que o prazo para o deferimento tcito comea a correr no obstante no ter sido junta a referida certido, fez uma incorrecta interpretao e aplicao do direito aos factos, tendo violado o disposto nos artigos n.s 2 e 7 do art. 69 do CIRC e o disposto no art. 11-A do EBF, na redaco data aplicvel aos factos. Entendemos, contudo, que no poder uniformizar-se jurisprudncia no sentido requerido, pois que, nos termos do n. 7 do artigo 69. do Cdigo do IRC, o incio do prazo de deferimento tcito do pedido estava apenas dependente da entrega dos elementos referidos no seu n. 2, entre os quais no se incluam os necessrios para averiguar da existncia de dvidas segurana social, mas apenas os necessrios ou convenientes para o perfeito conhecimento da operao visada, entendendo-se como tal os que se relacionam com a demonstrao de que a fuso relacionada por razes econmicas vlidas, tais como a reestruturao ou racionalizao das actividades das sociedades intervenientes, e se insere numa estratgia da redimensionamento e desenvolvimento empresarial de mdio ou longo prazo, com efeitos positivos na estrutura produtiva, entre os quais no se v que caiba, por indicao expressa ou implcita, a declarao de inexistncia de dvidas segurana social. Tal exigncia, a decorrer da lei, decorreria no do artigo 69. do Cdigo do IRC, que a tal declarao de inexistncia de dvidas se no refere, mas do artigo 11.-A do Estatuto dos Benefcios Fiscais, ao tempo vigente, que a ela aludia expressamente. Isso mesmo foi, alis, assumido no Acrdo fundamento, que expressamente qualificou o regime especial de transmissibilidade dos prejuzos fiscais previsto no artigo 69. do Cdigo do IRC como tendo natureza de benefcio fiscal, por isso sujeito aos requisitos gerais daqueles, posio que agora reiterada pelo recorrente, no obstante as consistentes dvidas sobre a adequao daquela qualificao ao regime em causa expressas no apenas pela doutrina (Cfr. MANUEL ANSELMO TORRES, A Portabilidade dos Prejuzos Fiscais, in J.L. Saldanha Sanches e Outros, Reestruturao de Empresas e Limites do Planeamento Fiscal, Coimbra, Coimbra Editora, 2009, pp. 114/115) mas inclusive no Relatrio do Grupo de Trabalho criado por Despacho de 1 de Maio de 2005 do Ministro do Estado e das Finanas para a Reavaliao dos Benefcios Fiscais (cfr., Reavaliao dos Benefcios Fiscais: Relatrio do Grupo de Trabalho criado por Despacho de 1 de Maio de 2005 do Ministro do Estado e das Finanas, Cadernos de Cincia e Tcnica Fiscal, n. 198, Lisboa, 2005, pp. 95, 118, 173/174 e 188/196). Ora, o artigo 11.-A do Estatuto dos Benefcios Fiscais no foi fundamento normativo convocado no Acrdo recorrido e no tinha, alis, de o ser, pois que nos termos do n. 7 do artigo 69. do Cdigo do IRC apenas os requisitos do n. 2 do mesmo artigo, e no outros, tinham de ser entregues com o requerimento referido no n. 1, para que comeasse a correr o prazo de deferimento tcito. Observe-se, alis, que a norma do n. 7 do artigo 69. do Cdigo do IRC era j mais exigente quanto aos requisitos do deferimento tcito do que o regime geral estabelecido no artigo 108. do Cdigo de Procedimento Administrativo, que faz depender o incio da contagem do prazo de deferimento tcito to s da formulao do pedido ou da apresentao do processo (cfr. o seu n. 2), independentemente deste estar devidamente instrudo, relevando a deficiente instruo, quando verificada, apenas para efeitos de suspenso do decurso do prazo, se o requerente for notificado para suprir as deficincias e enquanto o no fizer, pois que a o procedimento fica parado por motivo imputvel ao particular (cfr. o n. 4 do artigo 108. do Cdigo de Procedimento Administrativo).

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Pelo exposto, h-de concluir-se que o decidido no Acrdo recorrido no merece censura, sendo, por consequncia, de indeferir o pedido de uniformizao de jurisprudncia no sentido requerido pelo recorrente. - Deciso 7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juzes da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, confirmando o Acrdo recorrido. Custas pelo recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/8. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Isabel Cristina Mota Marques da Silva (relatora) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Joo Antnio Valente Torro Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Domingos Brando de Pinho (vencido, nos termos do acrdo Fundamento) Dulce Manuel da Conceio Neto Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (vencido, nos termos do acrdo fundamento, que subscrevi).

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Assunto: Garantia. Caducidade. Indemnizao. Regime transitrio. Sumrio: I O artigo 183.-A do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio foi aditado pela Lei n. 15/2001, de 5 de Junho, que, no seu artigo 11., prev um regime de transio segundo o qual, relativamente a processos pendentes, os prazos definidos no artigo 183.-A do CPPT (...) so contados a partir da entrada em vigor da presente lei. II Nos termos do n. 6 daquele artigo 183.-A, em caso de caducidade da garantia, o interessado ser indemnizado pelos encargos suportados com a sua prestao, nos termos e com os limites previstos nos n.os 3 e 4 do artigo 53. da Lei Geral Tributria. III Os encargos suportados com a prestao da garantia caducada contabilizam-se desde que esta foi prestada. Processo n. 730/08-50. Recorrente: Director de Finanas do Porto. Recorrido: Modis Distribuio Centralizada, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 MODIS DISTRIBUIO CENTRALIZADA, SA, impugnou no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto o despacho de 14-3-2003, do Senhor DIRECTOR DE FINANAS DO PORTO, que indeferiu parcialmente o pedido de indemnizao pelos prejuzos decorrentes da prestao de uma garantia bancria, no montante de 131.051,87, que apresentou para suspenso de um processo de execuo fiscal. Por despacho do Meritssimo Juiz daquele Tribunal, foi efectuada a correco da forma de processo, ordenando-se que passasse a seguir os termos do recurso contencioso. Por sentena de 25-5-2006 foi negado provimento ao recurso contencioso. A Recorrente interps recurso para a Seco do Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo que, por acrdo de 9-5-2007, anulou a sentena por omisso de pronncia. Tendo o processo baixado a Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, foi proferida em 13-11-2007 nova sentena em que o recurso contencioso foi julgado procedente e anulado o despacho recorrido na parte em que no reconheceu o direito da Recorrente ao pagamento da indemnizao pelos prejuzos incorridos com a prestao de garantia bancria desde a data da sua prestao at data da declarao de caducidade e efectivo levantamento de tal garantia pelos Servios Fiscais. Inconformado, o Senhor Director de Finanas do Porto interps recurso para o Tribunal Central Administrativo Norte, que veio a declarar-se incompetente, em razo da hierarquia, para o seu conhecimento, considerando competente este Supremo Tribunal Administrativo.

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Por acrdo da Seco do Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo de 28-1-2009, veio a ser negado provimento ao recurso jurisdicional. Novamente inconformado, o Senhor Director de Finanas do Porto interps o presente recurso jurisdicional para este Pleno da Seco do Contencioso Tributrio, invocando oposio entre o acrdo recorrido e o acrdo deste Supremo Tribunal Administrativo de 18-5-2005, proferido no recurso n. 40/05. O Excelentssimo Senhor Relator na Seco julgou verificada a oposio de julgados e ordenou a notificao das partes para alegaes. O Senhor Director de Finanas do Porto apresentou alegaes com as seguintes concluses: 1. O douto Acrdo recorrido fez uma incorrecta interpretao dos preceitos legais, designadamente, do art. 183-A do CPPT, aditado pela Lei 15/2001, de 5-6, que entrou em vigor em 5/7/2001, por fora do seu art. 14 e do art. 11 da mesma Lei, ao ter considerado que os encargos suportados com a prestao da garantia caduca contabilizam-se desde que esta foi prestada e no desde a data da vigncia da citada lei (suposto, como o caso, que a prestao da garantia e respectiva caducidade se operam antes da vigncia de tal Lei). 2. Para isso o douto Acrdo recorrido teve que considerar ser aplicvel ao caso a Lei n. 15/2001, retroactivamente, j que se aplica s reclamaes pendentes com garantias prestadas, faltando apenas definir o respectivo mbito. Sendo que, ao referir-se apenas contagem do prazo de caducidade das garantias pendentes, aquele regime transitrio tambm tutela os efeitos dessa mesma caducidade. 3. A tese perfilhada pelo douto Acrdo recorrido no tem em considerao, ao contrrio do cristalino Acrdo fundamento, que o direito de indemnizao, inerente declarao de caducidade da garantia, resulte imediatamente do decurso do prazo a que se refere o art. 11 da Lei n. 15/2001, de 5/6 e implica a constituio de um novo direito substantivo regulado de novo e atribudo pelo indicado art. 183-A do CPPT diferente daquele outro estabelecido pelo art. 53 da LGT e art. 171 do CPPT. 4. Assim sendo, por fora do art. 11 da Lei n. 15/2001, de 5-6, os prazos previstos no art. 183-A do CPPT s so contados a partir da data da sua entrada em vigor e apenas so indemnizveis os encargos decorridos aps esta data e depois de decretada a caducidade da garantia bancria pois tal norma no de aplicao retroactiva, ao contrrio da tese perfilhada pelo douto Acrdo recorrido. 5. Donde nos parece, salvo o devido respeito, que deve ser uniformizada a jurisprudncia em face desta questo de direito, no sentido do cristalino Acrdo fundamento, uma vez que segue os ensinamentos dos Professores Doutores Cabal de Moncada, Manuel de Andrade e Castro Mendes, quanto aplicao e sucesso das leis no tempo na relao jurdica, expressa nas suas obras. Nestes termos e nos mais de direito, deve o conflito de jurisprudncia em causa ser resolvido de acordo com a tese perfilhada pelo douto Acrdo fundamento. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: 1. Objecto do recurso A questo em anlise nos presentes autos, e que deu causa oposio de julgados, respeita interpretao do art. 11. da Lei 15/2001, designadamente saber se os encargos suportados com a prestao da garantia caducada se contabilizam desde que esta foi prestada ou se pelo, contrrio, s sero indemnizveis a partir da data de entrada em vigor daquela lei (05.07.2001) sendo excludos os encargos anteriores quela data. O acrdo recorrido (a fls. 199 e segs.) decidiu que, nos termos do n. 6 do art. 183-A do CPPT, em caso de caducidade da garantia, o interessado ser indemnizado pelos encargos suportados com a sua prestao, nos termos e com os limites previstos nos ns 3 e 4 do art. 53 da LGT. E que mau grado tal normativo ter sido aditado ao CPPT pela Lei n. 15/2001, de 5/6, os encargos suportados tm que ser contabilizados desde o momento da prestao da garantia, mesmo que anterior vigncia do referido preceito legal. Alega a recorrente, apoiando-se na doutrina do acrdo fundamento de 15.05.2007, recurso 1780/07 do Tribunal Central Administrativo Sul (fls. 150 e segs.), que a Lei n. 15/2001 aditou o art. 183-A ao CPPT, cuja vigncia teve incio em 05.07.2001. E que os prazos previstos nesta nova disposio legal (art. 183-A do CPPT) aplicavam-se aos processos pendentes, contando-se, contudo, s a partir da entrada em vigor desta mesma lei (ex vi art. 1l). Razo pela qual conclui que os encargos suportados com a prestao de garantia para suspenso da execuo fiscal, s sero indemnizveis a partir de 05.07.2001, sendo excludos os encargos anteriores quela data. 2. Fundamentao Afigura-se-nos que o recurso no merece provimento. O acrdo recorrido entendeu, na esteira da jurisprudncia deste Supremo Tribunal Administrativo vide, para alm do acrdo 513/06 de 11.10.2006, citado na deciso recorrida, os acrdos

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de 31.01.2007, recurso 1086/06 e de 26.04.2007, recurso 215/07, in www.jsta.pt que os encargos suportados com a prestao da garantia caducada se contabilizam desde que esta foi prestada. E o argumento decisivo parece-nos ser o que, alis, j devidamente salientado no acrdo recorrido (fls. 202): a verificao do pressuposto constitutivo da caducidade da garantia j prestada o decurso de um ano, a partir da entrada em vigor daquela Lei, sem que a reclamao graciosa seja decidida pela administrao fiscal indissocivel do seu efeito o direito a indemnizao pelos encargos suportados com a prestao da garantia. Da que se conclua que, estando a reclamao pendente com garantia prestada e tendo a administrao um ano para a decidir, mesmo aps a entrada em vigor da Lei 15/2001, no o fazendo, dever indemnizar o contribuinte, com efeitos desde a prestao da garantia. Termos em que somos de parecer que deve ser sufragada a doutrina acolhida no acrdo recorrido, julgando-se improcedente o recurso. As partes foram notificadas deste douto parecer e nada vieram dizer. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Ao presente processo, iniciado antes de 1-1-2004, aplica-se o regime anterior ao ETAF de 2002 e CPTA. O art. 30. do ETAF de 1984, ao prever a competncia do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio, estabelece os requisitos dos recursos com fundamento em oposio de julgados, nos seguintes termos: Compete ao Pleno da Seco de Contencioso Tributrio conhecer: b) Dos recursos de acrdos da Seco que, relativamente ao mesmo fundamento de direito e na ausncia de alterao substancial da regulamentao jurdica, perfilhem soluo oposta de acrdo da mesma Seco ou do respectivo pleno; Os recursos com fundamento em oposio de julgados apenas so admitidos quando no acrdo recorrido e no acrdo invocado como fundamento, foram perfilhadas solues opostas, relativamente ao mesmo fundamento de direito e na ausncia de alterao substancial de regulamentao jurdica. Apesar de por despacho do Excelentssimo Senhor Relator na Seco do Contencioso Tributrio se ter entendido existir a invocada oposio de julgados entre o acrdo recorrido e o acrdo fundamento, a questo da existncia ou no de oposio deve ser reapreciada por este pleno, em consonncia com o disposto no art. 766., n. 3, do CPC, na redaco anterior reforma operada pelos Decretos-Lei n.s 329-A/95, de 12 de Dezembro, e 180/96, de 25 de Setembro. (1) A jurisprudncia do Supremo Tribunal Administrativo tem sido uniforme no sentido de ser exigvel tambm que o acrdo invocado como fundamento tenha transitado em julgado, exigncia que consta do n. 4 do art. 763. do CPC e se justifica por os recursos com fundamento em oposio de julgados no contencioso administrativo, visarem, primacialmente, assegurar o tratamento igualitrio e s relativamente a uma deciso transitada em sentido oposto que foi proferida no processo se poder colocar a questo de desigualdade de tratamento, uma vez que uma deciso no transitada em sentido contrrio proferida no processo pode vir a ser alterada no sentido desta. No entanto, em sintonia com o preceituado no n. 4 do art. 763. do CPC, deve entender-se que se deve partir do pressuposto que o trnsito em julgado ocorreu, se o recorrido no alegar que o acrdo no transitou. tambm exigvel que os acrdos recorrido e fundamento tenham sido proferidos em processos diferentes ou incidentes diferentes do mesmo processo, como se prev no n. 3 do art. 763. do CPC e corolrio do preceituado no art. 675. do mesmo Cdigo. Por outro lado, apenas relevante para fundamentar o recurso por oposio de julgados a oposio entre solues expressas, como vem sendo uniformemente exigido pelo Supremo Tribunal Administrativo (2), exigncia esta que formulada com base na referncia a soluo oposta, inserta nos arts. 22., alneas a), a) e a), 24., n. 1, alneas b) e b), e 30., alneas b) e b), do ETAF de 1984. (3) Para se poder considerar que h oposio de solues jurdicas ter de exigir-se que ambos os acrdos versem sobre situaes fcticas substancialmente idnticas, como vem sendo jurisprudncia do Supremo Tribunal Administrativo. (4) Para alm disso, necessrio ainda que ambos os acrdos tenham sido proferidos num quadro legislativo substancialmente idntico. No CPC exigia-se que os acrdos tivessem sido proferidos no domnio da mesma legislao (art. 763., n. 1), estabelecendo-se no n. 2 do mesmo artigo que os acrdos consideram-se proferidos no domnio da mesma legislao sempre que, durante o intervalo da sua publicao, no tenha sido introduzida qualquer modificao legislativa que interfira, directa ou indirectamente, na resoluo da questo de direito controvertida. Nas referidas normas do ETAF fala-se em ausncia de alterao substancial da regulamentao jurdica, o que tem significado prtico idntico ao visado por aquelas normas do CPC.

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Essencialmente, poder dizer-se que h alterao da regulamentao jurdica relevante para afastar a existncia de oposio de julgados sempre que as eventuais modificaes legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinao da soluo jurdica. (5) 3 No caso em apreo no questionado que o acrdo recorrido e o acrdo fundamento escolhido pelos Recorrentes foram proferidos em processos diferentes, em que o primeiro transitou em julgado. Em ambos os acrdos se apreciou a questo da aplicao no tempo do regime de indemnizao devida em caso de caducidade de garantia, prevista no n. 6 do art. 183.-A do CPPT, na redaco da Lei n. 15/2001, de 5 de Junho. No acrdo fundamento entendeu-se, como se sintetiza no respectivo sumrio, que Referindo-se este art 183 A do CPPT declarao de caducidade da garantia a qual resulta imediatamente do decurso do prazo tal preceito apenas de aplicao aps a respectiva vigncia ou seja a partir de 5-7-2001 pelo que apenas so indemnizveis, nos termos deste preceito normativo, os encargos incorridos aps esta data e depois de decretada a caducidade da garantia bancria pois que tal norma no de aplicao retroactiva. No acrdo recorrido entendeu-se, com referncia ao mesmo art. 183.-A, como tambm se sintetiza no respectivo sumrio, que Mau grado tal normativo ter sido aditado ao CPPT pela Lei n. 15/2001, de 5 de Junho, os encargos suportados tm que ser contabilizados desde o momento da prestao da garantia, mesmo que anterior vigncia do referido preceito legal. H, assim, manifesta oposio entre o acrdo recorrido e o acrdo fundamento quanto questo de saber se os encargos suportados com a prestao de garantia antes da entrada em vigor do referido art. 183.-A do CPPT, que ocorreu em 6-7-2001, devem ou no ser considerados para determinar o montante da indemnizao a prevista. 4 A jurisprudncia deste Supremo Tribunal Administrativo posterior ao acrdo fundamento tem vindo a ser uniforme no sentido do acrdo recorrido (acrdos de 11-10-2006, recurso n. 513/06, de 28-1-2009, recurso n. 730/08, e de 9-9-2009, recurso n. 347/09), tendo inclusivamente sido adoptada por dois dos subscritores do acrdo fundamento (6). Assim, no sendo invocado pelo Recorrente qualquer argumento que justifique que se ponha em dvida a correco da tese adoptada no acrdo recorrido, adopta-se a fundamentao do acrdo de 11-10-2006, que apreciou proficientemente a questo: Mas a aplicao retroactiva daquela Lei Fiscal no est em causa j que o regime transitrio da Lei n. 15/2001, previsto no seu artigo 11., determina que, relativamente aos processos pendentes definindo o respectivo regime de transio em que, portanto, j havia garantias prestadas , os prazos referidos naquele artigo 183.-A s so contados a partir da entrada em vigor desta lei. A tese da recorrente deixa sem qualquer contedo o inciso normativo inicial daquele artigo 11. pois a sua segunda parte contagem do prazo s pode referir-se a processos (reclamaes) pendentes: se o dito regime de transio fosse s referente ao prazo, a expresso relativamente a processos pendentes seria de todo espria. Tal segunda parte no tem outro significado seno conceder sempre administrao o prazo de um ano para decidir a reclamao sem quaisquer consequncias indemnizatrias e justamente nos processos pendentes, pois, nos instaurados posteriormente entrada em vigor da lei, o prazo conta-se naturalmente a partir da respectiva instaurao. falta de tal preceito, a lei no seria retroactiva, isto , s se aplicaria s reclamaes instauradas e s garantias prestadas posteriormente sua vigncia. A Lei n. 15/2001 , pois, retroactiva, j que se aplica s reclamaes pendentes com garantias prestadas, faltando apenas definir o respectivo mbito. Sendo que, ao referir-se apenas contagem do prazo de caducidade das garantias pendentes, aquele regime transitrio tambm tutela os efeitos dessa mesma caducidade. Isto : a verificao do pressuposto constitutivo da caducidade da garantia j prestada o decurso de um ano, a partir da entrada em vigor daquela Lei, sem que a reclamao graciosa seja decidida pela administrao fiscal indissocivel do seu efeito o direito a indemnizao pelos encargos suportados com a prestao da garantia caduca , uma vez que a Lei n. 15/2001 no diz o contrrio. O legislador, ao prever o pressuposto constitutivo da caducidade, consequentemente previu tambm o seu efeito. Na verdade, aquele alargamento do prazo para a deciso da reclamao, em equiparao s reclamaes ainda no pendentes, tornaria incompreensvel que, ainda assim, o respectivo incumprimento no gerasse um dever de indemnizao relativamente s garantias j prestadas anteriormente vigncia do dito artigo 183.-A e desde o seu incio. Da referncia do artigo 11. desta Lei aos processos pendentes resulta, pois, que o mesmo artigo se aplica s garantias j prestadas e, no se concretizando qualquer restrio indemnizatria,

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tero de ser indemnizados todos os encargos, que no somente os posteriores entrada em vigor da Lei n. 15/2001. O que perfeitamente se justifica atendendo a que a reclamao tem efeito suspensivo se prestada garantia adequada artigo 69., alnea f), do CPPT , obstando prpria instaurao da execuo Assim, de negar provimento ao presente recurso jurisdicional. Termos em que acordam em negar provimento ao recurso e em confirmar a deciso recorrida. Sem custas, por Custas o Recorrente, estar isento (art. 2. da Tabela de Custas). Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Jorge Manuel Lopes de Sousa (relator) Antnio Francisco de Almeida Calhau Joaquim Casimiro Gonalves Isabel Cristina Mota Marques da Silva Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Dulce Manuel da Conceio Neto Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Domingos Brando de Pinho.
(1) O Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a entender, uniformemente, que os arts. 763. a 765. do CPC na redaco anterior reforma operada pelos Decretos-Lei n. 329-A/95, de 12 de Setembro, e 180/96, de 12 de Dezembro, continuam em vigor no contencioso tributrio. (2) Neste sentido, entre outros, podem ver-se os acrdos deste Pleno da Seco do Contencioso Administrativo do Supremo Tribunal Administrativo de 27-6-1995, proferido no recurso n. 32986, de 7-5-1996, proferido no recurso n. 36829; e de 25-6-1996, proferido no recurso n. 35577. Ainda no mesmo sentido, os acrdos do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio de 13-7-1988, proferido no recurso n. 3988, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 10-10-1989, pgina 29; e de 19-6-1996, proferido no recurso n. 19426. (3) Neste sentido, a propsito da expresso idntica contida no art. 763., n. 1, do CPC, podem ver-se os acrdos do Supremo Tribunal de Justia de 7-5-1994, proferido no recurso n. 85910, de 11-10-1994, proferido no recurso n. 86043, e de 26-4-1995, proferido no recurso n. 87156. (4) Podem ver-se, neste sentido, os acrdos do Pleno da Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo de 17-6-1992, proferido no recurso n. 13191, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica, de 30-9-1994, pgina 136; de 9-6-1993, proferido no recurso n. 12064; de 22-11-1995, proferido no recurso n. 15284; e de 19-6-1996, proferido no recurso n. 19806. (5) Fundamentalmente neste sentido, o acrdo do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo de 19-6-1996, proferido no recurso n. 19532. (6) Como se pode ver pelas declaraes de voto proferidas no processo n. 513/06.

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Assunto: Utilizao do subsolo municipal. Taxa. Sumrio: de qualificar como taxa, por ter natureza sinalagmtica, o tributo liquidado por um municpio como contrapartida pela utilizao do subsolo com tubos e condutas, uma vez que o seu montante se destina a pagar a utilizao individualizada do subsolo onde as mesmas foram colocadas. Processo n. 731/09-50. Recorrente: LisboaGs GDL Sociedade Distribuidora de Gs Natural de Lisboa, S. A. Recorrido: Cmara Municipal de Sintra. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Calhau. Acordam no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: I LISBOAGS GDL Sociedade Distribuidora de Gs Natural de Lisboa, SA, com os sinais dos autos, no se conformando com o acrdo do TCAS de 17/02/2009, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentena proferida pela Mma. Juza do TAF de Sintra que julgou improcedente a impugnao judicial deduzida contra a liquidao de taxas por ocupao do subsolo do domnio pblico municipal com infraestruturas necessrias distribuio e comercializao de gs natural efectuada

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pela Cmara Municipal de Sintra, dele vem recorrer para este STA, com fundamento em oposio de julgados, formulando as seguintes concluses: 1. O Acrdo recorrido Acrdo do TCA Sul proferido no recurso jurisdicional n. 2554/08, datado de 17/02/2009 tem na sua origem uma situao de facto em tudo idntica do Acrdo fundamento Acrdo do TCA proferido no recurso jurisdicional n. 4636/00, datado de 18/06/2002. Em ambos, o que se discute a legalidade da liquidao e cobrana de tributos pela ocupao do subsolo municipal com tubagens destinadas ao transporte de gs natural e, consequentemente, a sujeio ou no da Recorrente aos mesmos. 2. O Acrdo recorrido consagra a ideia de que estamos perante verdadeiras taxas, de cujo pagamento a ora Recorrente apenas pode estar isenta ou no sujeita por fora da lei ou do contrato de concesso. 3. Pese embora o Acrdo recorrido aluda ao teor do Acrdo fundamento, prefere nem sequer analisar a natureza da concesso e da actividade desenvolvida pela Recorrente, que se revela essencial para a compreenso dos factos e, por conseguinte, para uma justa deciso. 4. J o Acrdo fundamento conclui que tais imposies pretendidas cobrar ora recorrente no podem ser qualificadas como taxas, tendo em conta a sua natureza e qualidade do respectivo sujeito passivo, extravasando os limites conceituais dessa figura, pelo que as liquidadas ao abrigo de tal denominao so, no caso, ilegais. Assim, nunca poderia a Recorrente estar sujeita ao seu pagamento. 5. Para chegar a tal concluso, o Acrdo fundamento procede a uma anlise pormenorizada da actividade da Recorrente e da prpria figura da concesso, decidindo nos seguintes termos: a actuao da concessionria no se dirige satisfao de um interesse prprio, individual, mas, antes, satisfao de um interesse pblico por cuja satisfao ela ficou responsvel, nos termos do respectivo contrato de concesso, tendo desta forma passado a desempenhar uma funo pblica, como colaboradora da Administrao na realizao dos interesses gerais para os quais ficou investida. 6. pois notria a oposio existente entre os Acrdos recorrido e fundamento. Quando confrontados com a mesma questo fundamental de direito e na ausncia de alterao da regulamentao jurdica, cada um dos arestos chegou a uma concluso, pelo que existe oposio de julgados relevante nos termos e para os efeitos previstos no artigo 27., n. 1, alnea b) do ETAF, na redaco que lhe foi conferida pela Lei n. 107-D/2003, de 31 de Dezembro. 7. O Acrdo fundamento, cuja argumentao a Recorrente reitera, efectuou uma anlise da natureza do tributo atendendo sobretudo ao factor de inexistncia de sinalagma e tambm natureza do contrato de concesso, tendo, a final, verificado que o bem pblico subsolo municipal estava a ser utilizado com a finalidade que lhe destinada: a satisfao de um interesse colectivo, sem que se possa individualizar quem e em que medida beneficia dessa utilizao. 8. Falta desde logo a necessria divisibilidade para a qualificao do tributo como uma taxa, atendendo a que a sua criao no se deve necessidade de dar resposta a uma necessidade gerada directa ou indirectamente pela Recorrente mas antes para satisfazer interesses gerais de todos os muncipes, os quais se materializam, em ltimo termo, em interesses colectivos. 9. Nestes termos, o tributo cobrado pela CMS extravasa claramente os limites conceptuais das taxas e, por conseguinte, a prpria competncia das autarquias na criao de tributos. 10. E no se diga que a mera circunstncia de a Recorrente obter lucro como resultado da sua actividade legitima a cobrana daquelas taxas. A Lei Geral Tributria explcita a esse respeito, consagrando a capacidade contributiva como caracterstica exclusiva dos impostos. Um entendimento contrrio seria legitimador da inaceitvel perseguio das utilities que se tem verificado em tempos recentes. 11. Acresce que o subsolo , para a Recorrente, uma simples condio material para a instalao do servio pblico essencial, o que designado pela doutrina como concesses de uso privativo de domnio pblico meramente mediato ou para instalao de servios, as quais so, por regra, gratuitas. No sendo tal realidade susceptvel de tributao, as taxas cobradas violavam o artigo 19., alnea c) da Lei n. 42/98, de 6 de Agosto, pois esta norma s tinha aplicao a utilizaes do domnio pblico que fossem tributveis o que no o caso. 12. Importa ainda referir que, tendo o Estado optado pela concesso do servio pblico de distribuio de gs natural a uma entidade privada, transferiu para esta no s um conjunto de direitos e de obrigaes, como tambm um conjunto de prerrogativas de autoridade de que dispe para prosseguir essa atribuio, incluindo o direito de utilizar o domnio pblico para efeitos de implantao e explorao das infra-estruturas da concesso. 13. No restando dvidas de que o subsolo municipal afecto na sua utilizao instalao das condutas e equipamentos do servio pblico de gs natural, e tambm de que o Estado transferiu para a ora Recorrente a prerrogativa de utilizao de bens do domnio pblico na medida do necessrio para a implantao e explorao do servio pblico de gs natural, apenas o Estado, enquanto entidade concedente, pode definir, por fora da lei que aprovou as Bases da Concesso, as condies em que o

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concessionrio poder exercer o direito que lhe atribudo por aquelas bases de implantar no domnio pblico, qualquer que ele seja, a rede de gs natural. 14. Ora, o acto de liquidao de taxas pela ocupao do subsolo pela rede da Recorrente, sendo praticado por um rgo do municpio, acaba por invadir a rea de responsabilidade e de atribuies do Estado concedente, ao envolver a administrao de um bem dominial cujo uso passou a ficar afecto, por lei, ao prprio Estado, e sobre o qual apenas o Estado poder dispor. Assim, a liquidao das taxas em causa deve considerar-se nula, por violao do disposto no artigo 133., n. 2, alnea b) do Cdigo de Procedimento Administrativo. 15. Estamos, em suma, perante um tributo que no exigvel, nem devido. Contra-alegando, vem o Municpio de Sintra dizer que: 1- No presente recurso pretende o recorrente ver verificada a alegada oposio entre o decidido no acrdo do TCA de 17.02.2009 e no de 18.06.2002, onde se discute a qualificao de um tributo e a verificao ou no da iseno do pagamento daquele em virtude da natureza e qualidade do sujeito passivo. 2- Ainda que admitido o presente recurso de oposio de julgados, porque se entendeu verificar a apontada contradio, sempre se reitera o entendimento de que no se mostram preenchidos os requisitos de que depende a admisso e posterior apreciao de um recurso de oposio de julgados, uma vez que necessrio existir contradio entre acrdos transitados, que essa contradio recaia sobre a mesma questo fundamental de direito, que a realidade fctica seja a mesma e ainda que a orientao perfilhada no acrdo impugnado no esteja de acordo com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do STA. 3- A materialidade e o quadro jurdico que fundamentam as decises proferidas nos dois acrdos no so coincidentes, na medida em que as taxas em referncia em ambos referem-se a anos diferentes, a liquidao feita por municpios distintos com base em disposies legais diferentes, porque decorrentes de exigncias constantes em tabelas de taxas distintas, sendo que igualmente o sujeito passivo no o mesmo. 4- Em causa esto taxas do ano de 1999 e noutro taxas de 2005, sendo que esse lapso temporal encontra-se reflectido no entendimento daquelas questes, verificando-se que o vertido no acrdo fundamento foi ultrapassado de forma consolidada e rechaado por acrdos do Tribunal Constitucional, do Supremo Tribunal Administrativo e do Tribunal Central Administrativo. 5- O recurso para uniformizao de jurisprudncia no pode proceder, uma vez que o entendimento vertido no acrdo recorrido est de acordo com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do STA (Ac. STA de 17.11.2004, nos recursos 650/04 e 654/04, de 13.4.2005, no recurso 1339/04, de 27.4.2005, no recurso 1338/04, de 9.5.2007, nos recursos 648/06, 1223/06 e 94/07, e de 9.10.2008, no recurso 500/08; Ac. de 12.11.2008, recurso 701/2008, acrdo de 10.12.2008, recurso n. 0735/08 e acrdo do Pleno de 17.12.08, recurso 0267/08). 6- Igualmente o Tribunal Constitucional j se pronunciou sobre as questes aqui em apreo, nomeadamente nos acrdos 365/2003 e 366/2003, de 14/7/2003, 354/2004 e 355/2004, de 19/5/2004 e 396/2006, de 28/6/2006, entendendo tambm que em causa est a liquidao de taxas e no de impostos. 7- Por isso, fala-se e bem no acrdo recorrido em avassaladora jurisprudncia que impe de forma clara e muito consolidada o acompanhamento do entendimento de que para a ora recorrente beneficiar da invocada no sujeio ou iseno de taxas municipais atinentes utilizao do domnio pblico, teria de ter por fonte a prpria lei ou o contrato de concesso, de forma expressa, e no caso, apenas, o contrato de concesso e a lei aplicvel a no sujeita ao licenciamento municipal dos projectos necessrios implantao das infraestruturas para a instalao e a distribuio de gs natural, que no tambm do pagamento das taxas devidas pela utilizao do dolo ou subsolo pblico municipal, que, assim, por fora do princpio da generalidade e da universalidade dos tributos, onde se inclui as taxas (cfr. art. 3., n. 2 da LGT), a todos abrange, incluindo a mesma ora recorrente. 8- Portanto deve qualificar-se como taxa, dada a sua natureza sinalagmtica, o tributo liquidado por um municpio pela utilizao individualizada do subsolo municipal com tubos e condutas de gs; o facto de a impugnante ser concessionria de um servio pblico no afasta a qualificao do tributo como taxa, pois, a par da satisfao do interesse pblico, a sua actividade proporciona-lhe a satisfao dos seus interesses como empresa comercial privada; a iseno de que, por fora do art. 33., n. 1 da Lei das Finanas Locais o Estado goza relativamente s taxas devidas aos municpios subjectiva, no sendo transmissvel s concessionrias de servios pblicos (Ac. STA de 12.11.2008, in www.dgsi.pt). 9- Acrdo este que, apesar de se pronunciar acerca da questo da iseno, veio a ser reformulado por verificao de excesso de pronncia, na medida em que o recorrente no colocava em crise essa questo, tendo limitado o recurso questo da qualificao do tributo. 10- Nessa medida, deve entender-se que o recorrente se conformou com o entendimento do tribunal a quo de que no beneficia de iseno do pagamento daquelas taxas, na medida em que a

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iseno de que beneficia o Estado, sendo subjectiva, no pode ser transmitida a outrem, quer por via administrativa, quer por via de contrato. 11- Exactamente igual entendimento encontra-se vertido em anterior oposio de julgados (processo n. 0267/08) tendo o STA, por acrdo do Pleno, concludo que para alm de estar em causa a liquidao de taxas, atenta a natureza sinalagmtica das mesmas, considera que a iseno de que goza o Estado subjectiva, no se vendo modo de ela poder ser transmitida a outrem, seja pela via administrativa, seja por contrato. Sendo que a concesso no transfere para o concessionrio seno os poderes necessrios ao desempenho do servio pblico por que fica responsvel e por isso mesmo que lhe permitido instalar equipamentos no domnio pblico. Mas no mais do que isso. A concesso no altera a natureza jurdica do concessionrio que, no caso, uma sociedade comercial, e no passou, por obra da concesso, a ser uma pessoa colectiva de direito pblico (Ac. do STA de 17.12.2008, in www.dgsi.pt). 12- Dever concluir-se que estamos perante taxas e no impostos e como tal as mesmas so devidas, conforme entendimento jurisprudencial pacfico. 13- Encontrando-se a orientao perfilhada no acrdo recorrido de acordo com o mais recente entendimento do STA, visando o presente recurso a uniformizao de jurisprudncia, deve ser negado provimento ao mesmo, por totalmente improcedente e nessa conformidade deve ser mantido o acrdo recorrido (Ac. 17.12.2009). O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que deve ser confirmado o acrdo recorrido por fazer uma correcta interpretao e aplicao da lei. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II Mostram-se assentes os seguintes factos: A) A LISBOAGS GDL Sociedade Distribuidora de Gs Natural de Lisboa, SA, concessionria em regime de exclusivo de servio pblico da rede de distribuio regional de gs natural de Sintra, nos termos do DL. n. 33/91, de 16 de Janeiro (Doc. junto p.i. sob o n. 1). B) A LISBOAGS GDL Sociedade Distribuidora de Gs Natural de Lisboa, SA, sucedeu em todos os direitos GDP Gs de Portugal, SA - n. 1 do art. 8. do DL n. 132/95, de 6 de Junho. C) A LISBOAGS GDL Sociedade Distribuidora de Gs Natural de Lisboa, SA, mediante ofcios enviados pela CMS, foi notificada para proceder ao pagamento das taxas de ocupao/utilizao do subsolo municipal, reportada ocupao do subsolo com condutas instaladas no ano de 2005, no montante de 1.371,40 (Doc. juntos p.i. sob os n.s 2 a 11). III Vem o presente recurso interposto do acrdo do TCAS de 17/02/2009, proferido no processo n. 2554/08, alegando a recorrente que no obstante o mesmo na sua origem ter uma situao de facto em tudo idntica do acrdo do TCA de 18/6/2002, proferido no processo n. 4636/00 em ambos o que se discute a legalidade da liquidao e cobrana de tributos pela ocupao do subsolo municipal com tubagens destinadas ao transporte de gs natural e, consequentemente, a sujeio ou no da recorrente aos mesmos nele se consagra a ideia de que estamos perante verdadeiras taxas enquanto neste ltimo se concluiu que tais imposies no podiam ser qualificadas como taxas, tendo em conta a sua natureza e a qualidade do respectivo sujeito passivo, sendo, por isso, notria a oposio existente entre os dois acrdos, pelo que existe oposio de julgados relativamente mesma questo fundamental de direito. Vejamos. Como refere Jorge Lopes de Sousa, Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio Anotado, 4 edio, 2003, pg. 1151, a deciso do relator no tribunal recorrido que reconheceu a oposio de acrdos no impede que o Pleno da seco decida em sentido contrrio no julgamento do conflito de jurisprudncia, o qual pressupe oposio de solues jurdicas. So pressupostos do recurso por oposio de acrdos para o Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e que se tenha perfilhado soluo oposta nos dois acrdos (acrdo fundamento e acrdo recorrido). Para que exista oposio de acrdos , pois, assim necessria tanto uma essencial identidade jurdica como factual que, por natureza, se afere pela anlise do objecto das decises proferidas nos acrdos em confronto. Ora, no caso em apreo, os acrdos em confronto so, por um lado, o acrdo do Tribunal Central Administrativo Sul, de 17/02/2009, proferido nos presentes autos e, por outro, o acrdo do Tribunal Central Administrativo, de 18/6/2002, proferido no recurso n. 4636/00. E, na verdade, como alega a recorrente, enquanto no acrdo recorrido se consagra a ideia de que estamos perante verdadeiras taxas, j no acrdo fundamento se concluiu que tais imposies pretendidas cobrar ora recorrente (pela ocupao do subsolo municipal com tubagens destinadas ao transporte de gs natural) no podem ser qualificadas como taxas, tendo em conta a sua natureza e a qualidade do respectivo sujeito passivo, extravasando os limites conceituais dessa figura, pelo que as liquidadas ao abrigo de tal denominao so, no caso, ilegais.

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Assim sendo, afigura-se-nos manifesta a oposio de julgados entre o acrdo recorrido e o acrdo fundamento pois que est em causa o mesmo fundamento de direito, e, no tendo havido alterao substancial da regulamentao jurdica pertinente, foi perfilhada soluo oposta em cada um dos dois arestos. A questo em anlise nos acrdos em confronto respeita natureza do tributo exigido recorrente, concessionria do servio de gs natural, pelo Municpio de Sintra pela ocupao do subsolo municipal com tubagens destinadas ao transporte do gs natural. Tal questo tem sido objecto de pacfica, uniforme e reiterada jurisprudncia da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo no sentido de que de qualificar como taxa, por ter natureza sinalagmtica, o tributo liquidado por um municpio como contrapartida pela utilizao do subsolo com tubos e condutas, uma vez que o seu montante se destina a pagar a utilizao individualizada do subsolo onde as mesmas foram colocadas cf. no mesmo sentido os mais recentes acrdos do Pleno desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, de 17/12/2008, proferido no recurso n. 267/08; de 6/5/2009, proferidos nos recursos n. 43/08 e n. 963/08; de 23/9/2009, proferido no recurso n. 377/09; e ainda de 28/10/2009, no recurso n. 570/09. Neste ltimo aresto, tambm por ns relatado, se deixou j transcrito que A distino constitucional entre os conceitos de imposto e de taxa tem por base o carcter unilateral ou bilateral e sinalagmtico dos tributos, sendo qualificveis como impostos os que tm aquela primeira caracterstica e como taxas, os que tm as ltimas. Essa relao sinalagmtica, como se sublinha no acrdo do Tribunal Constitucional n. 365/03, de 14/7/2003, h-de ter um carcter substancial ou material, e no meramente formal; isso no implica, porm, que se exija uma equivalncia econmica rigorosa entre ambos, no sendo incompatvel com a natureza sinalagmtica da taxa o facto de o seu montante ser superior (e porventura at consideravelmente superior) ao custo do servio prestado. Por outro lado, como se refere no n. 2 do art. 4. da LGT e j anteriormente se entendia, as taxas podem ter por fundamento a utilizao de um bem do domnio pblico (Neste sentido, podem ver-se: SOUSA FRANCO, Finanas Pblicas e Direito Financeiro, volume II, 4. edio, pgina 64; ALBERTO XAVIER, Manual de Direito Fiscal, volume I, pginas 42-43; DIOGO LEITE DE CAMPOS e MNICA LEITE DE CAMPOS, em Direito Tributrio, 1996, pgina 27; BRAZ TEIXEIRA, Princpios de Direito Fiscal, 1979, pgina 43-44; PAMPLONA CORTE-REAL, Curso de Direito Fiscal, volume I, pgina 165.). E, como se disse j no acrdo deste Pleno de 23/9/09, proferido no recurso n. 377/09, citando o acrdo desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-5-2008, rec. n. 1.034/07 (seguindo de perto, alis, o acrdo da mesma Seco, de 16-1-2008, rec. n. 603/07), () De resto, a utilizao de bens do domnio pblico, designadamente aqueles que como tal so definidos na Constituio (art. 84.), entre os quais se incluem as estradas, no pode ser permitida em situaes de interesse exclusivo de particulares, pois isso reconduzir-se-ia subverso da atribuio constitucional da natureza de bens do domnio pblico. Por isso, relativamente aos bens classificados pela Constituio como integrando o domnio pblico, as autorizaes de uso privativo do domnio pblico atravs de licenas ou concesses, no podem, sem violar a Constituio, deixar de ser efectuadas em situaes em que, concomitantemente com o interesse do particular, h tambm um interesse pblico, mesmo que no seja o prevalente. Por isso, a satisfao de um interesse pblico pela actividade de uma empresa privada no obstculo aplicao da taxao prevista para autorizaes de uso privativo de bens do domnio pblico, sendo mesmo esse tipo de situaes em que h cumulativamente interesse pblico e privado o campo de aplicao natural das taxas pela utilizao de bens do domnio pblico.. , assim, pela natureza da contraprestao da entidade pblica que se h-de aferir a correspectividade caracterstica da taxa. Assim, nomeadamente, o que est em causa, em primeiro lugar, para determinar se o tributo tem natureza de taxa se essa ocupao do subsolo consubstancia uma utilizao individualizada desse bem, no interesse prprio da ora recorrente. A colocao de tubagens no subsolo consubstancia uma utilizao individualizada deste, uma vez que, mantendo a recorrente essa utilizao, no ser possvel utilizar o mesmo espao para outras finalidades, ficando, assim, limitada a possibilidade de utilizao desse subsolo para outras actividades de interesse pblico. Por outro lado, o facto de a recorrente ser concessionria de um servio pblico no afasta a qualificao do tributo como taxa, pois a par da satisfao do interesse pblico, a sua actividade proporciona-lhe a satisfao dos seus interesses como empresa comercial privada. Como se disse tambm no acrdo desta Seco de 8/11/2006, no recurso n. 648/06, A recorrente disps-se a desenvolver uma actividade econmica lucrativa, e para isso reuniu e organizou meios que lhe permitiram obter uma concesso de servio pblico. da prestao desse servio que se prope conseguir os seus ganhos. Mas, para tanto, necessita de transportar e distribuir o bem que

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comercializa, no mbito de tal concesso. Tambm por isso e para isso precisa de ocupar o subsolo com instalaes atinentes quele fim. Deste modo, a utilizao que a recorrente faz do subsolo satisfaz, desde logo, as suas necessidades individuais, enquanto empresa que assim assegura um factor de produo; mediatamente, satisfaz, ainda, a necessidade colectiva de dispor, nos locais de consumo, do gs que ela distribui e comercializa. Deste modo, se certo que a ocupao e utilizao do subsolo ainda integra a sua funo prpria de satisfao de necessidades colectivas, menos certo no que, do mesmo passo, satisfeita a necessidade individual da recorrente, enquanto entidade organizada com vista explorao de um ramo de negcio. Por isto, o tributo exigido a propsito da ocupao e utilizao do subsolo tem contrapartida na disponibilidade dessas ocupao e utilizao em benefcio da recorrente, para satisfao das suas necessidades individuais de empresa dedicada distribuio e venda de gs. O que vale por dizer que se trata de uma taxa, e no de um imposto.. Acresce dizer que, citando ainda o j referido aresto, a concesso no transfere para o concessionrio seno os poderes necessrios ao desempenho do servio pblico por que fica responsvel e por isto mesmo que lhe permitido instalar equipamentos no domnio pblico. Mas no mais do que isso. A concesso no altera a natureza jurdica do concessionrio que, no caso, uma sociedade comercial, e no passou, por obra da concesso, a ser uma pessoa colectiva de direito pblico.. Estamos, de resto, perante aquilo a que na doutrina se denomina uma concesso de uso privativo do domnio pblico (v. Marcelo Caetano, in Manual de Direito Administrativo, II, p. 917, o qual aponta precisamente como exemplo desta a concesso de via pblica para colocao, na sua infra-estrutura, de redes de canalizao subterrnea de gua e gs) e, como sublinha este Autor, o uso privativo, ao contrrio do uso comum, no , em regra, gratuito: os particulares so obrigados ao pagamento de taxas, calculadas em funo da rea a ocupar e do valor das utilidades proporcionadas.. Em concluso se dir, pois, sem necessidade de mais desenvolvimento, que o tributo pago aos municpios por empresas pela utilizao do subsolo municipal, com a colocao neste de tubos e de condutas, tem a natureza de taxa, e no de imposto, atento o seu carcter bilateral ou sinalagmtico. O acrdo recorrido que assim entendeu no merece, por isso, censura. IV Termos em que, face ao exposto, acordam os Juzes do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA em negar provimento ao recurso, confirmando, assim, o acrdo recorrido. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em um sexto. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Antnio Francisco de Almeida Calhau (relator) Domingos Brando de Pinho Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Joaquim Casimiro Gonalves Isabel Cristina Mota Marques da Silva Dulce Manuel da Conceio Neto.

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Assunto: Oposio execuo fiscal. Fundamentos. Falta de notificao da liquidao no prazo de caducidade. Sumrio: I Nos casos em que no efectuada notificao da liquidao e foi instaurada execuo fiscal, est-se perante uma situao de ineficcia do acto de liquidao, que constitui fundamento de oposio enquadrvel na alnea i) do n. 1 do artigo 204. do CPPT. II Quando foi efectuada uma notificao de um acto de liquidao, mas a notificao foi efectuada depois de ter decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidao, est-se perante um fundamento de oposio execuo fiscal enquadrvel na alnea e) do n. 1 do artigo 204. do CPPT. Processo n. 832/08-50. Recorrente: Deonilde Rodrigues Gaio. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa.

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Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 DEONILDE RODRIGUES GAIO apresentou no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria oposio execuo fiscal n. 1937200701002783, do Servio de Finanas de Alcanena. A oposio foi julgada procedente. A Fazenda Pblica interps recurso da sentena para o Supremo Tribunal Administrativo que, por acrdo de 21-1-2009, lhe concedeu provimento, revogando a sentena recorrida, anulando todo o processado e absolvendo da instncia a Fazenda Pblica. A Oponente interps para este Pleno da Seco do Contencioso Tributrio o presente recurso jurisdicional, invocando como fundamento do recurso oposio entre ele e o acrdo deste Supremo Tribunal Administrativo de 7-1-2009, proferido no recurso n. 638/08. Por despacho do Excelentssimo Senhor Relator na Seco foi decidido existir a invocada oposio de julgados. A Recorrente apresentou alegaes e as seguintes concluses: A A recorrente, est divorciada desde 25 de Janeiro de 2005, sendo que apresenta domiclio fiscal diferente do ex-cnjuge, desde final de 2002, altura em que se separa de facto. B Na sequncia de uma liquidao adicional em sede de IRS, ao exerccio de 2002, a administrao tributria notifica o ex cnjuge da recorrente, a 29 de Dezembro de 2006, no seu domiclio fiscal. C A administrao tributria, no decorrer dos autos, reconhece, que de facto, nunca foi notificada a liquidao adicional de IRS, recorrente. D A 8 de Outubro de 2007, a recorrente citada no processo executivo autuado por dvida da liquidao adicional de IRS do exerccio de 2002. E Apresenta petio de oposio execuo fiscal, com fundamento na alnea e) do n. 1 do artigo 204. do CPPT. F A douta deciso do Tribunal a quo, determina a extino da execuo contra a oponente, aqui recorrente. G O ERFP, apresenta recurso para a seco do contencioso tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, motivando o mesmo, no Acrdo do STA, n. 6722 de 27.03.2002. H O DMMP junto do STA emite parecer, considerando o meio processual usado (oposio) correcto. I E, expressamente refere, que a A.F., quando notifica a recorrida para a execuo fiscal, sabe que est divorciada desde 2005 e qual o seu domiclio fiscal, no se aplicando por isso a regra do artigo 13. n. 7 do CIRS. Conclui, que o recurso da Fazenda Pblica, no merece provimento. J O douto acrdo de que se recorre entende, que, a falta de notificao da liquidao do tributo, passado que seja o prazo de caducidade do direito de liquidao no constitui fundamento de oposio execuo fiscal, pois do que se trata no de falta de notificao da liquidao do tributo no prazo de caducidade, mas de notificao para alm do prazo de caducidade do direito do Estado liquidao, ilegalidade impugnvel por meio de processo de impugnao judicial. K No concorrem no caso as condies legais necessrias, desde logo, de tempestividade da impugnao judicial. L Decidindo, (com voto vencido do Conselheiro Lcio Barbosa) que a oposio execuo fiscal no constitui a forma processual adequada ao caso, ficando na circunstncia prejudicado o conhecimento de qualquer outra questo. M A recorrente entende que a convolao possvel, tendo em conta que, foi chamada ao processo pela primeira vez, a 8 de Outubro de 2007, facto admitido pela administrao fiscal e dado como provado na sentena do tribunal a quo. N O entendimento perfilhado no Acrdo do STA n. 638/08 (acrdo fundamento), de 7 de Janeiro de 2009, admite a convolao da petio de impugnao judicial em oposio execuo, com fundamento na alnea e) do n. 1 do artigo 204. do CPPT, por a notificao da liquidao ter ocorrido depois de decorrido o prazo de caducidade. O A alnea e) do artigo 204. introduzida pelo CPPT, admite um fundamento de oposio (...), que a falta da notificao da liquidao do tributo no prazo de caducidade. P Reportando-se a situaes em que, antes da execuo ocorreu uma notificao, mas ela foi efectuada fora do prazo de caducidade do direito de liquidao. Q Situao em que no ocorreu qualquer notificao e a execuo foi instaurada dentro desse prazo de caducidade. R E ainda, todas as situaes em que no ocorreu uma notificao da liquidao no prazo de caducidade, por isso, tanto aquelas em que a execuo foi instaurada antes do termo do prazo de caducidade como aquelas em que a execuo foi instaurada depois deste termo. S Ou seja, tanto a falta de notificao como a falta de uma notificao tempestiva afectam a eficcia do acto de liquidao e no a sua validade, pelo que na oposio que devem ser invocadas tanto a inexistncia de qualquer notificao como a intempestividade da notificao que tenha sido efectuada.

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T Portanto, quer se entenda que a apreciao da intempestividade da notificao da liquidao contende com a eficcia do acto notificado quer se entenda que constitui juzo sobre a sua legalidade, essa intempestividade fundamento de oposio execuo fiscal. U Donde, considerando o entendimento preconizado no Acrdo fundamento, a forma de processo utilizada pela recorrente foi a correcta, justamente, porque no foi notificada da liquidao do tributo no prazo de caducidade, independentemente de ter o processo executivo sido autuado j no decorrer do ano de 2007, depois de verificado o prazo de caducidade do direito liquidao. Termos em que nos melhores de Direito, sempre com o douto suprimento de V. EX., devem as presentes alegaes de recurso ser recebidas, porque apresentadas tempestivamente, decidindo o douto acrdo do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, pela revogao da deciso proferida pela Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, mantendo vlida a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que determinou a extino da execuo contra a oponente, aqui recorrente. A Excelentssima Representante da Fazenda Pblica contra-alegou, dizendo o seguinte: a) A oposio execuo fiscal permitida s nas hipteses e com os fundamentos previstos na lei. b) A liquidao dos tributos, como acto de eficcia externa que , em princpio, tem que ser notificada aos interessados pois que os actos de eficcia externa tm de ser notificados aos interessados, mediante uma comunicao oficial e formal, na forma prevista na lei, de acordo com a imposio do n. 3 do artigo 268. da Constituio da Repblica Portuguesa, e essa falta tem como consequncia legal a sua ineficcia (cf Gomes Canotilho, e Vital Moreira, na Constituio da Repblica Portuguesa Anotada, 1993, 3. edio, revista, em anotao IV, ao artigo 268). O n. 1 do artigo 36. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio em concretizao do dito imperativo constitucional estabelece que os actos em matria tributria que afectem os direitos e interesses legtimos dos contribuintes s produzem efeitos em relao a estes quando lhes sejam validamente notificados. c) Nos termos da alnea e) do n. 1 do artigo 204. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, a Falta de notificao da liquidao do tributo no prazo de caducidade constitui fundamento de oposio execuo fiscal mas este fundamento da dita alnea e) significa a falta de notificao dentro do prazo de caducidade, isto , em geral, dos cinco anos e no fora dele. Valendo portanto, unicamente para os casos em que a liquidao feita dentro do prazo mas no foi notificada at ao seu trmino, tendo, entretanto, sido instaurada, no obstante, a execuo fiscal para cobrana coerciva do tributo; d) A falta de notificao da liquidao antes de decorrido o prazo de caducidade, implicando a ineficcia daquela e consequenciando a inexigibilidade da dvida exequenda, constitui o fundamento de oposio tipificado na dita alnea e) do art. 204. do CPPT: decorrido aquele prazo, tal falta de notificao integra-se na prpria caducidade concretizando a ilegalidade da liquidao, fundamento tpico de impugnao judicial e no de oposio execuo; e) Em regra, a fase executiva precedida de uma fase administrativa prvia em que feita a liquidao da dvida exequenda, sendo esta notificada ao interessado, que a pode impugnar pelos meios administrativos e contenciosos previstos na lei (designadamente reclamao graciosa e impugnao judicial), dentro dos prazos legais, por isso, como regra, no pode discutir-se na oposio execuo fiscal a legalidade dessa liquidao, que s pode s-lo pelos meios prprios de reclamao ou impugnao, a utilizar dentro dos prazos respectivos, at porque a oposio execuo fiscal no pode funcionar como uma segunda oportunidade para poderem fazer os seus direitos os contribuintes que deixaram passar os prazos de impugnao administrativa ou contenciosa sem os defenderem. Assim, dever ser mantido o Douto Acrdo recorrido. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: 1. Pressupostos para o seguimento do recurso Sufragamos a fundamentao do despacho proferido pelo juiz relator sobre a verificao dos pressupostos para resoluo do conflito de jurisprudncia emergente da oposio de acrdos (fls. 219): identidade da questo jurdica decidenda; identidade da regulamentao jurdica aplicvel; antagonismo das solues jurdicas plasmadas nos arestos em confronto (art. 27 alnea b) ETAF vigente; art. 152 n. 1 alnea a) CPTA/ art. 2 alnea c) CPPT); 2. Conflito de jurisprudncia I. Adeso ao acrdo recorrido A convincncia da fundamentao do acrdo recorrido justifica a resoluo do conflito no sentido da confirmao da sua doutrina, a qual mereceu o seguinte sumrio (no segmento pertinente): A petio inicial de oposio execuo fiscal, em que se apresente como causa de pedir a caducidade da liquidao da dvida exequenda, deve seguir, no a forma de oposio execuo fiscal, mas a forma de processo de impugnao judicial A soluo jurdica adoptada alinha com recente jurisprudncia consolidada do STA, que deve mantida, em homenagem ao princpio da interpretao e aplicao uniformes do direito (art. 8 n. 3 CCivil; acrdos STA SCT 31.01.2001 processo n. 25498, 27.02.2002

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processo n. 26722; 2.04.2003 processo n. 37/03; 11.05.2005 processo n. 454/05; 28.03.2007 processo n. 965/06) II. Crtica do acrdo fundamento A doutrina do acrdo fundamento (confessamente inspirada no acrdo STA SCT 19.12.2007 processo n. 844/07, do qual transcreve extenso excerto) deve ser recusada. Argumentrio a) na vigncia do art. 33 n. 1 CPT estava consolidada a jurisprudncia no sentido de que a notificao da liquidao era um requisito de validade da liquidao (e no meramente da sua eficcia) b) reproduzindo o art. 45 n. 1 LGT em substncia o art. 33 n. 1 CPT (mas com redaco expurgada da ambiguidade da formulao deste ltimo) no se justifica qualquer inflexo do entendimento jurisprudencial citado. c) a tese da notificao no prazo de caducidade como requisito de validade (e no meramente de eficcia da liquidao), determinando a erradicao do acto invlido da ordem jurdica (e apenas a inexigibilidade), confere mais efectiva tutela aos direitos e interesses legalmente protegidos dos contribuintes, em consonncia com o imperativo constitucional (art. 268 n. 4 CRP) d) o aditamento de um novo fundamento de oposio relativamente ao elenco do CPT (art. 204 n. 1 alnea e) CPPT) no visa contemplar situaes em que ocorreu a notificao, mas esta foi efectuada fora do prazo de caducidade; antes visa o estabelecimento de um quadro normativo mais claro, pondo termo a controvrsia anterior sobre os meios de reaco processual adequados omisso de notificao vlida da liquidao e) este quadro est actualmente desenhado nos seguintes termos: falta de notificao vlida no prazo de caducidade causa (especfica) de inexigibilidade da liquidao oposio execuo (art. 204 n. 1 alnea e) CPPT) outras causas de inexigibilidade (ou de suspenso da exigibilidade) da liquidao oposio execuo (art. 204 n. 1 alnea i) CPPT) falta de notificao vlida aps o termo do prazo de caducidade invalidade da liquidao impugnao judicial (art. 99 CPPT) f) a interpretao vertida no acrdo fundamento converte o significado corrente da expresso no prazo de caducidade (constante da norma do art. 204 n. 1 alnea e) CPPT), correspondendo a no decurso do prazo de caducidade ou antes do termo do prazo de caducidade no seu simtrico oposto fora do prazo de caducidade g) se o legislador pretendesse que a notificao da liquidao do tributo aps o termo do prazo de caducidade (como sustenta o acrdo fundamento cf. fls. 214) constitusse fundamento de oposio teria utilizado a formulao inteligvel e adequada notificao da liquidao do tributo aps o termo do prazo de caducidade e no a formulao actual falta da notificao da liquidao do tributo no prazo de caducidade, exigindo um sofisticado labor interpretativo para a revelao do oculto sentido da norma, claramente fora do alcance dos seus destinatrios h) nesta medida a interpretao acolhida no acrdo fundamento viola a regra hermenutica, segundo a qual deve o intrprete presumir que o legislador soube exprimir o seu pensamento em termos adequados, a qual particular relevante numa rea do processo contencioso aberta a uma ampla interveno primria dos interessados, que podem litigar sem representao por advogado (art. 9 n. 3 CCivil) i) a doutrina do acrdo fundamento, afrontando jurisprudncia consolidada do STA que alinha com a doutrina do acrdo recorrido, prejudica o objectivo de interpretao e aplicao uniformes do direito (art. 8 n. 3 CCivil; cf. jurisprudncia em 2.1.) CONCLUSO O recurso no merece provimento. O acrdo recorrido deve ser confirmado. As partes foram notificadas deste douto parecer, apenas se tendo pronunciado a Recorrente, reiterando a posio assumida nas alegaes. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O presente processo iniciou-se depois do incio do ano de 2004, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2., n. 1, e 4., n. 2, da Lei n. 13/2002, de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003, de 31 de Dezembro. No art. 27., n. 1, alnea b), do ETAF de 2002 que cabe ao Pleno da SCT do STA conhecer de recursos para uniformizao de jurisprudncia, no se indicando quais os recursos abrangidos por essa designao. Como o CPTA prev, no seu art. 152., um tipo de recursos jurisdicionais a que atribuda essa designao, de entender que essa competncia se reporta a esses recursos. Sendo assim, cabe recurso para o Pleno da SCT do STA: de acrdos das seces do contencioso tributrio dos tribunais centrais administrativos com fundamento em oposio entre o acrdo de que se recorre e um acrdo anteriormente proferido pela

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seco do contencioso tributrio de um dos tribunais centrais administrativos ou pela SCT do STA (art. 152., n. 1, alnea a), do CPTA]; de acrdos da SCT do STA com fundamento em oposio entre o acrdo de que se recorre e outro acrdo da mesma Seco ou do respectivo Pleno. Ao recurso jurisdicional por oposio de acrdos, previsto no art. 284. do CPPT, no atribuda a designao de recurso para uniformizao de jurisprudncia, pelo que se pode questionar se ele subsiste em relao aos processos a que se aplica o ETAF de 2002, uma vez que apenas prev a interveno do Pleno em recurso para uniformizao de jurisprudncia e no se prev qualquer formao ou tribunal com competncia para o conhecimento dos recurso com fundamento em oposio de acrdos. No entanto, apesar de o CPPT j ter sido alterado por vrias vezes desde a entrada em vigor do ETAF de 2002 e do CPTA, no foi introduzida qualquer alterao legislativa no regime de recursos jurisdicionais previsto no CPPT, pelo que de entender que se pretendeu que ele seja mantido. Por outro lado, estabelecendo-se neste art. 284. um regime especial de recurso para uniformizao de jurisprudncia, ser ele o aplicvel, em primeira linha, aos meios processuais a que se aplica o regime de recursos jurisdicionais previsto no CPPT, indicados no n. 1 do art. 279.. Sendo assim, cabe ao Pleno da Seco do Contencioso Tributrio conhecer destes recursos, uma vez que, sendo tambm fundados em oposio de acrdos, cabero naquela designao de recursos para uniformizao de jurisprudncia, que de interpretar como reportando-se a todos os recursos jurisdicionais que visam tal finalidade e no apenas queles a que o CPTA ou o CPC atribuem tal designao. O regime aplicvel aos recursos por oposio de acrdos a que se aplica o ETAF de 2002 constitudo, em primeira linha, pelas regras do art. 284., que consubstancia um tipo especial de recurso visando a uniformizao de jurisprudncia, Para alm disso, pressupe-se neste art. 284. a aplicao das regras gerais dos recursos jurisdicionais previstas no CPPT, designadamente quanto legitimidade e quanto forma e ao prazo de interposio. Na verdade, o n. 1 deste art. 284. inculca essa ideia, pois, referindo que caso o fundamento for a oposio de acrdos, o requerimento da interposio do recurso deve indicar... infere-se que apenas se visa especificar as especialidades do requerimento, com aplicao das regras gerais nos pontos em que no se assinalam especialidades. Por outro lado, no n. 5 deste art. 284. remete-se para o n. 3 do art. 282.. A isto acresce que as regras dos n.s 4 a 7 desse mesmo artigo e do art. 286. no contm qualquer indicao que permita restringir a sua aplicao a algum ou alguns tipos de recursos. Assim, so aplicveis a estes recursos por oposio de acrdos, depois das regras deste art. 284., as regras gerais constam dos arts. 280. e 282. do CPPT (1). Subsidiariamente, aplicam-se a estes recursos as regras do agravo em processo civil, como determina o art. 281. deste Cdigo. No que no estiver regulado no recurso de agravo, ser aplicvel subsidiariamente o regime de recursos jurisdicionais do CPTA [art. 2., alnea c), do CPPT], com primazia para as regras do recurso para uniformizao de jurisprudncia. o que sucede, designadamente, com as regras que estabelecem os requisitos de admissibilidade deste tipo de recursos, matria em que necessrio fazer apelo s regras do art. 152. do CPTA. O regime que resulta, para o recurso por oposio de acrdos, da aplicao destas normas consideravelmente distinto do regime dos recursos para uniformizao de jurisprudncia, previsto no art. 152. do CPTA. H, desde logo, uma diferena fundamental, quanto ao incio do prazo de interposio de recurso, pois os recursos por oposio de acrdos regulados pelo CPPT so interpostos antes do trnsito em julgado, no prazo referido no n. 1 do art. 280. deste Cdigo, enquanto que, no que concerne aos recursos que so regulados pelo CPTA, o prazo de interposio apenas se inicia com o trnsito em julgado da deciso de que se recorre. Uma outra diferena a de que nos recursos jurisdicionais regulados por este art. 284., h duas fases de alegaes, uma sobre a questo preliminar da existncia de oposio entre o acrdo de que se recorre e o acrdo ou acrdos invocados com fundamento do recurso (n. 3 deste art. 284.) e outra sobre a questo do mrito do recurso (nos termos do n. 3 do art. 283., para que remete o n. 5 deste art. 284.), enquanto no recurso previsto no art. 152. do CPTA h uma nica alegao do recorrente (n. 2 deste artigo). No caso em apreo, o recurso foi tempestivamente interposto, antes do trnsito em julgado do acrdo do Tribunal Central Administrativo Norte, no questionada a legitimidade do Recorrente e foi seguida a tramitao adequada prevista no referido art. 284., pelo que se passar a apreciar se se verificam os requisitos de admissibilidade do recurso, face do regime que se infere do art. 152. do CPTA.

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3 A admissibilidade dos recursos de acrdos do Supremo Tribunal Administrativo por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto no art. 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito; a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu este Pleno (2), em sintonia com o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (3), relativamente caracterizao da questo fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; a oposio dever decorrer de decises expressas e no apenas implcitas (4); o acrdo fundamento tenha transitado em julgado; os acrdos tenham sido proferidos em processos diferentes. 4 No caso em apreo no questionado que o acrdo recorrido e o acrdo fundamento escolhido pela Recorrente foram proferidos em processos diferentes, nem que o segundo transitou em julgado. No acrdo fundamento estava-se perante um caso em que o contribuinte foi notificado da liquidao depois de ter decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidao e deduziu impugnao judicial com esse fundamento. Paralelamente havia sido instaurada em execuo fiscal, que se encontrava pendente. O Supremo Tribunal Administrativo veio a entender que o meio prprio para invocar a falta de notificao da liquidao dentro do prazo de caducidade era a oposio execuo fiscal, com base na alnea e) do n. 1 do art. 204. do CPPT, decidindo que era de operar a convolao da petio de impugnao judicial em petio de oposio execuo fiscal. No caso apreciado no acrdo recorrido est-se perante uma situao em foi instaurada uma execuo fiscal, mas, antes da sua instaurao, a contribuinte no foi notificada da liquidao. Se houve notificao da liquidao, ela ocorreu apenas com a citao da contribuinte, j depois do decurso do prazo de caducidade. Mas como se esclarece em nota de rodap na sentena proferida no presente processo no est adquirido que a liquidao e os seus fundamentos tenham sido notificados oponente. A contribuinte, citada para a execuo fiscal, deduziu oposio invocando a falta de notificao da liquidao dentro do prazo de caducidade, ao abrigo da alnea e) do n. 1 do art. 204. do CPPT. O Supremo Tribunal Administrativo entendeu que este fundamento no podia ser invocado em oposio execuo fiscal, por a situao no se enquadrar na referida alnea e) do n. 1 do art. 204.. Assim, embora que situao fctica no seja totalmente idntica (no acrdo fundamento apreciou-se um caso em que havia sido efectuada uma notificao da liquidao antes da instaurao do processo de execuo fiscal enquanto no acrdo fundamento teve-se por base uma situao em que tal notificao anterior execuo fiscal no ocorreu) a questo fundamental de direito que foi apreciada em ambos os acrdos foi a de saber qual o meio processual adequado para invocar a falta de notificao da liquidao dentro do prazo de caducidade: sobre esta questo, o acrdo fundamento entendeu que devia ser utilizado a oposio execuo fiscal, enquanto o acrdo recorrido entendeu que devia ser utilizado o processo de impugnao judicial. Pelo exposto, nada obsta apreciao do mrito do recurso. 5 A questo que objecto do presente recurso jurisdicional a de saber se pode ser invocado como fundamento de oposio execuo fiscal a falta de notificao do acto de liquidao dentro do prazo de caducidade. Antes do CPPT, o regime da caducidade do direito de liquidao estava previsto no art. 33. do CPT, em que se estabelece que o direito liquidao de impostos e outras prestaes tributrias caduca se a liquidao no for notificada ao contribuinte no prazo de cinco anos contados, nos impostos peridicos, a partir do termo daquele em que ocorreu o facto tributrio ou, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu. Em termos lgicos, sendo a notificao da liquidao um acto posterior e exterior a esta, destinado a assegurar a sua eficcia (arts. 64., n. 1, do CPT), a sua falta, bem como as suas deficincias ou ilegalidades, deveriam afectar apenas a sua eficcia e no a validade do acto notificado. Alis, o entendimento sempre adoptado pelo Supremo Tribunal Administrativo, em geral, era o de que o acto de notificao de um acto tributrio um acto exterior e posterior a este e os vcios que afectem a notificao, podendo determinar a ineficcia do acto notificado, so insusceptveis de produzir invalidade do acto notificado, por no terem a ver com o prprio acto nem com os seus pressupostos. (5) Porm, na vigncia do CPT, a jurisprudncia foi-se formando no sentido de que, nas situaes em que a liquidao havia sido efectuada dentro do prazo de caducidade, mas a notificao ocorrera

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depois desse prazo, a legalidade da liquidao era afectada pela falta ou irregularidade da notificao, que era um requisito de validade da prpria liquidao, entendida no em sentido estrito, como o acto que fixa o tributo, mas em sentido lato, como processo de liquidao, integrado por um conjunto de actos conexionados com tal fixao e sua imposio ao destinatrio. Neste contexto, a notificao do acto de liquidao era um requisito necessrio para no ocorrer a caducidade do direito de liquidar e, por isso, a sua falta afectava a legalidade do processo de liquidao, globalmente considerado. Por isso se entendia que o vcio da liquidao, em sentido lato, constitudo pela no notificao da liquidao dentro do prazo de caducidade, podia apenas ser suscitado em impugnao judicial, que o meio processual adequado para apreciar a validade de actos de liquidao, e no em oposio execuo fiscal, que est vocacionada, embora com excepes, para apreciar a existncia de fundamentos de inexigibilidade da obrigao tributria liquidada. No entanto, este entendimento no obstava a que, se uma execuo fiscal fosse instaurada sem prvia notificao do acto de liquidao da dvida exequenda, o contribuinte pudesse opor-se, invocando como fundamento a ineficcia daquele acto, pois a sua eficcia dependia da notificao (art. 64. do CPT) e sem notificao a dvida era inexigvel. Na verdade, as situaes de falta de notificao antes da execuo, afectando a exigibilidade da dvida exequenda e no se enquadrando em qualquer das alneas anteriores, constituem fundamento de execuo fiscal como, sempre entendeu este Supremo Tribunal Administrativo, face s normas dos arts. 176., alnea g), do CPCI e 286., n. 1, alnea h) do CPT, a que corresponde actualmente o art. 204., n. 1, alnea i), do CPPT. (6) O art. 45. da LGT manteve o essencial do mesmo regime de caducidade do direito de liquidao ao estabelecer que o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidao no for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei no fixar outro. Porm, o CPPT veio introduzir na alnea e) do seu art. 204. um novo fundamento de oposio execuo fiscal, no previsto no art. 286. do CPT, que a falta da notificao da liquidao do tributo no prazo de caducidade. Esta frmula ambgua, pois tanto pode ser interpretada como reportando-se a situaes em que, antes da execuo, ocorreu uma notificao, mas ela foi efectuada fora do prazo de caducidade do direito de liquidao; como a situaes em que no ocorreu qualquer notificao e a execuo foi instaurada dentro desse prazo de caducidade; como a todas as situaes em no foi efectuada uma notificao da liquidao dentro prazo de caducidade, por isso, tanto aquelas em que execuo foi instaurada antes do termo do prazo de caducidade, como aquelas em que a execuo foi instaurada depois deste termo. A introduo do fundamento previsto na alnea e) do n. 1 do art. 204. do CPPT, a par da manuteno de todos os fundamentos de oposio previstos anteriormente no art. 286., corresponde, forosamente, a uma inteno legislativa de aumentar os fundamentos de oposio, pois, como bvio, se se pretendesse que fossem os mesmos admitidos no CPT, reproduzir-se-iam os a admitidos em vez de aditar um novo fundamento. Assim, constatando-se que o CPPT mantm, na alnea i) do n. 1 do art. 204., o fundamento de oposio previsto na alnea h) do n. 1 do art. 286. do CPT, que abrangia todas as situaes em que a execuo fiscal fosse instaurada sem prvia notificao, conclui-se com segurana que a alnea e), ao aumentar os fundamentos, no se reporta a situaes em que a execuo fiscal foi instaurada sem prvia notificao do acto de liquidao da dvida exequenda. Na verdade, em todas as situaes em que a execuo fiscal foi instaurada sem prvia notificao do acto de liquidao, este acto ineficaz e, por isso, no produz efeitos em relao aos seus destinatrios (arts. 77., n. 6, da LGT e 36., n. 1, do CPPT), no podendo com base nesse exigir-se coercivamente o pagamento da dvida liquidada. Todas estas situaes em que no houve qualquer notificao da liquidao, antes da instaurao da execuo fiscal enquadravam-se na alnea h) do n. 1 do art. 286., pois abrangem-se a quaisquer fundamentos no referidos nas alneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que no envolvam apreciao da legalidade da liquidao da dvida exequenda, nem representem interferncia em matria de exclusiva competncia da entidade que houver extrado o ttulo. E, actualmente, face do CPPT, todas estas situaes em que no houve qualquer notificao, so susceptveis de enquadramento na alnea i) do n. 1 do art. 204., que tem teor idntico quela alnea h) do n. 1 do art. 286. do CPT, se no for de entender que a situao se enquadre noutra das alneas do mesmo nmero, designadamente na nova alnea e). De qualquer modo, seja na alnea i) seja na alnea e) do n. 1 do art. 204. do CPPT tem de concluir-se com segurana que em todos os casos em que no foi efectuada uma notificao da liquidao antes da instaurao da execuo est-se perante uma situao de ineficcia do acto que fundamento de oposio execuo fiscal.

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Para retirar esta concluso absolutamente irrelevante que o acto de liquidao tenha ou no sido praticado dentro do prazo de caducidade, pois para a eficcia da liquidao o que importa a notificao, e, naturalmente, a eventualidade de o acto de liquidao ser ilegal, por ter sido praticado depois do prazo de caducidade, no o torna eficaz sem notificao. 6 Assim, estando fora do mbito daquela alnea e) as situaes em que no ocorreu notificao, o sentido da expresso falta de notificao da liquidao do tributo no prazo de caducidade , necessariamente, o de referenciar situaes em que ocorreu notificao, mas esta foi efectuada fora do prazo de caducidade. Isto , com o CPPT reps-se a coerncia do sistema global de meios de defesa dos contribuintes em matria tributria, ao tornar a notificao intempestiva da liquidao fundamento de inexigibilidade da obrigao tributria em vez de ilegalidade da liquidao notificada. Na verdade, face do novo regime, a notificao intempestiva no constitui ilegalidade do acto notificado, semelhana do que sucede em relao generalidade de todos os outros actos administrativos e tributrios; esse vcio do acto de notificao (intempestividade) afecta-o apenas a ele prprio e no ao acto notificado, retirando-lhe a potencialidade de produzir os efeitos que produziria se no enfermasse dessa ilegalidade, que era o de atribuir eficcia ao acto notificado. Assim, agora claro que tanto a falta de notificao como a falta de uma notificao tempestiva afectam a eficcia do acto de liquidao e no a sua validade, pelo que na oposio que devem ser invocadas tanto a inexistncia de qualquer notificao como a intempestividade da notificao que tenha sido efectuada. Este regime , globalmente, mais coerente do que o sustentado pela referida jurisprudncia na vigncia do CPT, pois a notificao de qualquer acto um acto autnomo e posterior ao acto notificado e, por isso, duvidosa a razoabilidade do entendimento que se na vigncia do CPT se adoptava, no sentido de a falta ou vcio da notificao afectar a validade do acto de liquidao, acto este que j estava praticado e permanecia como estava independentemente da notificao. De qualquer forma, mesmo que se entenda, na esteira da jurisprudncia anterior, que a intempestividade da notificao vcio do acto de liquidao e contende com a sua legalidade, o que resulta da alnea e) que essa ilegalidade, como sucede com outras, pode ser apreciada no processo de execuo fiscal. (7) Para alm disso, a interpretao que mais linearmente decorre do texto da alnea e) do n. 1 do art. 204. do CPPT , na falta de qualquer elemento textual que suporte uma interpretao restritiva, a de que a oposio pode sempre ter por fundamento a falta de notificao da liquidao do tributo no prazo de caducidade e no apenas quando a execuo foi instaurada antes de este prazo se completar. Por isso, num domnio de processos contenciosos em que dada abertura ampla possibilidade de interveno autnoma dos particulares sem representao atravs de advogado (8), de presumir que um legislador que sabe exprimir o seu pensamento em termos adequados (art. 9., n. 3, do CC), ao elaborar uma norma que se reporta interveno primria dos particulares no processo, no deixaria de expressar mais claramente o seu pensamento se entendesse que a norma deveria ter a interpretao fortemente restritiva que consubstanciaria na sua aplicao apenas a casos em que a execuo fosse instaurada ainda dentro do prazo de caducidade e sem prvia notificao. Conclui-se assim que, quer se entenda que a apreciao da intempestividade da notificao da liquidao contende com a eficcia do acto notificado quer se entenda que constitui juzo sobre a sua legalidade, essa intempestividade fundamento de oposio execuo fiscal. (9) 7 De qualquer modo, qualquer que seja a posio que se adopte sobre o alcance da alnea e) do n. 1 do art. 204. do CPPT, no caso em apreo, de concluir pela incorreco da posio que fez vencimento no acrdo recorrido. Com efeito, est-se perante uma situao em que antes da instaurao da execuo fiscal no foi efectuada qualquer notificao contribuinte, tendo apenas sido notificada a liquidao ao seu ex-marido. Na verdade, na sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que fixou a matria de facto, depois de se aventar que a notificao da liquidao ter ocorrido com a citao (parte final da sentena), acaba por se esclarecer, em nota de rodap que no est adquirido nos autos que a liquidao e os seus fundamentos tenham sido notificados oponente. Isto , a ter havido notificao do acto de liquidao, ela ter ocorrido no momento da citao, na pendncia do processo de execuo fiscal. Por isso, quando foi instaurada a execuo fiscal, o acto de liquidao era ineficaz, pelo que se est perante um fundamento de oposio execuo fiscal que, se no for enquadrvel na alnea e) do n. 1 do art. 204. do CPPT (como a Oponente defendeu ao deduzir oposio) ser seguramente enquadrvel na alnea i) do mesmo n. 1. Por isso, correcta a posio assumida na sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria ao determinar a extino da execuo fiscal contra a Oponente.

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Termos em que acordam em conceder provimento ao recurso, em revogar o acrdo recorrido e em julgar procedente a oposio, confirmando a extino da execuo fiscal decidida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria. Custas pela Fazenda Pblica, neste Pleno e na Seco, com procuradoria de 1/8. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Jorge Manuel Lopes de Sousa (relator) Joaquim Casimiro Gonalves Isabel Cristina Mota Marques da Silva Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Dulce Manuel da Conceio Neto Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Domingos Brando de Pinho (votei a deciso com fundamento no n. 7 da fundamentao) Antnio Francisco de Almeida Calhau (votei a deciso c/ fundamento no n. 7 da fundamentao).
(1) Este ltimo inclui mesmo na sua epgrafe a expresso Regras gerais. (2) Acrdo de 26-9-2007, recurso n. 452/07. (3) Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05. (4) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acrdos da Seco do Contencioso Administrativo: de 29-3-2006, recurso n. 1065/05; de 17-1-2007, recurso n. 48/06; de 6-3-2007, recurso n. 762/05; de 29-3-2007, recurso n. 1233/06. No mesmo sentido, pode ver-se MRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentrio ao Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos, 2. edio, pginas 765-766. (5) Neste sentido, entre muitos outros, podem ver-se os seguintes acrdos do STA: de 13-4-83 (do Pleno, publicado AD, n. 262, pgina 1205); de 6-7-88, recursos n.s 5608 e 5630, CTF n. 352, pginas 368 e 562; de 28-9-88, recurso n. 5631, CTF n. 352, pgina 575; de 26-11-88, recurso n. 4905, CTF n. 353, pgina 230; de 3-5-89, recurso n. 5472, AP-DR 15-5-91, pgina 522, de 12-7-89, recurso n. 10428, AP-DR de 28-2-92, pgina 924; de 9-10-91, recurso n. 13540, AP-DR de 20-1-94, pgina 440; de 23-9-92, recurso n. 13713, AP-DR de 30-6-95, pgina 2237; de 14-10-92, recurso 14070, AP-DR de 9-10-95, pgina 2521; e de 2-12-93, recurso n. 14471, AP-DR de 20-5-96, pgina 4152; de 3-5-2000, recurso n. 22608. (6) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acrdos do STA: de 16-11-1994, recurso n. 18059, AP-DR de 20-1-97, pgina 2585; de 5-4-1995, recurso n. 18445, AP-DR de 14-8-97, pgina 1015; de 22-5-1996, recurso n. 20342, AP-DR de 18-5-98, 1768 de 26-6-96, recurso n. 18427, AP-DR de 18-5-98, pgina 2182; de 23-10-1996, recurso n. 20783, AP-DR de 28-12-98, pgina 3060; de 13-11-1996, recurso n. 20787, AP-DR de 28-12-98, pgina 3440; de 27-11-1996, recurso n. 20692, CTF n. 385, pgina 364, e no AP-DR de 28-12-98, pgina 3617; de 5-3-97, recurso n. 21304, AP-DR de 14-5-99, pgina 760, de 19-3-97, recurso n. 21120, AP-DR de 14-5-99, pgina 802; de 21-5-1997, recurso n. 21605, AP-DR de 9-10-2000, 1563; de 11-3-1998, recurso n. 22207, AP-DR de 8-11-2001, pgina 885; de 7-10-1998, recurso n. 22349, AP-DR de 21-1-2002, pgina 2727; de 10-2-1999, recurso n. 22290, CTF n. 394, pgina 322, e no BMJ n. 484, pgina 199; de 3-3-1999, recurso n. 22902; de 9-3-2000, recurso n. 23699, AP-DR de 21-11-2002, pgina 845; de 24-10-2001, recurso n. 26430, AP-DR de 13-10-2003, pgina 2436; de 20-2-2002, recurso n. 26291, AP-DR de 16-2-2004, pgina 561; de 6-10-2005, recurso n. 500/05. (7) Apesar de, em princpio, a execuo fiscal no se destinar a apreciar a legalidade da dvida exequenda, esta apreciao pode fazer-se em vrios casos, enquadrveis nas alneas a), g) e h). (8) Apenas obrigatria a constituio de advogado, na 1. instncia, quando o valor da causa exceda o dcuplo da alada dos tribunais tributrios (art. 6., n. 1, deste Cdigo). (9) Independentemente de, se for considerado fundamento de ilegalidade do acto de liquidao, poder tambm ser invocada em impugnao judicial. , alis, o que sucede com as outras situaes em que pode ser apreciada a legalidade do acto de liquidao em oposio execuo fiscal, designadamente as enquadrveis nas alneas a) e g) do n. 1 do art. 204., que tanto podem ser invocadas em impugnao judicial como em oposio execuo fiscal [nas situaes referidas na alnea h) por definio, a ilegalidade da liquidao da dvida exequenda apenas pode ser apreciada na oposio execuo fiscal]

Acrdo de 20 de Janeiro de 2010.

Assunto: Recurso jurisdicional. Oposio de julgados.

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Sumrio: I No h oposio entre dois acrdos que incidiram sobre realidades factuais diferentes, da resultando, tambm, decises de direito divergentes. II De igual modo no h oposio entre os acrdos em confronto ainda que um deles tenha expresso entendimento divergente sobre questo de direito que o outro decidiu, fazendo-o, porm, como mero obiter dictum, sem relevncia na deciso. Processo n. 1042/08-50. Recorrente: Antnio Pereira Nvoa Imobiliria, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica e outro. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Antnio Pereira Nvoa - Imobiliria, SA, melhor identificada nos autos, deduziu, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, embargos de terceiro contra a penhora de um prdio urbano, efectuada no processo de execuo fiscal intentada contra Unipava - Unio das Padarias Varelas, Lda. Aquele Tribunal, por sentena datada de 17/2/06, julgou improcedentes os referidos embargos de terceiro (fls. 188 e segs.). Inconformada, a embargante interps recurso dessa sentena para o Tribunal Central Administrativo Norte que, por acrdo datado de 24/4/08, decidiu negar provimento ao presente recurso jurisdicional (fls. 247 e segs.). Por requerimento datado de 9/5/08, a embargante veio arguir a nulidade daquele aresto, com os fundamentos que constam de fls. 263 e segs., o qual foi indeferido por deciso de 19/6/08 (vide fls. 269 e segs.). Daquele acrdo, aquela interps recurso para o Pleno desta Seco do Contencioso Tributrio, invocando como fundamento do mesmo oposio entre esse acrdo e os acrdos datados de 2/5/01; de 10/4/02 e 27/9/00 prolatados por esta Seco do STA, in recs. ns 25.843, 26.295 e 23.287, respectivamente e de 26/4/06 prolatado pelo TCAN, in rec. n. 468/04 (fls. 264 e 265). Em consequncia, a embargante foi notificada para, de entre os acrdos ali identificados, eleger o acrdo tido por fundamento, sob cominao de rejeio do recurso (vide fls. 395). Na exposio de fls. 397, depois de a embargante referir que no acrdo recorrido se suscitavam diversas questes e que cada um dos acrdos supra identificados diziam respeito a cada uma dessas questes por si suscitadas no presente recurso, elegeu, por mera cautela de raciocnio, como fundamento o acrdo de 10/4/02, in rec. n. 26.295 (vide fls. 397 a 401). Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no art 284, n. 3 do CPPT, alegaes tendentes a demonstrar a alegada oposio de julgados (fls. 289 e segs.). Por despacho do Exm Relator do Tribunal Central Administrativo Norte, considerou-se existir a invocada oposio de acrdos e ordenada a notificao das partes para deduzir alegaes, nos termos do disposto no art 284, n. 5 daquele diploma legal (fls. 304). A recorrente apresentou alegaes com as seguintes concluses: 1. No caso em apreo a questo jurdica fundamental de direito em causa - saber se a posse do promitente comprador anterior ao registo da penhora prevalece sobre esta - divide-se em diversas sub-questes, que mereceram solues opostas nos acrdos fundamento e no acrdo recorrido. 2. Enquanto o Acrdo fundamento do Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Maio de 2001 entende que o promitente-comprador com deteno ou tradio tem direito de reteno (art 755, n. 1 f) do Cdigo Civil) e, se tem esse direito, tem direito a usar dos meios possessrios para defesa desse direito lesado com a penhora (arts 759, n. 3 e 670 a) do Cdigo Civil), valorizando o documento que contm o contrato promessa, o Acrdo recorrido no atribui qualquer relevncia ao contrato promessa de compra e venda no qual se alicera a posse da Recorrente. 3. O contrato promessa de compra e venda, junto a fls. 23 preenche todos os requisitos legais para ser plenamente vlido e eficaz. 4. Alm disso, data da celebrao desse contrato, a Recorrente estava isenta do pagamento do imposto de Sisa, de acordo com o disposto nos arts 11, n. 3 e 13-A do Cdigo da Sisa e do Imposto Sobre Sucesses e Doaes. 5. Nessa ocasio, a Recorrente fez o registo provisrio da aquisio a seu favor e o seu Administrador nico fez constar do Relatrio de Gesto e Contas do exerccio de 2001 o adiantamento de Eur: 224.459,06 efectuado para aquisio do prdio urbano em questo. 6. Ao ignorar a celebrao do contrato promessa, pelos motivos que enunciou, alm de perfilhar soluo oposta aos dos citados Acrdos fundamento, o Acrdo recorrido violou o disposto no art 410 do Cdigo Civil e a jurisprudncia fixada no assento 15/94 de 12.10.

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7. O Acrdo recorrido est ainda em oposio com o Acrdo do Supremo Tribunal Administrativo de 10 de Abril de 2002, que entende igualmente que o promitente comprador que realiza actos materiais correspondentes ao exerccio do direito de propriedade pode ter acesso aos meios de tutela da posse, admitindo como vlido o contrato promessa outorgado entre as partes. 8. O Acrdo recorrido no teve em considerao as circunstncias especiais do caso em apreo, entre as quais o facto de a Recorrente no ter adquirido o imvel para nele instalar a sua sede ou um estabelecimento, mas antes tendo em vista o seu arrendamento ou revenda (dado que esse precisamente o seu objecto social). 9. O Acrdo recorrido desvalorizou a prova testemunhal produzida alicerado na errnea, incompreensvel e infundada concluso de que as testemunhas inquiridas tinham interesse na causa. 10. Tambm sobre a qualidade terceiro da Recorrente/Embargante, o Acrdo recorrido consagra soluo oposta do Acrdo fundamento do Supremo Tribunal Administrativo de 27 de Setembro de 2000, porquanto este entende que terceiros, para efeitos do disposto no art 5 do Cdigo do Registo Predial, so os adquirentes de boa f, de um mesmo transmitente comum, de direitos incompatveis, sobre a mesma coisa, em conformidade com a jurisprudncia fixada pelo Acrdo n. 3/99 do STJ, e aquele (o Acrdo recorrido) aplica o Acrdo do STJ uniformizador de jurisprudncia n. 15/97, entretanto revogado pelo referido Acrdo do STJ n. 3/99. 11. A concepo restrita de terceiros para efeitos de registo predial adoptada pelo Ac. do STJ n. 3/99 foi expressamente acolhida no Cdigo do Registo Predial, o que implica que o direito da Recorrente, ainda que no registado, oponvel Fazenda Nacional, uma vez que esta no considerada terceiro para efeitos de registo, ou seja, a Recorrente pode deduzir, com xito, embargos de terceiro contra a penhora. 12. Demonstraram-se nos autos os elementos subsumveis noo de posse e, designadamente, a prtica, pela Recorrente dos actos materiais correspondentes ao exerccio do direito de propriedade em nome prprio, com inteno de exercer sobre a coisa um direito real, ou, quando muito, a manuteno de um estado de facto em que no surgiram quaisquer obstculos prtica de actos materiais. 13. A diversa concepo da posse adoptada pelos Acrdos fundamento (no se exigindo contacto material, mas apenas a possibilidade desse contacto) e o Acrdo recorrido (segundo o qual a posse se traduz numa relao material, num poder fsico) levou a que naqueles Acrdos se analisasse a factualidade pertinente para julgar se estavam verificados os dois elementos que deve revestir a posse susceptvel de defesa mediante embargos de terceiro, e a que, por sua vez, no Acrdo recorrido se menosprezasse toda a factualidade carreada para o processo tendo em vista demonstrar esses mesmos dois elementos (o corpus e o animus); 14. Na verdade, o facto de o Acrdo recorrido entender que a posse se traduz num necessrio poder fsico sobre a coisa foi impeditivo da valorizao dos factos (alegados nos autos) subsumveis noo de posse. 15. Face ao exposto, verifica-se a oposio de acrdos entre a doutrina perfilhada pelo Acrdo recorrido e os Acrdos fundamento, quanto resoluo da questo de direito que submetida apreciao de Vossas Excelncias, sendo que aquele Acrdo violou, entre outros, o disposto nos arts 410, 755, 1251, 1264, 1268 do Cdigo Civil, 374 e segs do Cdigo das Sociedades Comerciais e 5 do Cdigo do Registo Predial. 16. A aplicao da doutrina fixada nos Acrdos fundamento situao fctica sub judice permitir ao Tribunal dar como demonstrada a posse e, portanto, julgar procedentes os Embargos de Terceiro deduzidos. A Fazenda Pblica contra-alegou nos termos que constam de fls. 333 e segs., que se do aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, para concluir do seguinte modo: 1. No se verifica uma efectiva oposio entre a deciso recorrida e os acrdos fundamento invocados, pelo que o recurso deve ser julgado findo. SEM PRESCINDIR 2. A questo nuclear nos presentes autos consiste na verificao da posse da Recorrente, isto , numa questo de facto e no de direito. 3. A Recorrente no conseguiu fazer prova da sua qualidade de possuidora. 4. As questes suscitadas no recurso visam contornar esse decaimento em sede probatria, sem qualquer sucesso. 5. De facto, toda a argumentao da Recorrente relativa valorizao da prova documental visa precisamente a reapreciao dos factos assentes e a sua alterao. 6. Essa reapreciao inadmissvel na presente sede atravs do presente recurso, atento o disposto no art 26, b) do E.T.A.F. 7. A deciso recorrida entendeu que o conceito de terceiro para efeito de registo era inaplicvel nos presentes autos, por a Recorrente ter adquirido a propriedade do bem penhorado aps a penhora. 8. No entanto, admitiu que o conceito de terceiro vlido o constante do Acrdo uniformizador de jurisprudncia n. 3/99, de 18 de Maio de 1999.

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9. No exacto, pois, que tenha sido perfilhado concepo de terceiro distinta dos acrdos - fundamento ou dito acrdo uniformizador de jurisprudncia. 10. O conceito de posse adoptado no acrdo recorrido idntico aos dos julgados ditos em oposio. 11. A Recorrente apenas no conseguiu fazer prova dos factos que invoca em demonstrao da sua posse, sendo essa falta que justifica a improcedncia dos embargos. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser julgado findo o recurso, por no existir oposio de julgados. Notificadas as partes sobre esta questo (cfr. art 704 do CPC), nenhuma delas se pronunciou sobre a mesma. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O aresto recorrido fixou a seguinte matria de facto: 1. Foi instaurado processo de execuo fiscal, n. 3590-96/101058.1 e apensos, sendo o executado UNIPAVA - Unio das Padarias Varela Lda., por dvidas Segurana Social, no valor de 87.451,21 . 2. No mbito dessa execuo, o rgo de execuo fiscal procedeu penhora do prdio urbano, composto de edifcio destinado indstria de padaria e moagem de cereais, com o art. 457, descrito na Conservatria do Registo Predial de Vila Nova de Famalico, com o n. 00053/170288 (fls. 82 e 83 dos autos); 3. O rgo de execuo fiscal procedeu a duas penhoras do referido prdio, uma foi feita em 11.02.1999 no valor de 1 403 617$00 (Ap. 29/191099) e outra 03.04.2002, no valor de 87.451,21 (Ap. 54/030402); 4. A embargante uma sociedade annima e tem por objecto a compra e venda de imveis e revenda dos adquiridos para esse fim, e arrendamento dos bens imveis; 5. Parte do imvel encontrava-se arrendado sociedade Verdeuro - Soc. de Construes, Lda.; 6. A sociedade Verdeuro - Soc. de Construes, Lda. procedeu ao pagamento das rendas, embargante, desde Junho a Setembro de 2000; 7. Em Junho de 2001, requereu o registo provisrio da aquisio do prdio (Inscrio G-4) nos termos da alnea g) do n. 1 do art. 92 a favor a embargante, por compra (Ap. 45/190001 o qual caducou); 8. A embargante e o executado, em 04.04.2002, celebraram escritura pblica de compra e venda daquele imvel, pelo preo de 349.158,53 , no Cartrio Notarial de Barcelos, a qual foi ratificada em 08.08.2003; 9. Para a celebrao da escritura pblica, foi exibida certido de teor da descrio predial e seus registos, emitida em 09.08.2001, pela Conservatria do Registo Predial de Vila Nova de Famalico, renovada em 11.03.2002; (fls. 19 a 22 dos autos); 10. O registo do imvel, na Conservatria do Registo Predial, foi requerido pela embargante em 10.10.2003; 11. A embargante teve conhecimento da existncia da penhora em 22.12.2003; 12. A presente impugnao foi intentada em 13.01.2004. Resultou a convico do tribunal da anlise dos documentos constantes dos autos que no foram impugnados. FACTOS NO PROVADOS No se provaram os factos vertidos sob os artigos 5 a 17, 19, 38 a 43 da douta petio. As demais asseres integram antes concluses de facto e/ou direito, pelo que no incumbe pronncia nesta sede. A no considerao de tais factos como provados ficou a dever-se a incongruncia dos factos e dos depoimentos das testemunhas inquiridas. O documento de fls. 23 uma fotocpia de um documento particular - designado contrato promessa de compra e venda - que em qualquer altura poderia ter sido elaborado, pois dele no consta o pagamento do Imposto de Selo, nos termos da Tabela Geral de Imposto de Selo data em vigor, bem como no se encontram reconhecidas as assinaturas dos outorgantes. No pode colher como elemento de prova o facto de a partir de 31.12.2001, a embargante passar a fazer constar o imvel no Balano e no Relatrio de contas do exerccio de 2001. Assim como o facto da embargante ter recebido as rendas, da sociedade Verdeuro Soc. de Construes, Lda, durante quatro meses, no sinal inequvoco de posse mas sim pode derivar de qualquer outro negcio existente entre a embargante e a executada. O depoimento das testemunhas (fls. 137 a 139) no suficiente para colmatar todas estas deficincias da prova documental, acresce que a sua credibilidade sempre ficaria abalada pelo interesse profissional, que tm na causa. Sendo certo que Francisco Ribeiro o Presidente da Assembleia geral da embargante, Lus Sousa, engenheiro, e director geral da sociedade Construtora Ferreira, Lda. em que a embargante participa no capital e ainda a M Cristina Branco, Tcnica Oficial de Contas, trabalha na embargante desde 2001.

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Acresce ainda, que as testemunhas prestaram os depoimentos em termos vagos e genricos no precisando nem concretizando qualquer acto inerente posse. 3 Antes de nos debruarmos sobre a questo suscitada pelo Exm Procurador-Geral Adjunto, no seu parecer, uma outra importa dilucidar. Como vimos supra, a recorrente e pelas razes ali referidas, identificou como fundamento do presente recurso vrios acrdos, alegando que no acrdo recorrido se suscitavam vrias questes distintas, correspondendo cada um desses arestos a cada uma dessas questes. A este propsito, escreve o Conselheiro Jorge Sousa, in CPPT anotado, Vol. II, 5 ed., pg. 801, que No caso de no acrdo recorrido se conter mais que uma deciso distinta e o recurso se reportar a todas elas dever ser indicado um acrdo em oposio relativamente a cada uma das questes (ou um que contenha decises opostas tambm sobre as vrias questes). Como decorre do teor literal dos arts. 22., alneas a), a) e a), e 30., alneas b) e c), do ETAF de 1984 em que, relativamente ao acrdo invocado como fundamento do recurso se fazem referncias, no singular, a acrdo, apenas pode ser invocado como fundamento do recurso um s acrdo anterior que esteja em oposio com o recorrido, relativamente mesma questo jurdica. O mesmo sucede face do ETAF de 2002, pois os recursos para uniformizao de jurisprudncia referidos na alnea b), do n. 1 do seu art. 27. tm por fundamento contradio entre dois acrdos, como se refere nas alneas a) e b) do n. 1 do art. 152. do CPTA. Por isso, as referncias a acrdos, no plural, que so utilizadas nos n.s 1 e 2 deste artigo 284. devero ser entendidas como reportando-se aos casos em que existam duas ou mais questes decididas no acrdo recorrido relativamente s quais o recorrente entende que este est em oposio com os arestos anteriores... As razes que justificam tal posio so de preveno contra abusos na utilizao dos recursos por oposio de julgados, pretendendo-se evitar que os recorrentes obriguem o Supremo a ter de apreciar, caso a caso, a eventualidade de o acrdo recorrido estar em contradio com uma grande quantidade de acrdos, que podiam mesmo ser centenas ou milhares, se no existisse qualquer limitao quantitativa. Por outro lado, a indicao de um acrdo em oposio bastar para que o Supremo tenha de apreciar a questo, pelo que, se ele existir e o recorrente fizer as suas escolhas com o cuidado exigvel, no ser prejudicado nos seus direitos de colocar ao Supremo a apreciao de todas as questes que tenham sido objecto do acrdo recorrido. Daqui ressalta, assim, que como fundamento do recurso apenas pode ser invocado um s acrdo, a no ser que o acrdo contenha mais do que uma questo distinta, caso em que pode ser invocado para esse efeito um acrdo em oposio a cada uma dessas questes. Posto isto e voltando ao caso dos autos, o acrdo recorrido elegeu como questo fulcral do recurso a pretenso da recorrente em que baseia a posse que deteria sobre o bem imvel penhorado pela AT, uma vez que das concluses da sua motivao do recurso aquele j no esgrimia com o argumento da propriedade, transcrevendo de seguida a fundamentao da sentena recorrida. Ora e como se pode ver da sua leitura, os arestos de 2/5/01, de 10/4/02 e 27/9/00 prolatados por esta Seco do STA, in recs. ns 25.843, 26.295 e 23.287, respectivamente e de 26/4/06 prolatado pelo TCAN, in rec. n. 468/04 (vide fls. 264 e 265), agora indicados como fundamento, abordam apenas e do mesmo modo a referida questo da posse, no se fazendo ali referncia a nenhuma das sub-questes suscitadas pela recorrente na sua motivao do recurso, salvo no que ao conceito de terceiro diz respeito, tratada no aresto de 27/9/00. Assim sendo e pelas razes supra expostas, no caso dos autos, apenas vamos ter em considerao os acrdos de 10/4/02, in rec. n. 26.295 e de 27/9/00, in rec. n. 23.287 identificados, pela recorrente, como fundamento do presente recurso. 4 Aqui chegados, apreciemos ento a questo suscitada pelo Exm Procurador-Geral Adjunto no seu parecer. Como vimos, alega aquele Ilustre Magistrado que o presente recurso deve ser julgado findo, uma vez que inexiste oposio de julgados. No obstante o Relator do acrdo recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposio de acrdos, j que tal deciso, como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA, no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687, n. 4 do CPC). O presente processo iniciou-se no ano de 2004, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts 2, n. 1, e 4, n. 2, da Lei n. 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro. Assim, a admissibilidade dos recursos de acrdos do Supremo Tribunal Administrativo por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto no art. 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito;

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a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05), relativamente caracterizao da questo fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; a oposio dever decorrer de decises expressas e no apenas implcitas (Acrdo do Pleno desta Seco do STA de 14/7/08, in rec. n. 616/07). Vejamos, ento, se tais pressupostos se verificam. 5 Desde logo, importa referir que os acrdos tidos por fundamento j transitaram em julgado. O acrdo recorrido assentou que, face ao teor das concluses da sua motivao do recurso, a recorrente j no vem esgrimir a questo da propriedade do imvel penhorado, subsistindo, apenas as concluses relativas a sua posse - o que reconhecido, tambm, pela recorrente na sua motivao do recurso. Que assim demonstram-no os factos enumerados como provados e no provados, bem como o discurso fundamentador da deciso. Daquele elenco e para alem dos factos provados, consta que o documento de fls. 23 uma fotocpia de um documento particular - designado contrato promessa de compra e venda - que em qualquer altura poderia ter sido elaborado, pois dele no consta o pagamento do Imposto de Selo, nos termos da Tabela Geral de Imposto de Selo data em vigor, bem como no se encontram reconhecidas as assinaturas dos outorgantes. No pode colher como elemento de prova o facto de a partir de 31.12.2001, a embargante passar a fazer constar o imvel no Balano e no Relatrio de contas do exerccio de 2001. Assim como o facto da embargante ter recebido as rendas, da sociedade Verdeuro - Soc. de Construes, Lda, durante quatro meses, no sinal inequvoco de posse mas sim pode derivar de qualquer outro negcio existente entre a embargante e a executada. O depoimento das testemunhas...no suficiente para colmatar todas estas deficincias da prova documental, acresce que a sua credibilidade sempre ficaria abalada pelo interesse profissional, que tm na causa. Adiante, ao fundamentar a deciso, afirma o aresto recorrido: No que concerne posse o embargante baseia-se essencialmente, na existncia de um contrato-promessa, nos recebimentos da renda de um inquilino e no registo no Balano e no Relatrio de Contas da embargante do imvel, que na sua perspectiva configuram a posse A embargante alega que celebrou um contrato promessa de compra e venda em 15.05.02 do imvel e a partir da esteve na sua posse, nomeadamente recebeu a renda do inquilino que a se encontrava. E que a partir de 31.12.2001 o imvel passou a constar da sua contabilidade e do Relatrio de Contas Ora, traduzindo-se a posse numa relao material, num poder fsico, ela s pode reportar-se a coisas no sentido de bens materiais e corpreos relativamente aos quais h a possibilidade dessa manifestao fctica, directa e imediata perceptvel ao ser humano. Tais elementos no se mostram apurados no caso presente pois, o embargante no logrou provar que exerceu, na data anterior escritura, sobre prdio urbano os poderes prprios de um proprietrio, vista de todos, sem oposio de quem quer que seja (corpus) e convictos de lhes assistir tal direito (animus). Quanto ao acrdo tido por fundamento (Acrdo de 10/4/02), em sede de julgamento sobre a matria de facto, na parte que agora interessa, limitou-se a dar como provado que a embargante celebrou com a executada um contrato-promessa de compra e venda de um imvel urbano, que posteriormente foi penhorado e que a partir da assinatura do referido contrato a embargante desfrutou do imvel como se coisa prpria fosse, tendo nele efectuado obras de acabamento, instalando portes e utilizando-a como arrecadao e armazm bem como garagem dos seus carros e dos seus scios. Depois, fundamentando a deciso: A embargante baseia a sua posse primacialmente no ttulo que lhe deu a possibilidade de ocupao do imvel em causa. O contrato-promessa de compra e venda... E os poderes que o promitente-comprador exerce de facto sobre a coisa, sabendo que ela ainda no foi comprada, no so os correspondentes ao direito do proprietrio adquirente, mas os correspondentes ao direito de crdito do promitente-adquirente perante o promitente-alienante ou transmitente. Se este direito de crdito venda da coisa, mesmo quando haja tradio dela, no goza sequer de eficcia real, seno nos termos excepcionais previstos e regulados no art. 413 do CC, no se compre-

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enderia que esse precrio direito se convertesse num verdadeiro direito real como a posse pelo simples facto da entrega antecipada da coisa. E, adiante: Tendo em conta que no probatrio da sentena recorrida se mostra estabelecido sem oposio da recorrente -, que a partir da assinatura do contrato-promessa, a fraco foi entregue ao recorrido e que este passou a desfrut-la como se coisa prpria fosse - isto , que possua a fraco em nome prprio de concluirque a penhora ofende e incompatvel com tal direito Admite-se, certo, que a posio do promitente comprador se possa em circunstncias excepcionais converter, havendo a entrega da coisa, numa verdadeira situao possessria. So concebveis todavia segundo os mesmos Autores (Pires de Lima e Antunes Varela) situaes em que a situao jurdica do promitente-comprador preenche excepcionalmente todos os requisitos de uma verdadeira posse. Suponha-se, por exemplo, que havendo sido paga j a totalidade do preo ou que, no tendo as partes o propsito de realizar o contrato definitivoa coisa entregue ao promitente-comprador como se fosse sua j e que, neste estado de esprito, ele pratica sobre ela diversos actos materiais correspondentes ao exerccio do direito de propriedade. Tais actos no so realizados em nome do promitente-vendedor, mas sim em nome prprio, com inteno de exercer sobre a coisa um verdadeiro direito real. O promitente comprador actua aqui, uti dominus, no havendo, por conseguinte, qualquer razo para lhe negar o acesso aos meios de tutela da posse E a estes casos, que no so compreensivelmente exaustivos, dever juntar-se a situao descrita nos autos: o pagamento da quase totalidade do preo, com reiteradas diligncias no sentido de formalizar o contrato de compra e venda, e o exerccio, por parte da embargante, de diversos actos materiais correspondentes ao exerccio do direito de propriedade, praticados em nome prprio. Conclumos, assim, que, na hiptese concreta dos autos, a embargante tem a posse do prdio urbano em causa. Sendo assim, os dois acrdos em confronto partiram de realidades de facto diferentes: Num caso - o acrdo recorrido - no se provou que a embargante tivesse celebrado um contrato-promessa de compra e venda, nem to pouco que a recorrente exerceu, na data anterior escritura, sobre o imvel em causa os poderes prprios de um proprietrio, vista de toda a gente, sem oposio de quem quer que fosse (corpus) e convicta de lhe assistir tal direito (animus). No outro - o acrdo fundamento - para alm de ter sido dado como provado que o embargante celebrou um contrato-promesa de compra e venda, ficou tambm provado que, a partir da assinatura desse contrato-promessa, aquele passou a desfrutar do imvel em causa como se coisa prpria fosse, tendo nela efectuado obras de acabamento, instalando portes e utilizando-o como garagem dos seus carros e dos seus scios. Alis, neste aresto nada se diz a propsito dos requisitos da validade do contrato-promessa, no tendo sido ali abordada tal questo, ao contrrio do que a recorrente alega. 6 Por ltimo e quanto questo do conceito de terceiro para efeito de registo, como vimos no acrdo recorrido circunscreveu-se a questo a conhecer prova da posse do imvel penhorado pela Administrao Fiscal, uma vez que a recorrente, nas concluses da sua motivao do recurso, j no vem esgrimir com o argumento da propriedade, o que bem se compreende, uma vez que os embargos no servem para defender o direito, porventura incompatvel com a penhora, adquirido s depois da sua realizao, acrescentando, assim, que so incuas as consideraes tecidas nas concluses das alegaes do presente recurso em torno do conceito de terceiro para efeitos de registo, ainda que se possa conceder no seu acerto, passando a conhecer, apenas, daquele fundamento. J o acrdo tido por fundamento (Acrdo de 27/9/00) abordou a questo para dizer que, no caso em apreo, se encontravam preenchidos os pressupostos legais da procedncia dos embargos de terceiro. Da que resultem absolutamente ineficazes, em sede de impugnao do decidido, as doutas consideraes aduzidas pela Recorrente nas alegaes e concluses do recurso jurisdicional quanto problemtica da obrigatoriedade do registo de aquisio do direito de propriedade sobre imveis e do valor do facto registando relativamente a terceiros, j mediante invocao do acrdo unificador de jurisprudncia do STJ n. 15/97. Aresto que se mostra, alis, revisto - cfr. acrdo n. 3/99 do Supremo Tribunal de Justia Nele no se incluindo, como j antes se sustentava, o exequente que nomeia bens penhora e o anterior adquirente desses bens. Deste modo, o que se l no acrdo recorrido sobre o conceito de terceiro, nomeadamente, que face ao que consta do probatrio so incuas as consideraes tecidas nas concluses das alegaes do presente recurso em torno do conceito de terceiro para efeitos de registo, um mero obiter dictum, integra o discurso argumentativo mas no constitui pronncia decisria sobre a questo decidida e que tem a ver, como referimos supra, com a prova da posse do imvel em causa. Ora, como vem repetidamente afirmando a jurisprudncia deste Tribunal, semelhana, alis, da do Pleno da Seco de Contencioso Administrativo (vejam-se, a ttulo exemplificativo, deste ltimo, os acrdos de 7 de Maio de 1996 e 16 de Junho de 2005, nos processos ns 37418 e 47182, respec-

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tivamente; e, do contencioso tributrio, os de 2 e 5 de Maio de 2007, aquele no processo n. 51/07 e este no n. 174/07), a oposio entre dois acrdos deve residir no seu segmento decisrio, sendo irrelevantes as afirmaes porventura contraditrias feitas no desenrolar do discurso argumentativo, com carcter de mero obiter dictum, ou seja, que no sejam tomadas em conta na deciso, influenciando o seu sentido. Em concluso: no existe, assim, oposio entre os arestos em confronto. 7 Nestes termos, acorda-se em julgar findo o presente recurso. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Isabel Cristina Mota Marques da Silva Domingos Brando de Pinho Joo Antnio Valente Torro Joaquim Casimiro Gonalves Dulce Manuel da Conceio Neto Jorge Manuel Lopes de Sousa.

Acrdo de 24 de Fevereiro de 2010.

Assunto: Reteno na fonte. Dupla tributao. Aplicao retroactiva do disposto nos n.os 4 do artigo 90. e 6 do artigo 90.-A do CIRC, na redaco dada pela Lei n. 67-A/2007. Sumrio: I Quando, por fora de uma conveno destinada a eliminar a dupla tributao, a competncia para a tributao dos rendimentos auferidos por uma entidade que no tenha a sede nem direco efectiva em territrio portugus e a no possua estabelecimento estvel ao qual os rendimentos sejam imputveis no seja atribuda ao Estado da fonte ou o seja apenas de forma limitada, no existe obrigao de reteno na fonte de IRC (artigo 90.-A, n. 1, do CIRC, na redaco dada pela Lei n. 67-A/2007, de 31 de Dezembro). II Os beneficirios dos rendimentos devem fazer prova perante a entidade que se encontra obrigada a efectuar a reteno na fonte, at ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto que deveria ter sido deduzido (n. 2 do mesmo artigo). III Quando tal prova no seja efectuada, o substituto tributrio que no tenha efectuado a reteno fica desobrigado da entrega do imposto que deveria ter sido deduzido, desde que comprove com o documento a que se refere o n. 2 do mesmo artigo a verificao dos pressupostos para a dispensa total ou parcial de reteno. IV Este regime de aplicao retroactiva, por fora do disposto no n. 4 do seu artigo 48. da Lei n. 67-A/2007. Processo n. 732/09-50. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Dragamais Sociedade de Dragagens, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Valente Torro. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A FAZENDA PBLICA, interps recurso para o Pleno desta Seco do Contencioso Tributrio, do Acrdo da Seco do Contencioso do Tribunal Central Administrativo Sul, de 16 de Setembro de 2008, que negou provimento a um recurso por si apresentado e confirmou a deciso do Mm Juiz do TAF de Almada, que determinou a anulao da liquidao adicional de IRC e juros compensatrios relativos ao exerccio de 1998. O recorrente invoca como fundamento do recurso, oposio entre o acrdo recorrido e o acrdo datado de 16/01/2008, prolatado por esta Seco do STA no Recurso n. 0381/07 (fls. 168 a 174) 2. Por despacho do Excelentssimo Relator do Tribunal Central Administrativo Sul considerou-se verificada a existncia da alegada oposio de julgados e foi ordenada a notificao das partes para deduzir alegaes, nos termos do disposto no art 284, n. 5 do CPPT.

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3. A recorrente apresentou alegaes com as seguintes concluses: a) O Acrdo recorrido (de 16/09/2008) considerou que na falta de legislao sobre a obrigatoriedade de apresentao do original do certificado de residncia do beneficirio dos rendimentos, em pas contratante de Conveno para evitar a dupla tributao, ou apresentao tardia do referido certificado, no fazia precludir a aplicao do mecanismo da iseno de reteno. b) O acrdo fundamento do STA considerou que, data em que se verificaram os factos tributrios (o primeiro perodo contratual consumou-se em 30/11/94 e o segundo em 31/12/94 cfr. alnea B)), a recorrente no conseguiu provar que a empresa de onde provm os royalties tinha residncia na Dinamarca. Tal prova s a conseguiu fazer mais tarde atravs dos documentos juntos a fls. 44 a 47, que datam de 29/3/95. c) Entende a recorrente que deve ser adoptada no presente recurso a interpretao da lei adoptada no acrdo fundamento, pelo que a deciso recorrida deve ser revogada e substituda por outra que considere que o benefcio da reduo do imposto em causa depende da tempestiva prova da qualidade de residente no pas do beneficirio das royalties. 4. Em contra alegaes, a requerida Dragamais Sociedade de Dragagens, Lda, veio concluir pela forma seguinte: 1). Com efeito, atentos os argumentos expostos, a Recorrida no pode deixar de reconhecer que o entendimento que dever merecer acolhimento, por ser o nico que se adequa lei em vigor poca dos factos tributrios em causa, o que consta da deciso emanada pelo TCAS (Acrdo Recorrido) datado de 16/09/2008. 2). Decorre da prova exaustivamente efectuada no processo, que a entidade beneficiria do rendimento era, efectiva e inequivocamente, residente no pas em questo no exerccio de 1998, encontrando-se portanto verificados todos os pressupostos materiais legalmente exigidos, de que depende o seu direito aplicao das regras constantes dos referidos instrumentos de Direito Internacional aos rendimentos obtidos em Portugal pelas entidades no residentes, para efeitos fiscais, em territrio portugus. 3). Por conseguinte, a Recorrida no pode deixar de salientar que a exigncia formulada decorre do puro arbtrio da Administrao Fiscal Portuguesa, no se fundando no texto e muito menos no esprito dos diplomas jurdicos vinculativos que regem a situao. 4). Assim, entende a Recorrida que a Administrao Fiscal adopta uma atitude formalista, que inclusivamente sobrepe a uma realidade material inequvoca, meros requisitos formais, contrariando assim um dos princpios basilares do ordenamento jurdico-tributrio portugus. 5). Resultando num procedimento que redunda numa injustificvel e flagrante injustia, tanto maior quanto decorre da invocao de um requisito formal que no encontra qualquer fundamento nos instrumentos jurdicos vinculativos, 6). Finalmente, mesmo que no procedessem todos os demais argumentos a propsito da rectido do procedimento da Recorrida, prontamente reconhecido por dois doutos Tribunais que ao caso concreto se pronunciaram, importa, igualmente, observar que no existiu qualquer leso dos interesses da Fazenda Pblica, pelo que no pode deixar de considerar a Recorrida que o entendimento das autoridades fiscais portuguesas consignado na liquidao de imposto e juros compensatrios impugnada consubstancia uma violao do primado da Lei. 7). Pelo que deve perfilhar-se o entendimento de que na falta de legislao sobre a obrigatoriedade de apresentao do original do certificado de residncia do beneficirio dos rendimentos, em pas contratante de Conveno para evitar dupla tributao internacional, ou a apresentao tardia do referido certificado, no afasta ou preclude a aplicao do mecanismo de limitao da reteno na fonte previsto na referida Conveno. 8). No podendo, por conseguinte, acolher-se o entendimento acolhido no Acrdo do STA, proferido em 16/01/2008, 2. Seco, no Processo 0381/07, de que na ausncia de alegada prova, isto da apresentao do certificado, data em que se verificaram os factos tributrios, nenhuma consequncia desfavorvel se pode retirar sobre a actuao da Administrao Fiscal. 9). Nem a concluso por este Venerando Tribunal defendida que, da falta de apresentao do certificado at data da entrega do imposto retido nos cofres do Estado por parte da entidade pagadora dos rendimentos, no pode ser assacado qualquer vcio de legalidade sobre as liquidaes adicionais de imposto e juros compensatrios que a Administrao Fiscal entenda, entretanto, dever emitir, como consequncia, precisamente, dessa falta de apresentao do certificado. 10). Devendo, em consequncia, consagrar-se o entendimento adoptado pelo Acrdo Recorrido do TCAS, datado de 16/09/2008. 5. O Excelentssimo Procurador Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: 1. Pressupostos para o seguimento do recurso I. So requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposio de acrdos: -identidade da questo fundamental de direito -ausncia de alterao substancial da regulamentao jurdica -identidade de situaes fcticas

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-antagonismo de solues jurdicas (art. 27, alnea b) ETAF vigente; art. 152, n. 1 al a) CPTA) A alterao substancial da regulamentao jurdica relevante para afastar a existncia de oposio de julgados verifica-se sempre que as eventuais modificaes legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinao da soluo jurdica (acrdos STA Pleno Seco de Contencioso Tributrio 19.06.96 processo n. 19.532; 18.05.2005 processo n. 276/05). A oposio de solues jurdicas pressupe identidade substancial das situaes fcticas, entendida no como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsuno s mesmas normas legais (Jorge Lopes de Sousa CPPT anotado e comentado a edio 2007 Volume II p. 809; acrdo STJ 26.04.1995 processo n. 87.156). II. No caso em anlise as Convenes para evitar a dupla tributao (CDT) celebradas entre Portugal e o Reino Unido (aplicada no acrdo recorrido) e entre Portugal e a Dinamarca (aplicada no acrdo fundamento) foram aprovadas para vigorar na ordem jurdica nacional por instrumentos distintos. No entanto prevem idntica regulao da tributao dos royalties de que so beneficirias sociedades residentes no outro Estado contratante, com uma divergncia irrelevante quanto taxa mxima de tributao (art. 12 CDT Portugal/Reino Unido 5%; art. 12, n. 2 CDT Portugal/Dinamarca 10%) III. Verifica-se oposio de acrdos quanto questo fundamental de direito, nos seguintes termos: -Acrdo recorrido: A prova da qualidade de residente no outro Estado contratante da sociedade beneficiria dos royalties pode ser apresentada aps a colocao dos rendimentos disposio do titular -Acrdo fundamento: A prova da qualidade de residente no outro Estado contratante da sociedade beneficiria dos royalties no pode ser apresentada posteriormente data dos factos tributrios (servios prestados geradores do rendimento) e, por maioria de razo, no pode ser apresentada posteriormente data da colocao dos rendimentos disposio do titular. 2.Conflito de jurisprudncia Deve ser resolvido no sentido da adeso doutrina do acrdo fundamento. Argumentrio: a) a obrigao de efectuar a reteno na fonte de IRC ocorre na data da colocao dos rendimentos disposio do titular (art. 88, n. 6 CIRC) b) a iseno, total ou parcial, de rendimentos sujeitos a tributao na fonte depende da prova, perante a entidade pagadora dos rendimentos, dos pressupostos da iseno (art. 9, n. 1 DL n. 215/89, 1 Julho revogado pelo art. 4 DL n. 198/2001, 3 Julho mas vigente nas datas em que os rendimentos foram colocados disposio das sociedades beneficirias) c) o regime actual de dispensa de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos por entidades no residentes consagra a doutrina do acrdo fundamento e disciplina com rigor a apresentao de prova e os efeitos da sua omisso, nos seguinte termos (art. 90-A CIRC- redaco da Lei n. 67-A/2007, 31 Dezembro): - obriga prova da verificao dos pressupostos que resultem de conveno destinada a evitar a dupla tributao at ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto que deveria ter sido deduzido - obriga o substituto tributrio entrega da totalidade do imposto quando aquela prova no tenha sido produzida at ao termo do prazo - permite entidade beneficiria dos rendimentos (mas no entidade obrigada reteno na fonte) solicitar o reembolso total ou parcial do imposto retido na fonte, quando no tenha sido efectuada a prova nos prazos e condies estabelecidos, mediante a apresentao de um formulrio de modelo aprovado pelo Ministro das Finanas. CONCLUSO O recurso merece provimento. O acrdo recorrido deve ser revogado e substitudo por acrdo declaratrio da improcedncia da impugnao judicial deduzida contra a liquidao adicional de IRC e juros compensatrios, por adeso doutrina do acrdo fundamento. 6. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 7. O aresto recorrido fixou a seguinte matria de facto: A) Em Dezembro de 1998 a impugnante pagou a ttulo de royalties sociedade ARC MARINE LTD, com sede no Reino Unido, no montante de 218.373,54 e efectuou retenes na fonte do montante de 10.918,68 (Cfr. documentos a fls. 41 do Processo Administrativo).

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B) A impugnante efectuou reteno na fonte sobre as quantias mencionadas na alnea anterior taxa de 5%, com base no artigo 4 da Conveno Bilateral para evitar a dupla tributao celebrada entre Portugal e o Reino Unido (Cfr. documentos a fls. 43 do Processo Administrativo). C) Em 18/05/1999 a impugnante entregou com referncia ao exerccio de 1998, a declarao modelo 130, relativamente aos montantes mencionados em A) (Cfr. documentos a fls. 43 do Processo Administrativo). D) A Direco de Servios dos Benefcios Fiscais efectuou uma anlise interna declarao modelo 130 mencionada na alnea anterior que originou correces ao IRC de 1998 da impugnante por considerarem que se verificavam inexactides na aplicao dos preceitos constantes nas Convenes Sobre Dupla Tributao, por parte das entidades devedoras de rendimentos a no residentes, porquanto no fizeram acompanhar as declaraes modelo 130 dos documentos de prova autenticados pelas Autoridades Fiscais do Estado da residncia, conforme disposto no n. 1 do art. 9 do DL n. 215/89, de 1 de Julho, documentos esses que entendem que habilitam efectivamente as entidades devedoras aplicao das normas das CDT (Cfr. documentos a fls. 43 a 46 do Processo Administrativo). E) A administrao tributria entendeu que a impugnante havia indevidamente retido o imposto taxa de 5%, quando deveria ter aplicado a taxa de 15%, nos termos do art. 69. CIRC, e apurou a diferena de imposto no montante de 21.837,35 (Cfr. documentos a fls. 43 a 46 do Processo Administrativo). F) Na sequncia das correces mencionadas na alnea anterior foi efectuada a liquidao n. 6420003223, emitida em 20/11/2002, donde resultou imposto a pagar no montante de 21.837,35, acrescido de 8.375,97 euros de juros compensatrios, o que perfaz o montante global de 30.213,32 euros, cujo prazo de pagamento voluntrio terminou em 06/01/2003 (Cfr. documento a fls. 41 dos autos). G) Em 08/04/2003 a impugnante apresentou reclamao graciosa da liquidao mencionada na alnea anterior (Cfr. documentos a fls 3 do Processo Administrativo). H) Em 03/01/2005, foi proferido despacho pelo chefe de diviso de justia tributria, no uso de poderes delegados que indefere a reclamao graciosa com fundamento no projecto de deciso de 16/11/2004, considerando que ... se a conveno define os requisitos substanciais da limitao cabe ao direito interno definir os requisitos para a sua aplicao. Na falta de normativos legais que refiram esses requisitos formais, a Administrao Fiscal definiu-os e divulgou-os atravs de Doutrina Administrativa (circular 1/72,..) () e que Para que possa ser justificada a taxa referida na conveno necessrio que exista o respectivo formulrio, na data em que se cumpra o prazo para a entrega do imposto retido na fonte, nos cofres do estado, e, em sntese na inexistncia de documentos formais....(Cfr. documentos a fls. 56 a 61 e 72 e ss do Processo Administrativo). I) Em 11/01/2005 foi assinado o aviso de recepo referente ao ofcio n. 1668 que notifica a impugnante do indeferimento da reclamao graciosa (Cfr. documentos a fls. 76 e 77 do Processo Administrativo). J) A impugnao foi apresentada em 27/01/2005 (Cfr. fls. l dos autos), K) A impugnante apresentou junto dos servios da administrao tributria um certificado de residncia fiscal no Reino Unido, da sociedade ARC MARINE LTD, confirmado pelas autoridades fiscais do Reino Unido em 10/09/1998 (Cfr. documento a fls. 60 dos autos). 8 No obstante o Relator do acrdo recorrido ter proferido despacho reconhecendo a alegada oposio de acrdos, importa apreciar os respectivos requisitos, uma vez que aquele despacho no faz caso julgado. O presente processo iniciou-se no ano de 2005, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts 2, n. 1, e 4, n. 2, da Lei n. 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro. Como bem refere o Ex.mo Magistrado do MP neste Tribunal: So requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposio de acrdos: -identidade da questo fundamental de direito -ausncia de alterao substancial da regulamentao jurdica -identidade de situaes fcticas -antagonismo de solues jurdicas (art. 27, alnea b) ETAF vigente; art. 152, n. 1 al a) CPTA) As Convenes para evitar a dupla tributao (CDT) celebradas entre Portugal e o Reino Unido (aplicada no acrdo recorrido) e entre Portugal e a Dinamarca (aplicada no acrdo fundamento) foram aprovadas para vigorar na ordem jurdica nacional por instrumentos distintos. No entanto prevem idntica regulao da tributao dos royalties de que so beneficirias sociedades residentes no outro Estado contratante, com uma divergncia irrelevante quanto taxa mxima de tributao (art. 12 CDT Portugal/Reino Unido 5%; art. 12, n. 2 CDT Portugal/Dinamarca 10%)

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Ora, perante questo de direito idntica, o tribunal recorrido decidiu que a prova da qualidade de residente no outro Estado contratante da sociedade beneficiria dos royalties, pode ser apresentada aps a colocao dos rendimentos disposio do titular J no acrdo fundamento se decidiu que a prova da qualidade de residente no outro Estado contratante da sociedade beneficiria dos royalties, no pode ser apresentada posteriormente data dos factos tributrios (servios prestados geradores do rendimento) e, por maioria de razo, no pode ser apresentada posteriormente data da colocao dos rendimentos disposio do titular. Quer isto ento dizer que, perante questo fctica idntica e no mbito da mesma questo fundamental de direito, ambos os acrdos decidiram em sentido oposto. Pelo exposto, ocorre a oposio de julgados. Posto isto, cumpre conhecer da questo que constitui o objecto do presente recurso. 8. A questo a decidir no presente recurso consiste em saber se, para efeitos de benefcio fiscal previsto na Conveno sobre Dupla Tributao celebrada entre o Reino Unido e Portugal, relativo a reteno na fonte, a prova da qualidade de residente no outro Estado contratante da sociedade beneficiria dos royalties pode ser apresentada aps a colocao dos rendimentos disposio do titular - como se decidiu no acrdo recorrido , ou se tal prova no pode ser apresentada posteriormente data dos factos tributrios (servios prestados geradores do rendimento) e, por maioria de razo, no pode ser apresentada posteriormente data da colocao dos rendimentos disposio do titular como se decidiu no acrdo fundamento. A recorrente Fazenda Pblica, entende que deve seguir-se a doutrina do acrdo fundamento no sentido de que o benefcio dependia da verificao dos pressupostos legais data do facto tributrio. Uma vez que a prova da residncia da empresa que prestou o servio s ocorreu posteriormente reteno, no aplicvel a respectiva Conveno. Neste sentido se pronunciou tambm o MP, como se referiu. A recorrida, por sua vez, defende entendimento contrrio, expresso no acrdo recorrido, com os seguintes fundamentos: Decorre da prova exaustivamente efectuada no processo, que a entidade beneficiria do rendimento era, efectiva e inequivocamente, residente no pas em questo no exerccio de 1998, encontrando-se portanto verificados todos os pressupostos materiais legalmente exigidos, de que depende o seu direito aplicao das regras constantes dos referidos instrumentos de Direito Internacional aos rendimentos obtidos em Portugal pelas entidades no residentes, para efeitos fiscais, em territrio portugus. Por conseguinte, a exigncia formulada pela Administrao Tributria constitui puro arbtrio, no se fundando no texto e muito menos no esprito dos diplomas jurdicos vinculativos que regem a situao. 8.1. Esta questo foi conhecida por este Tribunal e Seco em trs recentes arestos, a saber: Acrdo de 21.10.2009 Recurso n. 518/09, Acrdo de 28.10.2009 -Recurso n. 477/09 e Acrdo de 18.11.2009 Recurso n. 588/09. A argumentao comum a todas estas decises, pode encontrar-se na transcrio do Acrdo de 28.10.2009 citado, onde se escreveu: 3 Como resulta da matria de facto fixada, a Administrao Tributria entendeu que, para beneficiar das taxas reduzidas previstas nas Convenes sobre Dupla Tributao, a Impugnante deveria ter feito acompanhar os pagamentos a entidades no residentes em Portugal (residentes na Alemanha, no Reino Unido e na Espanha) de um formulrio de modelo apropriado devidamente certificado pelas autoridades tributrias at ao termo do prazo estabelecido para entrega do imposto, o que no aconteceu, pelo que de afastar a possibilidade de accionar a Conveno para evitar a dupla tributao. Na sequncia desse entendimento, a Administrao Tributria efectuou uma liquidao adicional relativa a retenes na fonte de IRC. Na sentena recorrida, concordou-se com a posio assumida pela Administrao Tributria, fazendo-se aplicao do disposto nos n.s 2 a 4 do art. 90. do CIRC, na redaco vigente em 2003 (introduzida pela Lei n. 32-B/2002, de 30 de Dezembro), estabeleciam o seguinte: 2 No existe ainda obrigao de efectuar a reteno na fonte de IRC, no todo ou em parte, consoante os casos, relativamente aos rendimentos referidos no n. 1 do artigo 88., quando os sujeitos passivos beneficiem de iseno total ou parcial ou, por fora de uma conveno destinada a eliminar a dupla tributao celebrada por Portugal, a competncia para a tributao dos rendimentos auferidos por um residente do outro Estado contratante no seja atribuda ao Estado da fonte ou o seja apenas de forma limitada. 3 Nas situaes referidas no nmero anterior, os beneficirios dos rendimentos devem fazer prova perante a entidade que se encontra obrigada a efectuar a reteno na fonte, da verificao dos pressupostos legais de que depende a iseno ou dos que resultem de conveno destinada a eliminar a dupla tributao, consistindo neste ltimo caso, na apresentao de um formulrio de modelo a aprovar por despacho do Ministro das Finanas certificado pelas autoridades competentes do respectivo Estado de residncia.

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4 Quando no seja efectuada a prova at ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto, fica o substituto tributrio obrigado a entregar a totalidade do imposto que deveria ter sido deduzido nos termos da lei. Entendeu-se na sentena recorrida, em suma, na esteira de jurisprudncia deste Supremo Tribunal Administrativo que, no tendo a Impugnante feito a prova exigida pelo referido n. 3 at ao termo do prazo estabelecido para entrega do imposto a prova da verificao dos pressupostos de aplicao das convenes para evitar a dupla tributao, ela ficara obrigada a entregar a totalidade do imposto que deveria ter sido deduzido, como se estabelece no n. 4. No entanto, como bem referem a Recorrente e o Excelentssimo Magistrado do Ministrio Pblico, a Lei n. 67-A/2007, de 31 de Dezembro, no n. 4 do seu art. 48., determina a aplicao retroactiva do regime por ela introduzido nos arts. 90., n. 4, e 90.-A n. 6. Nesta redaco de 2007, a situao est prevista neste art. 90.-A, em cujos n.s 1, 2, 3, 5 e 6 se estabelece o seguinte, no que aqui interessa: 1 No existe obrigao de efectuar a reteno na fonte de IRC, no todo ou em parte, consoante os casos, relativamente aos rendimentos referidos no n. 1 do artigo 88. do Cdigo do IRC quando, por fora de uma conveno destinada a eliminar a dupla tributao ou de um outro acordo de direito internacional que vincule o Estado Portugus ou de legislao interna, a competncia para a tributao dos rendimentos auferidos por uma entidade que no tenha a sede nem direco efectiva em territrio portugus e a no possua estabelecimento estvel ao qual os mesmos sejam imputveis no seja atribuda ao Estado da fonte ou o seja apenas de forma limitada. 2 Nas situaes referidas no nmero anterior, bem como na alnea g) do n. 2 do artigo 80., os beneficirios dos rendimentos devem fazer prova perante a entidade que se encontra obrigada a efectuar a reteno na fonte, at ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto que deveria ter sido deduzido nos termos das normas legais aplicveis: a) Da verificao dos pressupostos que resultem de conveno destinada a eliminar a dupla tributao ou de um outro acordo de direito internacional ou ainda da legislao interna aplicvel, atravs da apresentao de formulrio de modelo a aprovar por despacho do Ministro das Finanas certificado pelas autoridades competentes do respectivo Estado de residncia; (...) 3 Os formulrios a que se refere o nmero anterior, devidamente certificados, so vlidos por um perodo mximo de: 5 Sem prejuzo do disposto no nmero seguinte, quando no seja efectuada a prova at ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto, e, bem assim, nos casos previstos nos n.s 3 e seguintes do artigo 14., fica o substituto tributrio obrigado a entregar a totalidade do imposto que deveria ter sido deduzido nos termos da lei 6 Sem prejuzo da responsabilidade contra-ordenacional, a responsabilidade estabelecida no nmero anterior pode ser afastada sempre que o substituto tributrio comprove com o documento a que se refere o n. 2 do presente artigo e os n.s 3 e seguintes do artigo 14., consoante o caso, a verificao dos pressupostos para a dispensa total ou parcial de reteno. Como resulta destas disposies, embora a no apresentao do formulrio referido na alnea a) do n. 2, pelos beneficirios dos rendimentos, at ao termo do prazo estabelecido para entrega do imposto gere as obrigaes de o substituto tributrio efectuar a reteno de IRC e, quando no a tiver efectuado, entregar a totalidade do imposto que deveria ter sido deduzido, admite-se, no n. 6, que esta responsabilidade seja afastada sempre que o substituto tributrio comprove com o documento referido no n. 2 a verificao dos pressupostos para dispensa e reteno. Por outro lado, o art. 48., n. 4, da referida Lei n. 67-A/2007, estabelece o seguinte: 4 O afastamento da responsabilidade prevista no n. 4 do artigo 90. e no n. 6 do artigo 90.-A do Cdigo do IRC, na redaco que lhes foi dada pela presente lei, aplicvel s situaes anteriores entrada em vigor da mesma, independentemente de j ter sido efectuada a liquidao do imposto, excepto quando tenha havido lugar ao pagamento do imposto e no esteja pendente reclamao, recurso hierrquico ou impugnao. Assim, o afastamento da responsabilidade do substituto tributrio previsto naquele n. 6 do art. 90-A de aplicao retroactiva, excepto se tiver havido lugar ao pagamento do imposto e no estiver pendente reclamao, recurso hierrquico ou impugnao. 4 No caso em apreo, verifica-se uma situao a que aplicvel este n. 6 do art. 90.-A. Na verdade, os arts 7. das Convenes para evitar dupla tributao entre Portugal e Alemanha (aprovada pela Lei n. 12/82, de 3 de Junho), Frana (aprovada pelo Decreto-Lei n. 105/71, de 26 de Maro) e Espanha (aprovada pela Resoluo da Assembleia da Repblica n. 6/95, de 28 de Janeiro) estabelecem que os lucros de uma empresa de um Estado contratante s podem ser tributados nesse Estado, a no ser que a empresa exera a sua actividade no outro Estado contratante por meio de um estabelecimento estvel a situado. Se a empresa exercer a sua actividade deste modo, os seus lucros

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podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem imputveis a esse estabelecimento estvel. Como resulta da matria de facto fixada, a liquidao refere-se a pagamentos efectuados a entidades no residentes no territrio nacional. Por isso, verifica-se uma situao enquadrvel no n. 2 do art. 90. na redaco vigente em 2003. No caso, como resulta do probatrio, os certificados de residncia das entidades no residentes foram apresentados, embora depois do termo do prazo para entrega do imposto. Por outro lado, embora o imposto estivesse pago data da entrada em vigor da Lei n. 67-A/2007 (1-1-2008), estava pendente a presente impugnao. Por isso, de concluir que, independentemente da responsabilidade contra-ordenacional que possa ser imputada Impugnante, se verificam os pressupostos do afastamento da sua responsabilidade como substituto tributrio e no se verifica a excepo prevista na parte final do transcrito n. 4 do art. 48. desta Lei. Pelo exposto, a liquidao impugnada enferma de vcio de violao de lei, designadamente do preceituado neste n. 4 do art. 48. da Lei n. 67-A/2007. 8.2. O caso dos autos semelhante ao descrito, pelo que no existem razes para no se seguir o mesmo entendimento. Na verdade, resulta da alneas A), B), C) e K) do probatrio, respectivamente, que: Em Dezembro de 1998 a impugnante pagou a ttulo de royalties sociedade ARC MARINE LTD, com sede no Reino Unido, no montante de 218.373,54 e efectuou retenes na fonte do montante de 10.918,68. A impugnante efectuou reteno na fonte sobre as quantias mencionadas na alnea anterior taxa de 5%, com base no artigo 4 da Conveno Bilateral para evitar a dupla tributao celebrada entre Portugal e o Reino Unido. Em 18/05/1999 a impugnante entregou com referncia ao exerccio de 1998, a declarao modelo 130, relativamente aos montantes mencionados em A). A impugnante apresentou junto dos servios da administrao tributria um certificado de residncia fiscal no Reino Unido, da sociedade ARC MARINE LTD, confirmado pelas autoridades fiscais do Reino Unido em 10/09/1998. Significa isto ento que, independentemente da responsabilidade contra-ordenacional que possa ser imputada Impugnante, se verificam os pressupostos do afastamento da sua responsabilidade como substituto tributrio e no se verifica a excepo prevista na parte final do transcrito n. 4 do art. 48. desta Lei. Pelo exposto, a liquidao impugnada enferma de vcio de violao de lei, designadamente do preceituado neste n. 4 do art. 48. da Lei n. 67-A/2007, pelo que o acrdo recorrido merece confirmao. 9. Nestes termos, acorda-se no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio em negar provimento ao recurso, confirmando a deciso recorrida, embora com a fundamentao acima exposta. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em um oitavo. Lisboa, 24 de Fevereiro de 2010. Joo Antnio Valente Torro (relator) Domingos Brando de Pinho Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (revendo posio) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Isabel Cristina Mota Marques da Silva Dulce Manuel da Conceio Neto.

Acrdo de 24 de Fevereiro de 2010.

Assunto: Oposio de julgados. Falta de identidade de situaes de facto. Sumrio: No se verifica o pressuposto legal de prosseguimento do recurso por oposio de julgados se dos acrdos em confronto resulta ser diferente a matria de facto em que ambos assentaram, da resultando, tambm, decises de direito divergentes.

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Processo n. 848/09-50. Recorrente: Transportes Vale do Tejo, Unipessoal, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Transportes Vale do Tejo, Unipessoal, Lda, melhor identificada nos autos, deduziu, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, reclamao contra o acto de rgo de execuo fiscal que indeferiu o pedido, por ela formulado, de prescrio da dvida, relativa a contribuies para o CRSS e juros de mora, respeitante aos perodos de Maio de 2000 a Janeiro de 2001, inclusive, no valor de 14.3339,06 e 1.007,34, respectivamente. Este tribunal, por sentena datada de 5/1/09, julgou improcedente a referida reclamao (vide fls. 242 e segs.). Inconformada, a reclamante interps recurso desta sentena para a Seco do Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo Sul (vide fls. 302 e segs.). No aresto ento prolatado e datado de 21/4/09, este Tribunal negou provimento ao recurso, confirmando a sentena recorrida (vide fls. 380 e segs.). Na sequncia deste acrdo e por que, no seu entender, o poder jurisdicional de juiz ainda no estava esgotado, a recorrente veio, em 4/5/09, requerer que o Venerando Tribunal exera o poder jurisdicional relativamente s concluses de XX a XXXVIII, uma vez que, a recorrente alegou matria de direito que pode conduzir revogao da deciso recorrida ainda que se d como provado o pagamento por conta (vide fls. 408 e segs.) Este requerimento foi indeferido por acrdo datado de 16/6/09, por se encontrar esgotado o poder jurisdicional do Tribunal em relao questo que se pretendia ver apreciada (vide fls. 416 e segs.) Entretanto e do acrdo prolatado a fls. 380 e segs., a reclamante interps recurso para o Pleno desta Seco do Contencioso Tributrio do STA, invocando como fundamento do mesmo oposio entre esse acrdo e o acrdo prolatado pelo TCA Norte, de 10/1/08, in rec. 643/05 (vide fls. 426 e 427). Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no art 284, n. 3 do CPPT, alegao tendente a demonstrar a alegada oposio de acrdos (vide fls. 455 e segs.). Por despacho do Exm Relator, considerou-se existir a invocada oposio de acrdos e ordenada a notificao das partes para alegaes, nos termos do art 284, n. 5 do CPPT. A recorrente apresentou alegaes com as seguintes concluses: I Os factos tributrios documentados nos autos ocorreram no perodo compreendido entre 05/2000 a 01/2001. II O prazo de prescrio das contribuies para com a Segurana Social foi encurtado para 5 anos, com a entrada em vigor no ordenamento jurdico da Lei 17/2000, de 8 Agosto. III Nos autos h uma sucesso de prazos de prescrio. IV aqui que reside o puctum crucis do objecto do recurso. V At entrada em vigor da Lei 17/2000, de 8 de Agosto, o prazo de prescrio por dvidas Segurana Social estava regulado no Decreto-Lei n. 103/80, de 9 de Maio e tambm na Lei de Bases do Sistema de Segurana Social, instituda pela Lei n. 28/84, de 14 de Agosto. VI Por falta de regime especial, a contagem do prazo efectuava-se de acordo com a previso do art. 48 e do art. 49 da Lei Geral Tributria (na redaco que se encontrava em vigor data dos factos tributrios). VII Assim, as causas suspensivas e interruptivas eram as previstas em tais normativos. VIII No acrdo recorrido atenderam-se s causas interruptivas consagradas na nova lei. VIII Quando no acrdo fundamento se escreve: contudo, de acordo com o disposto no citado preceito do Cdigo Civil, o que se aproveita da Lei 17/2000 apenas o prazo e no as novas causas interruptivas que veio introduzir, pois esta lei no tem aplicao retroactiva e no pode eliminar os actos interruptivos e efeitos j produzidos luz da legislao anterior.... IX Aplicou-se de forma distinta a previso do art. 297 do Cdigo Civil no contexto da prescrio da obrigao. X O acrdo recorrido fundou-se na douta e recente doutrina sobre a interpretao de tal normativo que ensina que: as leis que alteram causas de suspenso ou interrupo no sendo leis sobre alterao dos prazos, no esto abrangidas na previso do referido 297. A essas leis aplicar-se- a regra de aplicao no tempo do art. 12, n. 2 do CC. XI Salvo o devido respeito, a Lei 17/2000, de 8 de Agosto veio, no s introduzir novas causas de interrupo da contagem do prazo de prescrio, XII Como tambm alterou o prazo de prescrio das obrigaes tributrias perante a Segurana Social. XIII Assim, e por maioria de razo, a Lei 17/2000 tem de ser considerada de acordo com tal doutrina, uma lei que altera os prazos.

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XIV Consequentemente, mesmo aplicando tal doutrina, o acrdo recorrido devia ter aplicado o art. 297 do Cdigo Civil, aproveitando apenas o novo prazo que a lei nova veio introduzir. XV Contudo, entendemos que a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior tambm aplicvel aos prazos que estiverem em curso, mas o prazo s se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, tal regra constitui um princpio geral de Direito. XVI que o legislador positivou no art. 297 do Cdigo Civil e plenamente aplicvel aos autos. XVII Por outro lado e, salvo o devido respeito, pensamos que no necessrio introduzir distines entre as leis que alteram prazos e as que alteram os efeitos das causas interruptivas ou suspensivas da prescrio. XVIII Desde logo pelo facto de, se o legislador as no introduziu porque as mesmas no faziam parte do pensamento legislativo, s assim se respeita o princpio de interpretao: ubi lex non distinguit nec nos distinguire debemus. XIX Mais, a Lei 17/2000, de 8 de Agosto no tem eficcia retroactiva. XX Pelo que, de acordo com o art. 12 do Cdigo Civil, sempre se teriam de ressalvar os efeitos j produzidos pelos factos que a lei se destina a regular. XXI Acrescenta-se, a soluo do art. 12, n. 2 do Cdigo Civil s se aplica em caso de dvida. XXII Dvida que no existe no caso em apreo, o art. 297 do Cdigo Civil regula o problema. XXIII Na verdade o prprio legislador que impe no art. 5, n. 1 do Decreto-Lei que aprovou a Lei Geral Tributria que, ao novo prazo de prescrio se aplique o art. 297 do Cdigo Civil. XXIV Que, nos autos, obriga a aplicar apenas o novo prazo que a Lei 17/2000, de 8 de Agosto veio introduzir. XXV Assim, de acordo com a interpretao do acrdo fundamento e, como ao longo dos anos tem sido pacfico, o que se aproveita da nova lei apenas o prazo e no as novas causas interruptivas que veio introduzir. XXVI Ora, o pagamento por conta dado como provado nos autos, no tem eficcia interruptiva luz da lei antiga. XXVII Em tal conformidade, nenhuma censura jurdica pode impender sobre a interpretao do art. 297 do Cdigo Civil, vertida no acrdo fundamento. XXVIII Aplicando tal interpretao aos autos, foroso concluir pela prescrio da obrigao tributria. XXIX Pelo que, imputa-se erro de julgamento deciso recorrida. XXX Por outro lado, data da apresentao da petio de reclamao junto do Tribunal de 1 instncia, era pacfica a interpretao do art. 297 do Cdigo Civil no mbito da prescrio da obrigao tributria. XXXI Com efeito, a recorrente apresentou a petio de reclamao em 05/05/2008. XXXII A sua pretenso no foi acolhida. XXXIII No dia 28/07/2008 apresentou recurso de tal sentena. XXXIV Tendo invocado a prescrio da obrigao para alm de questes de natureza formal. XXXV A recorrente obteve at vencimento em tal recurso, por violao do princpio do contraditrio, no tendo sido apreciada a prescrio. XXVI Embora a recorrente tenha invocado o princpio da economia processual. XXXVII Ora, os princpios da proteco da confiana e da segurana jurdica constituem dimenses do Estado de Direito. XXXVIII A sua confiana alicerava-se, como as peas processuais o demonstram, na jurisprudncia unnime, nos termos da qual o que o que se aproveitava da nova lei seria apenas o prazo de prescrio. XL E que o acrdo fundamento bem demonstra. XLI Pelo que, tem de ser considerada inconstitucional, a aplicao diversa do art. 297 do Cdigo Civil, da constante do acrdo fundamento no caso em apreo. XLII Por violao do princpio da proteco da confiana. XLIII Uma vez que, data da apresentao da petio da reclamao era unnime a interpretao do art. 297 do Cdigo Civil no mbito da prescrio. A Fazenda Pblica contra-alegou nos termos que constam de fls. 502 e seguintes, que se do aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, para concluir pela improcedncia do recurso e pela manuteno do acrdo recorrido. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de no ser admitido o presente recurso, uma vez que e pelas razes ali expostas, que aqui tambm se do por reproduzidas para todos os efeitos legais, o mesmo intempestivo.

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Desta questo prvia foram notificadas as partes (cfr. art 704 do CPC), tendo respondido, apenas, a recorrente, nos termos que constam de fls. 516 e seguintes, que aqui se do, tambm, por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O aresto recorrido fixou a seguinte matria de facto: 1. Em 2001.05.10, foi instaurado no Servio de Finanas do Cartaxo, o processo de execuo fiscal que ali corre termos sob o n. 1988200101002805, para pagamento da dvida de contribuies para a Segurana Social relativas ao perodo decorrido de Maio de 2000 a Janeiro de 2001, no valor de 15.346,94, sendo 14.339,60 de contribuies e 1.007,34 de juros (cfr. fls. 4 e 6 dos autos); 2. Em 2001/05/10, a reclamante/executada foi citada para a execuo fiscal por via postal simples (cfr. fls. 6 v dos presentes autos); 3. Em 2005.09.28, a reclamante/executada efectuou no processo executivo identificado em 1., um pagamento no montante de 4.500,00 (cfr. fls. 7 dos autos). 4. Foi o tcnico oficial de contas, Rui Manuel Planas Fonseca, a pedido do scio-gerente da reclamante/executada, Jos Vitorino Peres, o qual se encontrava ausente do pas, em Frana, que efectuou o pagamento referido em 3., atravs de um cheque pessoal, depois de contactado pela administrao fiscal, por meio no apurado, de que se iria proceder penhora de bens da executada no mbito do processo de execuo fiscal identificado em 1.; 5. Em 2005/10/25, o Chefe do Servio de Finanas do Cartaxo, proferiu seguinte Despacho: Cumpra-se, no mandado de penhora (cfr. fls. 9 dos autos); 6. Em 2008/02/29, foram efectuadas penhoras dos veculos com as matrculas DX-31-89, 91-56-FN, 13-46-HP, 58-87-FJ, 02-94-KE, 32-89-GP, SQ-32-63, QQ-27-91, 15-49-ZM e 28-06-HA (cfr. fls. 69 a 78 dos autos, cujo teor aqui se d por inteiramente reproduzido); 7. A reclamante/executada foi notificada das penhoras referidas no nmero anterior em 2008/04/24 (cfr. fls. 69, 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 105 e 106 dos presentes autos); 8. A presente reclamao foi deduzida em 2008/05/05 (cfr. fls. 19 dos presentes autos. Quanto aos factos no provados exarou-se na douta sentena: (...) A no considerao do facto vertido no artigo 13 do articulado superveniente da reclamante decorre do depoimento das testemunhas Rui Manuel Planas Fonseca e Joo Manuel Cunha Silva Isidro Sassatelli. As demais asseres da douta petio integram concluses de facto/direito ou meras consideraes pessoais da reclamante. Acrescentam-se ao probatrio os seguintes factos, com base no depoimento das testemunhas designadamente o da 1a e ltima testemunha inquiridas: 9) Era usual os contribuintes serem contactados telefonicamente por funcionrios do Servio de Finanas do Cartaxo, incluindo o prprio chefe, para regularizarem situaes de dvidas de impostos. 10) Na altura do contacto era-lhes comunicado o tipo de imposto em falta e a globalidade do montante em dvida. 11) Quando o contribuinte, depois de contactado, comparecia no Servio de Finanas e aps ser devidamente informado sobre a dvida, referia que pretendia efectuar apenas um pagamento por conta era aberta uma aplicao informtica onde se introduzia o montante do pagamento por conta a efectuar e o nmero de contribuinte sendo esta aplicao informtica que automaticamente afectava o pagamento a um dado processo executivo, sempre o mais antigo, aps o que era emitida a guia de pagamento com a qual o contribuinte se dirigia Tesouraria e concretizava o pagamento. 12) A excepo ao dito em 11) s sucedia quando o contribuinte, por escrito, referia o processo a que desejava afectar o pagamento por conta que ia efectuar, mas no caso dos autos tal no sucedeu. 13) De acordo com a declarao do Chefe do Servio de Finanas do Cartaxo, no processo de execuo fiscal a que respeitam os presentes autos a seguir citao da executada aparece depois uma guia de pagamento. Consignou-se na deciso recorrida que a convico do Tribunal resultou dos (...) documentos indicados relativamente a cada um dos factos os quais no foram impugnados bem como no depoimento das testemunhas Rui Manuel Planas Fonseca, Mrio Antnio Azevedo Ribeiro, Nelson Vitorino Carvalho Amendoeira e Joo Manuel Cunha Silva Isidro Sassatelli, que revelaram conhecimento directo dos factos, a que foram inquiridas, e cuja credibilidade no foi abalada (). 3 Comecemos pela apreciao da questo prvia suscitada pelo Exm Procurador-Geral Adjunto, porque prejudicial. Alega este Ilustre Magistrado que o requerimento de fls. 408 e segs. no configura qualquer pedido de rectificao, aclarao ou reforma do acrdo, susceptvel de diferir o incio do prazo para a interposio de recurso (art. 686 n. 1 CPC/art. 2 alnea e) CPPT). Neste contexto o recurso do acrdo do TCA Sul SCT proferido em 21.04.2009, notificado recorrente por ofcio com data de 22.04.2009, interposto por requerimento apresentado por telecpia em 29.06.2009, com fundamento em oposio de acrdos, intempestivo.

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Para concluir que o recurso no deve, assim, ser admitido. Respondeu a recorrente, em suma, que, no caso em apreo apresentou recurso da matria de facto e de direito. No obstante ter o mesmo improcedido quanto matria de facto, isso no impedia que o recurso procedesse quanto matria de direito. Todavia, como o tribunal no se pronunciou sobre todas as concluses constantes da petio apresentada, nomeadamente as concluses XX a XXXVIII, nem tomou posio essencial quanto matria de direito alegada, face a tal omisso, suscitou que o tribunal exercesse o seu poder jurisdicional quanto s mesmas. Razo pela qual, o requerimento apresentado em 4/5/09 impediu a formao do trnsito em julgado. Do que fica transcrito e do teor do requerimento apresentado a fls. 408 e segs., que, reconheamos, no prima pela perfeio, ressalta com evidncia que a recorrente, ao requerer que o tribunal se socorresse do seu poder jurisdicional para suprir o facto de no ter tomado conhecimento das questes de direito suscitadas nas concluses XX a XXXVIII, o que na realidade pretendia era, afinal, que o tribunal suprisse essa omisso de pronncia, como, alis, o refere, agora, expressamente. Ou seja, o que a recorrente arguiu, na realidade, foi a nulidade do acrdo recorrido por omisso de pronncia. E tal cabe, ainda, nos poderes jurisdicionais do juiz, como resulta do disposto no n. 2 do art 666 do CPC. Com efeito, prescreve este preceito legal que lcito, porm, ao juiz rectificar erros materiais, suprir nulidades (o sublinhado nosso), esclarecer dvidas existentes na sentena e reform-la, nos termos dos artigos seguintes. Sendo assim e com aquele requerimento, no ficou precludido o prazo para interpor recurso, pelo que a recorrente est sempre em tempo para o fazer, a partir da notificao da deciso, desde que respeitados os prazos para o efeito legalmente estabelecidos, como o caso. Deste modo, a questo prvia suscitada pelo Exm Procurador-Geral Adjunto no pode deixar de improceder. Posto isto, passemos, ento a conhecer do objecto do presente recurso. 4 Antes, porm e no obstante o Relator do acrdo recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposio de acrdos, j que tal deciso, como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA, no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687, n. 4 do CPC). O presente processo iniciou-se no ano de 2009, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts 2, n. 1, e 4, n. 2, da Lei n. 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro. Assim, a admissibilidade dos recursos de acrdos do Supremo Tribunal Administrativo por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto no art. 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito; a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05.), relativamente caracterizao da questo fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; a oposio dever decorrer de decises expressas e no apenas implcitas (Acrdo do Pleno desta Seco do STA de 14/7/08, in rec. n. 616/07). Vejamos, ento, se tais pressupostos se verificam. 5 Desde logo, importa referir que o acrdo fundamento j transitou em julgado. O acrdo recorrido, considerando, essencialmente, que o regime de prescrio aqui aplicvel era o previsto na Lei n. 17/00 de 8/8, decidiu que ter-se-ia que atender aos factos ocorridos na sua vigncia e aos quais atribui efeito interruptivo da prescrio, nos termos do disposto no seu art 63, n. 3, como o caso do acto de pagamento por conta, j que constitui diligncia administrativa, realizada com conhecimento do responsvel pelo pagamento, conducente liquidao ou cobrana da dvida. Por sua vez, no acrdo tido por fundamento, decidiu-se que, no tendo a referida Lei n. 17/00 aplicao retroactiva e tendo sido instaurada execuo fiscal em 15/9/98, ocorreu nessa altura a interrupo da prescrio das dvidas exequendas, e a sua contagem s poderia recomear, acrescida do

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perodo anterior instaurao da execuo, a partir do dia em que se completasse um ano de paragem do processo por facto no imputvel ao contribuinte. E adiante, o que se aproveita da Lei 17/2000 , no caso vertente, apenas o prazo e no as novas causas interruptivas que veio a introduzir, pois que esta lei no tem aplicao retroactiva e no pode eliminar os efeitos jurdicos j produzidos luz da legislao anterior, designadamente a interrupo da prescrio provocada pela instaurao da execuo e a cessao desse efeito interruptivo por fora do disposto no art. 34 n. 3 do CPT Para acrescentar que a paragem dessa execuo j havia provocado o reincio do prazo de prescrio, pelo que os actos que nela foram posteriormente praticados j no podiam perturbar o seu decurso, sob pena de se afectarem os efeitos da cessao do efeito interruptivo causado pela paragem desse processo e que implicou, por fora da lei, o reincio da prescrio. Assim sendo, no acrdo recorrido no se equacionou a questo da relevncia de um primeiro facto interruptivo (instaurao de execuo) anterior entrada em vigor da Lei n. 17/00 de 8/8, por no ter existido, pois essa execuo foi instaurada j na sua vigncia e no figura como causa interruptiva prevista no seu art 63, n. 3. Ao passo que no acrdo tido por fundamento se equacionou a instaurao da execuo, para concluir que, se na altura em que a Lei n. 17/00 entrou em vigor, o prazo prescricional se encontrava interrompido por esse facto, o novo prazo de cinco anos s pode contar-se a partir da data em que cessou o referido efeito interruptivo e se reiniciou a prescrio e j no a partir da entrada em vigor dessa Lei. Ora, os juzos assim formulados assentam em pressupostos de facto diferentes. Por isso, no se podendo sindicar a correco de tais juzos tem de concluir-se que as decises divergentes sobre a prescrio proferidos nos acrdos recorrido e fundamento tiveram subjacente diferente situao fctica, pelo que as decises de sentido diferente no envolvem contradio de julgados. Assim, no se verifica entre os citados arestos contradio sobre qualquer questo fundamental de direito. 6 Nestes termos, acorda-se em julgar findo o recurso. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 24 de Fevereiro de 2010. Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Joo Antnio Valente Torro Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Isabel Cristina Mota Marques da Silva Dulce Manuel da Conceio Mota.

Acrdo de 24 de Fevereiro de 2010.

Assunto: Oposio de julgados. Prescrio. Incio do prazo. Sumrio: I Nos termos do disposto no artigo 8, n. 2, alnea a) da LGT, a liquidao e cobrana dos tributos, incluindo os prazos de prescrio e de caducidade esto sujeitos ao princpio da legalidade. II Deste modo, o prazo de prescrio conta-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, se o regime aplicvel for o do CPCI (artigo 27.) ou do CPT (artigo 34.) ou a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio, nos impostos peridicos ou a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, nos impostos de obrigao nica, se o regime aplicvel for o previsto na LGT e no a partir da data da declarao da revogao da iseno dos impostos. Processo n. 873/09-50. Recorrente: Ablio da Silva Costa. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale.

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Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Ablio da Silva Costa, melhor identificado nos autos, deduziu, no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, reclamao contra o despacho proferido pelo Chefe dos Servios de Finanas de Santo Tirso que indeferiu o pedido por ele formulado de reconhecimento oficioso da prescrio da dvida que se reporta a imposto automvel, IVA, direitos aduaneiros e juros compensatrios, relativos introduo no consumo de um veculo automvel, em 16/3/92. Aquele excepcionou a sua incompetncia, em razo do territrio, para conhecer dos presentes autos, pelo que foram os mesmos remetidos ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel (vide fls. 35 e segs.). Este tribunal, por sentena datada de 25/2/09, julgou improcedente a referida reclamao (vide fls. 104 e segs.). Inconformado, o reclamante interps recurso desta sentena para a Seco do Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo Norte (vide fls. 119 e segs.). No aresto ento prolatado e datado de 21/5/09, este Tribunal negou provimento ao recurso, confirmando a sentena recorrida (vide fls. 143 e segs.). Deste acrdo, aquele interps recurso para o Pleno desta Seco do Contencioso Tributrio do STA, invocando como fundamento do mesmo oposio entre esse acrdo e o acrdo prolatado pelo TCA Sul, de 14/5/02, in rec. 5.526/01 (vide fls. 152). Admitido o recurso, o recorrente apresentou, nos termos do disposto no art 284, n. 3 do CPPT, alegao tendente a demonstrar a alegada oposio de acrdos (vide fls. 164 e segs.). Por despacho do Exm Relator considerou-se existir a invocada oposio de acrdos e ordenada a notificao das partes para alegaes, nos termos do art 284, n. 5 do CPPT. A recorrente apresentou alegaes com as seguintes concluses: I. A dvida exequenda reporta-se importao automvel, IVA, direitos aduaneiros e juros compensatrios, relativos introduo no consumo de um veculo automvel, em 16.03.1992. II. Em 16.03.1992, data da importao do veculo automvel, o ora recorrente requereu junto da Alfndega do Porto, a iseno dos referidos impostos, o que veio a ser deferido em 20.04.1993. III. Em 28.12.1994 a referida iseno foi revogada por despacho da Direco da Alfndega. IV. Nos termos do art. 34 do Cdigo Processo Tributrio aplicvel ao caso dos autos, a obrigao Tributria prescreve no prazo de 10 anos, contando-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto Tributrio. V. No douto acrdo recorrido, entenderam os Venerandos Desembargadores que a prescrio se inicia com o nascimento da obrigao Tributria em 28.12.1994 data da revogao da iseno dos impostos, e no em 16.03.1992, data em que ocorreu o facto Tributrio com a importao do veculo automvel e sua apresentao na Alfndega. VI. Entende o ora recorrente, sempre com o respeito devido, que o momento relevante para o incio do prazo de prescrio a ocorrncia do facto tributrio, ou seja, 16.03.1992 data da importao do veculo automvel, sendo irrelevante que tenham sido provisoriamente concedidos benefcios fiscais e, depois, declarada a sua caducidade. VII. Como, alis, sustentada pelo Exmo. Sr. Desembargador no seu voto de vencido que, a lei nunca previu, mormente para as situaes em que por fora da atribuio de uma iseno de imposto, , que para efeitos de prescrio deixasse de relevar o momento da ocorrncia do facto tributrio e passasse a relevar a data em que a obrigao tributria se constitui. VIII. Tambm a Jurisprudncia pacfica quanto a este entendimento, conforme sustentado no Acrdo do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo n. 5526/01 de 14/05/2002 do Contencioso Tributrio, que serve de fundamento ao presente recurso. IX. Pelo que, entende o recorrente que o facto Tributrio a que se reportam os presentes autos ocorreu em 16.03.1992 data da importao e introduo no consumo do veculo automvel, que o prazo de prescrio se iniciou no dia 01.01.1993 e que a prescrio se verificou em 01.01.2003, dado que, entretanto no ocorreu qualquer acto susceptvel de interromper a prescrio. X. Ao decidir como fez, o douto Acrdo recorrido fez errada interpretao do art. 34 do Cdigo Processo Tributrio e artigos 2 e 3 do DL 504-E /85 de 30/12, que assim foram violados. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao presente recurso, sufragando a doutrina acolhida no acrdo fundamento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O aresto recorrido fixou a seguinte matria de facto: 1) A dvida exequenda reporta-se a Imposto Automvel, IVA, Direitos Aduaneiros e Juros Compensatrios, relativos introduo no consumo de um veculo automvel, em 16.03.1992. 2) Em 16.03.1992 o ora Reclamante requereu junto da Alfndega do Porto a iseno dos referidos impostos, o que veio a ser deferido em 20.04.1993.

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3) Em 28.12.1994, conforme nota 597/DI/94, da Diviso de Informao da Direco Geral das Alfndegas do Porto, a ento Direco das Alfndegas do Porto, tomou conhecimento de que o Embarque n. 1022 de 07.07.1991 com que foi instrudo o pedido do benefcio fiscal do ora Reclamante era falso e procedeu apreenso do referido veculo automvel, que se mantm at hoje. 4) Pelo que, o facto tributrio que deu origem execuo ocorreu em 28.12.1994. 5) O ora reclamante instaurou Impugnao Judicial autuada em 25.03.2003, pedindo o reconhecimento da caducidade do direito liquidao - cfr. doc. 11 e 12 dos autos. 6) A Impugnao Judicial foi decidida pelo ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto - Proc. n. 32/2003, em 12.12.2003 - cfr. doc. de fls. 13 a 15 dos autos. 7) Sentena que foi objecto de recurso por parte da Fazenda Pblica, para o ST Administrativo, tendo-se, este Supremo Tribunal declarado incompetente em razo da hierarquia, por sentena de 04.06.2004 e julgado competente o Tribunal Central Administrativo do Norte, para conhecer do Recurso - cfr. doc. de fls. 16 a 19 dos autos. 8) O Recurso correu termos no Tribunal Central Administrativo do Norte, tendo sido proferido Acrdo por este douto Tribunal, a revogar a deciso da 2 instncia, em 13.01.2005 - cfr. doc. de fls. 16 a 19 dos autos. 9) Desta deciso do TC Administrativo, houve recurso para o ST Administrativo, com fundamento em Oposio de Acrdos, vindo este Supremo Tribunal a decidir pela no verificao da oposio de Acrdo de 14.12.2005 - cfr. docs. de fls. 20 a 26 dos autos. 10) O processo de execuo fiscal foi instaurado pelo Servio de Finanas, em 03.10.2003 - cfr. doc. de fls. 70 do processo de execuo fiscal apenso aos autos. 11) O veculo automvel cuja introduo no consumo em Portugal ocorreu, em 16.03.1992 e, que deu origem dvida dos autos, encontra-se apreendido ordem da Direco das Alfndegas do Porto, desde 02.04.1995. 12) O Servio de Finanas de Santo Tirso procedeu penhora do bem imvel descrito na matriz predial urbana n. 816, da freguesia de Vilarinho, concelho de Santo Tirso, habitao do executado - cfr. doc. de fls. 98 do processo de execuo fiscal apenso aos autos. 3 No obstante o Relator do acrdo recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposio de acrdos, j que tal deciso, como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA, no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687, n. 4 do CPC). O presente processo iniciou-se no ano de 2008, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts 2, n. 1, e 4, n. 2, da Lei n. 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro. Assim, a admissibilidade dos recursos de acrdos do Supremo Tribunal Administrativo por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto no art. 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito; a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05.), relativamente caracterizao da questo fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; a oposio dever decorrer de decises expressas e no apenas implcitas (Acrdo do Pleno desta Seco do STA de 14/7/08, in rec. n. 616/07). Vejamos, ento, se tais pressupostos se verificam. 4 Desde logo, importa referir que, muito embora no conste dos autos se o acrdo tido por fundamento transitou em julgado, tem este STA vindo a entender em sintonia com o disposto no art 763, n. 4, do CPC, na redaco anterior reforma introduzida pelos Decretos-Lei ns 329-A/95 de 12/9 e 180/96 de 12/12, que se deve partir do pressuposto que o trnsito em julgado ocorreu, se o recorrido no alegar que o acrdo no transitou, como o caso. Por outro lado e da leitura dos arestos em confronto, foroso concluir que se perfila a alegada oposio de julgados, j que proferiram solues jurdicas diferentes para a mesma questo fundamental de direito, no mbito do mesmo quadro factual. Com efeito, enquanto que o acrdo recorrido decidiu que o prazo de prescrio das obrigaes tributrias se inicia com o acto de revogao da iseno do imposto e no a partir do momento em que

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o bem importado, no acrdo tido por fundamento decidiu-se que esse mesmo prazo se inicia com o momento de importao do bem e no quando declarada a caducidade da iseno. 5 Posto isto, passemos, ento, apreciao da questo que constitui o objecto do presente recurso. Consiste esta em saber, no caso em apreo, se o dies a quo do prazo de prescrio da dvida exequenda o da ocorrncia do facto tributrio no caso, a importao do veculo automvel ou o da declarao da revogao da iseno dos impostos. Dispe o art 8, n. 2, alnea a) da LGT que esto sujeitos ao princpio da legalidade tributria a liquidao e cobrana dos tributos, incluindo os prazos de prescrio e de caducidade. Daqui decorre que as caractersticas da prescrio das obrigaes tributrias esto sujeitas ao princpio da legalidade tributria de reserva da lei formal. Ou seja, todos os pressupostos da prescrio, incluindo, necessariamente, os relativos ao regime do seu prazo, tm de constar da legislao tributria, no sendo admissvel a integrao das suas lacunas por via analgica (cfr. art 11 da LGT). Da ressalta que vigora, nas relaes jurdico-tributrias, o princpio de tipicidade fiscal, segundo o qual a tributao resulta, assim, da verificao concreta de todos os pressupostos tributrios, como tais previstos e descritos, abstractamente, na lei de imposto. Posto isto e relativamente ao caso em apreo, no que s obrigaes tributrias diz respeito, estabelecem-se termos iniciais diferentes. De incio, no CPCI (cfr. art 27) e no CPT (cfr. art 34), o prazo de prescrio contava-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, salvo regime especial. Por sua vez, na LGT estabelecem-se termos iniciais distintos para os impostos peridicos e para os impostos de obrigao nica. Assim, nos termos do disposto no seu art 48, n. 1 o prazo de prescrio conta-se nos impostos peridicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, salvo, tambm, o disposto em lei especial. S com a entrada em vigor da Lei n. 55-B/04 de 30/12, que deu nova redaco ao predito art 48, n. 1, foi determinado que, relativamente ao IVA, o prazo de prescrio se conta a partir do incio do ano civil seguinte quele em que se verificou a exigibilidade do imposto. Daqui se extrai que as referidas leis tributrias sempre fixaram, como momento a atender para a contagem do incio do prazo de prescrio, a ocorrncia do facto tributrio e no ao despacho que declarou a caducidade dos benefcios fiscais e muito menos a sua notificao ao contribuinte, salvo o disposto em lei especial. Por isso, por imposio do princpio da legalidade, a declarao da revogao da iseno dos impostos como o dies a quo a que se deve atender para incio da contagem do prazo de prescrio s ser admissvel se existir norma que o autorize. Ora, no caso em apreo, a lei no o prev, nomeadamente para as situaes em que por fora da atribuio de uma iseno de imposto se impediu a norma de incidncia de optar e se obstruiu a ecloso imediata da obrigao tributria, como bem se anota no voto de vencido de fls. 145 e 146. Alis e como se salienta no Acrdo desta Seco do STA de 26/11/03, in rec. n. 1.113/03, em que Relator o mesmo, cabe notar que, mesmo no regime geral, ao contrrio do que acontece no que concerne ao prazo de caducidade do direito liquidao, que se suspende por fora da concesso de benefcios fiscais susceptveis de caducar, ao mesmo facto no confere a lei relevncia quanto ao decurso do prazo de prescrio vd. artigos 46 n. 2 alneas b) e c) e 49 ns 1 e 3 da LGT, bem como os revogados artigos 27 do Cdigo de Processo de Contribuies e Impostos e 34 do Cdigo de Processo Tributrio. No mesmo sentido, pode ver-se, ainda, os acrdos desta seco do STA de 28/5/03, in recs. ns 424/03 e 425/03. Sendo assim, referindo-se a prescrio obrigao tributria, podemos concluir que o prazo de prescrio conta-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, se o regime aplicvel for o do CPCI ou do CPT ou a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio, nos impostos peridicos ou a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, nos impostos de obrigao nica, se o regime aplicvel for o previsto na LGT. 6 Fixada esta jurisprudncia, vejamos se a dvida exequenda se encontra j prescrita, sendo certo que se trata de questo de conhecimento oficioso. Esta, como vimos, constituda por direitos aduaneiros, imposto de automvel e IVA, relativos ao ano de 1992. Desde logo e no que aos direitos aduaneiros diz respeito, importa referir que os mesmos foram abolidos em consequncia da adeso de Portugal ento CEE, em 31/12/92, de harmonia com o disposto nos arts 268, 190, 196 e 198 do Acto de Adeso, aprovado pela Resoluo da Assembleia da Repblica n. 22/85 de 18/9. Com a entrada em vigor do Decreto-Lei n. 398/98 de 17/12, que aprovou a Lei Geral Tributria, o seu art 5, n. 2 passou a dispor que aos impostos abolidos data da entrada em vigor da lei geral

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tributria aplicam-se os novos prazos de prescrio, contando-se para o efeito todo o tempo decorrido, independentemente de suspenses ou interrupes de prazo. Este art 5, n. 2 uma norma especial e excepcional relativa prescrio que, enquanto tal, prefere s normas gerais, pelo que ser luz do regime consagrado nesse normativo que a pretenso do recorrente ter que ser decidida. E deste resulta que, para efeito do prazo de prescrio, nos impostos abolidos, conta-se todo o tempo decorrido, independentemente de suspenses ou interrupes de prazo. Por sua vez, estabelece o art 48, n. 1 da LGT, antes da redaco da Lei n. 55-B/04 de 30/12, aprovada por aquele Decreto-Lei, que as dvidas tributrias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos, contados, nos impostos peridicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, fixando-se no art 49 as causas de interrupo e suspenso da prescrio. Entretanto, foi publicada a Lei n. 87-B/98 de 31/12 que, no seu art 53, n. 2 veio abolir tributos e reafirmar o que consta do predito art 5, n. 2, indicando, exemplificativamente, alguns dos tributos extintos, excluindo, porm, do regime especial previsto neste preceito legal os direitos aduaneiros nacionais, no que diz respeito irrelevncia dos factos suspensivos e interruptivos, mantendo, porm, o prazo de prescrio, uma vez que em relao a esta matria no se faz ali qualquer referncia. Ora, no caso em apreo e como vimos, a dvida em causa diz respeito a direitos aduaneiros que foram j abolidos e tais impostos enquadram-se no tipo de impostos de obrigao nica, porquanto o facto tributrio de que emerge a obrigao est normativamente conformado em termos da sua irrepetibilidade temporal (Ac. do STA de 14/11/02, in rec. n. 26.074). Sendo assim e nos termos dos citados preceitos, o prazo de prescrio h-de comear a contar-se a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, ou seja e de acordo com o que resulta dos autos, em 16/3/92. Pelo que a prescrio da dvida exequenda se consumaria em 16/3/00, a no se verificar qualquer causa interruptiva ou suspensiva da mesma, uma vez que o art 5, n. 2 da LGT s aplicvel at data da entrada em vigor daquela Lei n. 87-B/98, a qual ocorreu em 16/1/99, como est previsto no seu art 87. Ora e a verdade, no caso dos autos, que no ocorreu qualquer circunstncia interruptiva da prescrio, j que execuo fiscal, para alm de datar de 24/2/03 (vide processo apenso) no lhe atribuda tal relevncia para esse efeito (cfr. art 49, n. 1 da LGT, antes da redaco do Lei n. 53-A/06 de 29/12) e a impugnao judicial foi autuada em 25/3/03 (vide n. 5 do probatrio), pelo que e nesta data, aquele prazo de 8 anos ia j decorrido, tendo terminado em 16/3/00, pelo que est, assim, prescrita a obrigao tributria em causa. Vejamos, agora se o mesmo acontece em relao ao imposto automvel e ao IVA. 7 No vem posto em causa pelas partes que estes impostos so de obrigao nica e que se reportam ao ano de 1992, concretamente, 16/3/92, data em que o veculo automvel em causa foi importado e deu entrada no consumo. Nesta altura estava em vigor o CPT. Como vimos, estabelece o art 34 deste diploma legal que o prazo de prescrio de 10 anos (n 1). Mais a se estabelecia que a reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e a instaurao da execuo, interrompiam a prescrio, cessando, porm, esse efeito se o processo estivesse parado por facto no imputvel ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo ao que tiver decorrido at data da autuao (n 3). Por sua vez, o seu n. 2 determinava que o prazo de prescrio conta-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, salvo regime especial. Entretanto, no passado dia 1/1/99, entrou em vigor a Lei Geral Tributria, que encurtou para oito anos o prazo de prescrio, contados, nos impostos de obrigao nica, como o caso, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu (art 48, n. 1). Dispe, porm, o art 297, n. 1 do CC, aqui aplicvel ex vi do disposto no art 5 do Decreto-Lei n. 398/98 de 17/12, que aprovou a LGT, que a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior tambm aplicvel aos prazos que j estiverem em curso, mas o prazo s se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar. Tendo em linha de conta tudo o que fica agora exposto e na hiptese vertente, no h qualquer dvida de que o regime aqui aplicvel h-de ser, necessariamente, o previsto no CPT. Na verdade, reportando-se os tributos em causa a 1992 esse prazo de prescrio terminaria, sem mais, em 2003, sendo certo que em 1/1/99, data da entrada em vigor da LGT, havia j decorrido o prazo de 6 anos, faltando assim 4 anos para se completar. Ora, com a entrada em vigor da LGT faltavam oito anos (cfr. art 48, n. 1), ou seja, mais tempo.

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Assim, assentes que esto as regras a aplicar e os prazos de prescrio, vejamos, no entanto, se, no caso dos autos, as referidas dvidas tributrias esto ou no prescritas. Desde logo e como vimos, reportando-se os tributos em causa ao ano de 1992, o prazo de prescrio comeou a correr no dia 1/1/93. Assim sendo e uma vez que at esta data no ocorreu qualquer circunstncia interruptiva da prescrio, j que a execuo fiscal data de 24/2/03 (vide processo apenso) e a impugnao judicial foi autuada em 25/3/03 (vide n. 5 do probatrio), aquele prazo de 10 anos vai j decorrido, tendo terminado em 1/1/03. Pelo que, esto, assim, tambm prescritas as obrigaes tributrias em causa. 8 Nestes termos e com estes fundamentos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso, julgar prescritas as obrigaes tributrias e, consequentemente, extinto o processo executivo. Sem custas, por no serem devidas. Lisboa, 24 de Fevereiro de 2010. Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Joo Antnio Valente Torro Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Isabel Cristina Mota Marques da Silva Dulce Manuel da Conceio Neto.

Acrdo de 24 de Fevereiro de 2010.

Assunto: Recurso Jurisdicional. Oposio de Acrdos. Identidade de situaes de facto. Identidade da questo fundamental de Direito. Sumrio: I Para que exista oposio, necessrio tanto uma identidade jurdica como factual, entendidas como concretizao da mesma hiptese normativa, a aferir pela anlise das decises em confronto. II Inexiste tal identidade se, em ordem a ajuizar da validade da notificao do acto de liquidao, no aresto fundamento se decidiu que, mau grado a falta do aviso de recepo, o destinatrio tomou conhecimento da carta respectiva, o que no aconteceu na hiptese do acrdo recorrido. Processo n. 912/09-50. Recorrente: Cmara Municipal de Matosinhos. Recorrido: Petrleos de Portugal Petrogal, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: A Cmara Municipal de Matosinhos vem recorrer, por oposio de acrdos, do aresto do TCAN, de 27 de Novembro de 2008, que negou provimento ao recurso que havia interposto da sentena que, por sua vez, julgou procedente oposio deduzida por PETRLEOS DE PORTUGAL PETROGAL, S.A., execuo fiscal instaurada por dvida decorrente de ocupao da via pblica, durante o ano de 2001, no montante global de 83.200.600$00 (315.243.27). A recorrente formulou as seguintes concluses: 1. O presente recurso por oposio de acrdos vem interposto do acrdo do TCA proferido nos autos de recurso margem identificados acrdo recorrido. 2. O acrdo recorrido negou provimento ao recurso interposto pela recorrente, confirmando a sentena proferida em 1 Instncia nos termos da qual foi a oposio execuo apresentada pela PETROGAL - PETRLEOS DE PORTUGAL, S.A, julgada procedente com o fundamento de que a notificao da liquidao do tributo no foi efectuada de forma regular, 0 que equivale sua falta no prazo de caducidade ou seja, considerando a irregularidade na notificao um vcio insanvel ainda que o sujeito passivo tenha impugnado judicialmente a liquidao, porquanto tal facto no pode servir para se concluir que ficou suprida a falta de notificao do acto de liquidao. A omisso da notificao do acto de liquidao uma formalidade muito importante no

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procedimento de liquidao, pois a sua falta priva de eficcia os actos de liquidao que deveriam ser notificados. 3. A questo decidendi , assim, a de saber se a preterio de uma formalidade legal no procedimento de liquidao consubstancia uma irregularidade insanvel, inquinando, consequentemente, o acto de liquidao, ou se, pelo contrrio, pode tal preterio de formalidade legal considerar-se sanada se a finalidade visada pela exigncia da mesma foi cumprida. 4. Ora, tendo em conta o facto de que a recorrida impugnou judicialmente a liquidao objecto da dvida exequenda, entende a recorrente que o acrdo recorrido interpretou mal as normas legais aplicveis. 5. Na verdade, a notificao o acto pelo qual se leva um facto ao conhecimento de uma pessoa ou se chama algum a juzo (n. 1 do artigo 35 da LGT), tendo portanto uma funo ou finalidade informativos, servindo, igualmente, para permitir aos respectivos destinatrios o uso dos meios de reaco previstos na lei. 6. precisamente por isto que a omisso de formalidades da notificao s pode ser atendida, nos casos em que, por causa de tal omisso, fique prejudicada a defesa da parte. E no pode deixar de ser assim porque as formalidades procedimentais so meios de garantir objectivos e no fins em si mesmas. 7. Ora, a recorrida no s interveio no processo, ao impugnar a liquidao da taxa em questo, coma revelou ainda o pleno conhecimento do contedo do acto. 8. Posto isto, no pode deixar de concluir-se, acompanhando abundante doutrina e jurisprudncia, que a irregularidade inconsequente, desde que se prove, na impugnao judicial do acto de liquidao, que foi recebida pelo destinatrio (acrdo do STA proferido no processo n. 01099/03) ou, ainda de forma mais assertiva, que a formalidade legal pode degradar-se em formalidade no essencial se, aquando da citao para execuo, a executada j tinha tido conhecimento da liquidao donde decorrera a dvida e at j deduzira a respectiva impugnao judicial (acrdo do TCA Norte proferido no processo n. 00472/04). 9. Daqui se retira que esta uma formalidade que no influi na substncia do acto, apenas contribuindo para o cercar de maiores garantias. E mesmo que tal formalidade, por hiptese, se considere essencial, ainda assim esta degrada-se, deixa de o ser, quando o escopo que ela virar assegurar foi atingido, (Acrdo do STA, processo 01099/03, publicado em vww.dgsi.pt). 10. Em concluso, a recorrida foi, de facto, notificada da liquidao do tributo em referncia, sendo que, qualquer irregularidade que eventualmente tenha existido, sanou-se, no afectando o seu valor, pois o objectivo pretendido com a mesma possibilidade de defesa dos direitos e interesses legalmente protegidos da recorrida - foi efectivamente atingido. 11. Quanto oposio por acrdo invocada, fundamento da mesma (i) a existncia de um Acrdo anterior proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo ou pelo Tribunal Central Administrativo - Acrdo fundamento -, em que se tenha adoptado uma soluo jurdica oposta do Acrdo recorrido e (ii) o entendimento do recorrente de que a soluo a adoptar a do Acrdo fundamento. 12. Ora, na oposio em apreo, no obstante a identidade da tela factual, das questes de direito e do quadro legislativo no mbito do qual os acrdos so tirados verifica-se que a soluo jurdica dos mesmos se afigura diversa e em manifesta oposio. 13. Com efeito, ambos os acrdos entendem que a preterio de uma formalidade prevista na lei relativa notificao de uma determinada liquidao gera uma irregularidade. 14. Contudo, quanto s consequncias ou efeitos de tal irregularidade por preterio de formalidade legal que diferem os acrdos ora em crise. 15. Segundo o Acrdo recorrido, qualquer irregularidade por preterio de formalidade legal na notificao da liquidao insanvel, e, consequentemente gera uma falta de liquidao; para o Acrdo fundamento, a irregularidade por preterio de formalidade legal na notificao da liquidao ainda que essencial degrada-se, torna-se inconsequente, quando o escopo que ela visava assegurar foi, no obstante, cumprido. 16. Acresce que, para o Acrdo recorrido, a deduo de impugnao judicial - isto , a utilizao tempestiva do meio judicial correcto para reagir contra o acto de liquidao - no supre a irregularidade da notificao da liquidao por preterio de formalidade legal, ainda que o sujeito passivo no questione nem invoque tal irregularidade da notificao por preterio de formalidade legal na petio inicial de impugnao! 17. Ao invs, para o Acrdo fundamento o acto tributrio eficaz na esfera do sujeito passivo a partir do momento que este accione o meio de reaco apropriado e de forma tempestiva, com vista defesa dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, e ainda que conteste e invoque a sua inexistncia ou irregularidade na petio inicial de impugnao. 18. Atento o exposto, dvidas no restam quanto manifesta oposio entre os acrdos citados, devendo, nessa medida, ser o presente recurso julgado procedente, e, em consequncia, revogar-se o

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acrdo recorrido, perfilhando-se, na esteira da mais ampla jurisprudncia e doutrina referenciada, a deciso adoptada pelo acrdo fundamento, nos termos da qual qualquer irregularidade na notificao, ainda que essencial, sanada degrada-se, torna-se inconsequente, quando o escopo que ela visava assegurar foi, no obstante, cumprido. Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, com todas as consequncias legais. E contra-alegou a oponente, concluindo por sua vez: 1. O presente recurso no pode proceder, em primeiro lugar, porque inexiste identidade total ou mesmo parcial entre as situaes de facto subjacentes aos Acrdos recorrido e fundamento. 2. O Acrdo fundamento versa sobre a notificao de um acto de liquidao por carta registada com omisso de aviso de recepo, sem que essa circunstncia tenha impedido o contribuinte de tomar conhecimento efectivo do acto, at mesmo porque este reconheceu ter recebido a comunicao em questo. 3. Por outro lado, o Acrdo recorrido diz respeito a um acto de notificao inexistente, por absoluta omisso dos requisitos previstos no artigo 41. do CPPT. 4. Com efeito, e como bem decidiu o Acrdo recorrido em face dos factos provados, a circunstncia de a comunicao Recorrida ter sido dirigida a pessoa distinta dos seus legais representantes e remetida a local que dista centenas de quilmetros da sua sede equivale falta de notificao, uma vez que o contedo do acto nunca chegou ao conhecimento ou esfera de domnio da Recorrida. 5. Se no primeiro caso o contribuinte tomou conhecimento efectivo do contedo acto notificado, j no segundo - Acrdo recorrido - a Recorrente nunca foi regularmente notificada da liquidao de taxas efectuada pela Cmara Municipal de Matosinhos (CMM), pelo que no tomou conhecimento do seu contedo, o que conduz sua total ineficcia perante o sujeito passivo. 6. Assim, no se pode admitir que a preterio das formalidades possa ter consequncias idnticas em ambas as situaes, dado que estas so materialmente distintas. 7. Na realidade, as situaes em confronto nem sequer se subsumem mesma norma legal, requisito mnimo exigido pela doutrina para a procedncia do recurso de oposio: por um lado falamos da mera omisso de aviso de recepo na notificao ao contribuinte (artigo 38., n. 1 do CPPT), por outro tratamos da total preterio do formalismo inerente notificao regular de uma pessoa colectiva (artigo 41 do CPPT). 8. Ao contrrio do que a Recorrente sugere, a preterio de formalidades legais impediu que o escopo visado - o conhecimento do acto pelo contribuinte e o exerccio do direito de defesa - fosse atingido no caso previsto no Acrdo recorrido, uma vez que a ora Recorrida no foi notificada do acto de liquidao. 9. Foi mesmo dado como provado em 1 e 2 instncias que a comunicao da CMM foi remetida para a Refinaria Norte - no para a sede da Recorrida -, local onde nem sequer labora a sua administrao, e assinada por pessoa no identificada, o que viola de forma clamorosa o teor do artigo 41 do CPPT e equivale falta de notificao. 10. 0 prprio fundamento da apresentao de oposio execuo que est na origem destes autos de recurso foi a falta de notificao da liquidao (artigo 204, n. 1, alnea e) do CPPT), como a ora Recorrida deixou bem patente no artigo 4. da sua p.i., pelo que falso alegar - como faz a Recorrente - que tal questo nunca foi suscitada no processo. 11. E que no se diga que a mera circunstncia de ter apresentado a impugnao judicial n. 59/01, que correu termos no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto e nem sequer se relaciona com a liquidao subjacente ao presente processo, teve a virtualidade de, por si s, sanar as ditas irregularidades da notificao. 12. Em primeiro lugar porque a Recorrida s apresentou oposio execuo por mera cautela, temendo que se esgotassem eventuais prazos de reaco. 13. Em segundo lugar porque, tratando-se de um acto receptcio, as circunstncias em que se pode assumir que o contedo de determinado acto chegou, de facto, ao conhecimento do destinatrio ou acessvel ao mesmo decorrem da prpria lei e no de conjecturas da entidade legalmente obrigada a respeitar os trmites legais - in casu a CMM (v.g. o citado artigo 41 do CPPT). 14. Nesse sentido, bem andou o douto Acrdo recorrido, na senda da sentena proferida em 1 instncia, ao decidir que Efectivamente, funcionando a administrao da sociedade em Lisboa e tendo sido a carta enviada para Lea da Palmeira, ter-se- que concluir que a notificao no foi regular, j que no se mostram cumpridas todas as formalidades legalmente impostas para o efeito. Da prova produzida nos presentes autos, constata-se que a notificao da Iiquidao do tributo no foi efectuada de forma regular, o que equivale sua falta (...). 15. que, salvo o devido respeito, no se vislumbra como um acto de notificao que no respeita qualquer requisito legalmente previsto pode ser eficaz perante o contribuinte, sob pena de desconside-

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rarmos todas as formalidades consagradas pelo legislador na lei de processo como garantia de defesa dos contribuintes. 16. Em face de todo o exposto, de rejeitar a tese segundo a qual embora exista irregularidade, esta fica sanada pela simples circunstncia de o alvo da notificao ter, de alguma forma, reagido, ainda que por mera cautela. Isso porque, na situao prevista pelo Acrdo recorrido, o desrespeito forma legalmente prevista acarretou a falta de notificao. 17. Em sntese, lcito concluir que estamos perante situaes de facto insusceptveis de comparao, pelo que inexiste verdadeira identidade factual que exija tratamento homogneo pela jurisprudncia e, assim, dever o presente recurso de oposio ser considerado improcedente. 18. De todo o modo, ainda que se entenda existir oposio entre os arestos, o que s se admite por mera hiptese e sem conceder, deve a soluo consagrada pelo Acrdo recorrido prevalecer na uniformizao da jurisprudncia. Termos em que deve o presente recurso de oposio ser julgado improcedente, por no provado, e em consequncia ser mantido o Acrdo recorrido. Ainda que se entenda existir oposio entre os Acrdos recorrido e fundamento, deve sempre o entendimento subjacente ao primeiro prevalecer na uniformizao da jurisprudncia, a bem da JUSTIA! O Exmo. Magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado findo, mngua de oposio relevante. E, corridos os vistos legais, cumpre decidir. Assim, quanto invocada oposio: O presente processo de impugnao foi instaurado antes de 2004 pelo que lhe aplicvel o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais de 1984. Nos termos das disposies combinadas das alneas b) e b) do artigo 30 do ETAF, na redaco dada pelo Decreto-Lei n. 229/96, de 29 de Novembro, so pressupostos expressos do recurso para este Pleno por oposio de julgados da Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo e da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e se tenha perfilhado soluo oposta nos dois arestos. O que naturalmente supe a identidade de situaes de facto j que, sem ela, no tem sentido a discusso dos referidos requisitos; por isso, ela no foi ali referida de modo expresso. Para que exista oposio , pois, necessria tanto uma identidade jurdica como factual. Que, por natureza, se aferem pela anlise do objecto das decises em confronto: o acrdo recorrido, do TCAN, de 27 de Novembro de 2008 e o aresto fundamento, do STA, de 11 de Maio de 2003, rec. 01231/03. Ora, o aresto recorrido decidiu-se pela irregularidade (invalidade) da notificaao da liquidaao do imposto, por inobservncia da formalidade legalmente prescrita, pois, sendo a notificanda uma sociedade comercial, a notificao no foi efectuada na pessoa de qualquer dos seus representantes legais ou qualquer empregado, nem no local onde habitualmente funciona a Administrao da sociedade (art. 41 n.s 1 e 2 do CPPT), pois que a respectiva carta foi remetida para Lea da Palmeira, e no para Lisboa onde consabidamente se situa a sede da empresa. E, bem assim, que tal irregularidade no ficou sanada, pois que se no demonstrou que aquela tivesse tomado conhecimento do contedo do acto notificado, no valendo como tal a posterior deduo de impugnao judicial contra a liquidao respectiva. Por sua vez, no acrdo fundamento, teve-se por sanada a irregularidade consistente na falta de envio do aviso de recepo, pois que se provou que o destinatrio recebeu, mau grado, a carta emitida pela AF e atravs dela tomou conhecimento do contedo do acto. Ora, j por aqui se v que no h identidade substancial de situaes de facto, que no preenchem a mesma hiptese normativa. Pois que, destinando-se a notificao a dar ao contribuinte conhecimento da liquidao, no primeiro caso esse conhecimento no se concretizou, ao contrrio do que confessadamente aconteceu no segundo. Assim, a diversidade das situaes factuais subjacentes impeditiva da identidade da questo fundamental de direito, concluindo-se, pois, pela inexistncia de oposio relevante. Termos em que se acorda julgar findo o recurso art. 284, n. 5 do CPPT. Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justia em 300 e a procuradoria em 1/2. Lisboa, 24 de Fevereiro de 2010. Domingos Brando de Pinho (relator) Jorge Manuel Lopes de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Joaquim Casimiro Gonalves Isabel Cristina Mota Marques da Silva Dulce Manuel da Conceio Neto Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Joo Antnio Valente Torro Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale.

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Acrdo de 24 de Fevereiro de 2010.

Assunto: Execuo fiscal. Citao. Nulidade. Actos processuais da competncia do rgo da execuo fiscal. Sumrio: A citao em processo de execuo fiscal um acto processual de comunicao ao executado, sendo que o conhecimento e sanao da nulidade por falta de citao se traduz na prtica de acto ou actos processuais que ao rgo da execuo fiscal cabe realizar, ao abrigo da 1. parte da alnea f) do n. 1 do artigo 10. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. Processo n. 923/08-50. Recorrente: Matur Sociedade Empreendimentos Tursticos Madeira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge Lino. 1.1 Matur, Sociedade Empreendimentos Tursticos Madeira, S.A. vem recorrer do acrdo da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, de 25-3-2009, proferido neste recurso n. 923/08 (constante de fls. 143 a 150 dos autos), com fundamento em oposio com o acrdo tambm desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, de 8-6-2005, proferido no recurso n. 1244/04. 1.2 Em alegao, a recorrente apresenta as seguintes concluses. 1. Entre o Acrdo Recorrido e o Acrdo Fundamento, conforme supra identificados, existe oposio de solues jurdicas, para a mesma questo de Direito. 2. O fundamento jurdico do Acrdo Recorrido e do Acrdo Fundamento o mesmo, dado que a tese jurdica equacionada para os solucionar passa pelo estudo e anlise das mesmas questes e problemas de Direito. 3. De realar que no se verificou qualquer alterao da regulamentao jurdica entre os diplomas que sustentam as decises proferidas em tais acrdos que justifique a oscilao jurisprudencial que a contradio de julgados supra referida denuncia. 4. Tanto o Acrdo Recorrido como o Acrdo Fundamento qualificam a arguio de nulidade, com fundamento na falta de citao para o processo executivo, como um verdadeiro e prprio incidente, 5. E nos termos do disposto no artigo 151. do CPPT, compete aos Tribunais Tributrios de 1. Instncia decidir sobre os incidentes do processo executivo. 6. Sendo que no Acrdo Fundamento se decide que, precisamente nos termos do mesmo artigo 151. do CPPT, a competncia para conhecer do referido incidente cabe ao Tribunal Tributrio de 1. instncia. 7. Ao passo que no Acrdo Recorrido se desaplica o artigo 151. do CPPT e se decide que a competncia para conhecer do referido incidente do Chefe de Finanas, alegadamente com fundamento nos artigos 97. n. 2 da LGT e 276. do CPPT (que no atribuem essa competncia ao Chefe do Servio de Finanas). 8. O certo, e expresso em ambos os Acrdos, que estamos na presena de um incidente, sendo igualmente certo que o artigo 151. do CPPT atribui ao Tribunal Tributrio de 1. instncia a competncia para decidir os incidentes. 9. Assim, por inferncia lgica, compete aos Tribunais Tributrios de 1. Instncia decidir sobre a nulidade, com fundamento na falta de citao para o processo executivo, enquanto incidente do prprio processo executivo. 10. Entendimento que a mais autorizada doutrina acompanha. 11. Devendo por isso manter-se a posio do Acrdo Fundamento e alterar-se a deciso do Acrdo Recorrido em conformidade. 12. Cumpre, ainda, referir que a citao o primeiro acto processual, destinado a chamar ao processo o seu interessado, sendo, por isso, um acto basilar e pressuposto da existncia legal de todo o processo. 13. Se esse acto for inexistente ser nulo todo o processo (cf. artigo 165., n. 1 a) e n. 2 do CPPT). 14. O Acrdo Recorrido, que perfilha e mantm a deciso do TTL, no mbito da qual este Tribunal se declara materialmente incompetente para conhecer da nulidade por falta de citao do executado para o processo executivo, enferma, ainda, do vcio de nulidade por no especificar os fundamentos

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de Direito que suportam o entendimento de que a competncia para o conhecimento da arguio de nulidade por falta de citao do Chefe do Servio de Finanas. 15. A nica norma invocada pelo Acrdo Recorrido, a este propsito, o artigo 97. n. 2 da LGT. 16. Norma que se limita a prever que A todo o direito de impugnar corresponde o meio processual mais adequado de o fazer valer em juzo. 17. Nada acrescentando quanto ao meio processual mais adequado em cada caso concreto. 18. Muito menos que, no caso em apreo, tal meio seria um requerimento dirigido ao Chefe do competente Servio de Finanas. 19. O que estaria, alis, em manifesta contradio com o disposto no artigo 151. n. 1 do CPPT. 20. No colhe, ainda, a invocao do artigo 276. do CPPT, que prevendo a reclamao para os Tribunais de decises do rgo da execuo fiscal, nada diz que leve a entender a previso da obrigao de arguio necessria das questes de nulidade perante o rgo da execuo fiscal, como condio prvia da respectiva sindicncia perante os Tribunais. 21. Mais, quando certo que a apreciao da nulidade por falta de citao para o processo executivo, enquanto deciso de um incidente, reveste carcter jurisdicional (cf. artigo 151. n. 1 do CPPT e artigos 20. e 202. da CRP). 22. Assim, a deciso do Acrdo Recorrido, alm de padecer de falta de fundamentao de direito (por no indicar a norma ou normas das quais alegadamente decorre a competncia do Chefe do Servio de Finanas para conhecer do incidente em causa), ilegal, por violao expressa do artigo 151. do CPPT que expressamente atribui competncia para a deciso de incidente ao Tribunal Tributrio de 1. Instncia e em consequncia por violao do princpio constitucional da jurisdicionalidade, consagrado no artigo 202. da CRP. Nestes termos e nos melhores de Direito deve ser dado provimento ao presente recurso e uniformizada a jurisprudncia no sentido de considerar que compete aos Tribunais Tributrios de 1. Instncia decidir sobre a nulidade por falta de citao, enquanto incidente do processo executivo e, consequentemente, ser anulada a deciso recorrida, ordenando-se a deciso da questo controvertida. 1.3 No houve contra-alegao. 1.4 O Ministrio Pblico neste Tribunal emitiu o parecer que deve ser sufragada a doutrina acolhida no acrdo fundamento, julgando-se procedente o recurso apresentando a seguinte fundamentao. Tal como no acrdo fundamento, e no obstante a jurisprudncia maioritria deste Supremo Tribunal Administrativo em sentido contrrio, entendemos que o incidente de nulidade por falta de citao no processo de execuo fiscal reveste carcter jurisdicional e deve ser apreciado pelo juiz do tribunal tributrio. Com efeito, e na esteira de Alberto dos Reis, deve entender-se por incidente qualquer ocorrncia que perturbe o normal andamento do processo. Neste sentido sero incidentes a arguio de nulidades processuais e a invocao de excepes, uma vez que se no incluem na tramitao normal do processo. Ora do n. 1 do art. 151. do CPPT resulta que s as questes de natureza jurisdicional levantadas no processo que sero decididas pelos tribunais, entendendo-se os incidentes, ali expressamente referidos, como questes jurisdicionais. Por outro lado decorre do art. 103. da Lei Geral Tributria que o processo de execuo fiscal tem natureza judicial sem prejuzo da participao dos rgos de execuo fiscal nos actos que no tenham natureza jurisdicional, ou seja actos materialmente administrativos. E como bem refere a recorrente a apreciao de nulidades reveste carcter jurisdicional. Alis o prprio acrdo recorrido reconhece expressamente que a arguio de nulidades constitui um incidente. Como tambm equaciona a premissa legal de que decorre do art. 151. do CPPT, ou seja de que compete aos tribunais tributrios de 1. instncia decidir os incidentes. Porm, como bem refere a recorrente, num silogismo imperfeito, conclui que se se tratar de incidente de arguio de nulidade por omisso da prtica de um acto que deveria ter sido praticado, dever entender-se que no se est ainda perante a prtica de uma questo controvertida pelo que a sua prtica dever ser requerida ao rgo de execuo fiscal. Ora nada na redaco do preceito nos autoriza a concluir que, sendo a arguida de nulidade por falta de citao no processo de execuo fiscal um incidente, a sua deciso no assume carcter jurisdicional e ser da competncia de um rgo de execuo fiscal. O preceito refere-se expressamente a matrias que pela sua natureza, revestem na execuo fiscal, carcter jurisdicional, como o caso dos incidentes, no sendo legtimo fazer a distino entre a arguio de nulidade por falta de citao e a arguio de outras nulidades processuais. Em ambos os casos estamos perante ocorrncias que perturbam o normal andamento do processo e carecem de uma deciso judicial, portanto sero da competncia do Tribunal Tributrio de 1. Instncia.

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Alm do mais o acrdo recorrido parte de uma petio de princpio que a assero de que a nulidade por falta de citao no processo de execuo fiscal no constitui uma questo controvertida. Mas se analisarmos o regime legal da citao no processo de execuo fiscal vemos que no assim. Com efeito decorre do art. 189., n. 1 do CPPT que a citao comunicar ao devedor os prazos para oposio execuo e para requerer o pagamento em prestaes ou a dao em pagamento. E o art. 190. do mesmo diploma legal estabelece uma srie de requisitos e formalidades da citao, cuja falta importa a respectiva nulidade por no observncia das formalidades prescritas na lei. Por outro lado a falta de citao no ocorre apenas nos casos em que ela omitida. No art. 195. do Cdigo de Processo Civil, norma aplicvel subsidiariamente ao processo de execuo fiscal, indicam-se vrias outras situaes em que se considera ocorrer falta de citao, nomeadamente: a) Quando o acto tenha sido completamente omitido; b) Quando tenha havido erro de identidade do citado; c) Quando se tenha empregado indevidamente a citao edital; d) Quando se mostre que foi efectuada depois do falecimento do citando ou da extino deste, tratando-se de pessoa colectiva ou sociedade; e) Quando se demonstre que o destinatrio da citao pessoal no chegou a ter conhecimento do acto, por facto que no lhe seja imputvel. Acresce ainda que decorre do art. 190., n. 6 do CPPT que s ocorre falta de citao quando o respectivo destinatrio alegue e demonstre que no chegou a ter conhecimento do acto por motivo que lhe no foi imputvel. Como se v a nulidade por falta de citao no , de forma alguma uma questo no controversa, constituindo antes matria a exigir deciso de carcter jurisdicional. Da que se entenda, na senda do acrdo fundamento, que o incidente de arguio de nulidade por falta de citao no processo de execuo fiscal reveste carcter jurisdicional e deve ser apreciado pelo juiz do tribunal tributrio, nada se vendo na lei que determine a prvia apreciao efectuada pelo chefe dos servios de finanas. 1.5 Tudo visto, cumpre decidir, em Pleno da Seco. O presente processo de reclamao de rgo de execuo fiscal iniciou-se em 23-11-2007, pelo que lhe aplicvel o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais de 2002 cf., desenvolvidamente, sobre o tema, o acrdo do Pleno desta Seco, de 26 de Setembro de 2007, recurso n. 0452/07. So, assim, pressupostos expressos do recurso para o Pleno da Seco, por oposio de julgados, que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo expressa oposta. O que naturalmente supe a identidade de situaes de facto j que, sem ela, no tem sentido a discusso dos referidos requisitos; por isso, ela no foi referida de modo expresso. Para que exista oposio , pois, necessria tanto uma identidade jurdica como factual. Que, por natureza, se aferem pela anlise do objecto das decises em confronto: o acrdo recorrido, desta Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, de 25-3-2009, proferido neste recurso n. 923/08 (de fls. 143 a 150 dos autos); e o acrdo fundamento, tambm desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, de 8-6-2005, proferido no recurso n. 1244/04. No acrdo recorrido a questo de saber e segundo a sua prpria enunciao se, com fundamento na falta de citao da instaurao da execuo fiscal, a recorrente, na sua qualidade de executada, pode deduzir o respectivo incidente de nulidade perante o Tribunal de 1 Instncia foi decidida em sentido negativo. E no acrdo fundamento recolhendo dizeres seus foi decidido que a arguio da nulidade dos procedimentos de execuo fiscal, por falta de citao deve ser apreciada pelo juiz do tribunal tributrio, nada se vendo na lei que determinasse a prvia apreciao efectuada pelo chefe de repartio de finanas. Quer dizer: os acrdos em confronto proferiram decises opostas quanto questo de saber qual das duas entidades (rgo da execuo fiscal, ou Tribunal Tributrio) a competente para conhecer da nulidade processual de falta de citao em processo de execuo fiscal: o acrdo recorrido decidiu que essa competncia cabe imediatamente ao Servio de Finanas prprio; e o acrdo fundamento decidiu que compete ao Tribunal Tributrio decidir imediatamente sobre a mesma nulidade processual. Ambos os acrdos (recorrido, e fundamento) foram proferidos no mesmo quadro legal e com identidade essencial das respectivas situaes de facto pelo que efectivamente se verifica a invocada oposio de acrdos. 2.1 Sob a epgrafe Competncias da administrao tributria, o artigo 10. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio prescreve, na alnea f) do n. 1, que aos Servios da Administrao Tributria cabe Instaurar os processos de execuo fiscal e realizar os actos a estes respeitantes, salvo os previstos no n. 1 do artigo 151. do presente Cdigo. Este n. 1 do artigo 151. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, sob o ttulo Competncia dos tribunais tributrios, estabelece, por sua vez, que Compete ao tribunal tributrio de 1. instncia da rea onde correr a execuo, depois de ouvido o Ministrio Pblico nos termos do

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presente Cdigo, decidir os incidentes, os embargos, a oposio, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiria, a graduao e verificao de crditos e as reclamaes dos actos materialmente administrativos praticados pelos rgos da execuo fiscal. A respeito Da competncia para a execuo fiscal do rgo da execuo fiscal, o artigo 149. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio preceitua que Considera-se, para efeito do presente Cdigo, rgo da execuo fiscal o servio perifrico local da administrao tributria onde deva legalmente correr a execuo ou, quando esta deva correr nos tribunais comuns, o tribunal competente. E, nos termos do n. 2 do artigo 6. do Decreto-Lei n. 433/99, de 26 de Outubro (que aprovou o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio), Na execuo fiscal consideram-se rgos perifricos locais as reparties de finanas ou quaisquer outros rgos da administrao tributria a quem lei especial atribua as competncias destas no processo. Em face das pertinentes disposies legais acabadas de citar, legtimo concluir que o Servio de Finanas o competente para realizar os actos respeitantes aos processos de execuo fiscal. Enquanto que o Tribunal Tributrio, no mbito da execuo fiscal, apenas tem competncia para decidir os embargos; a oposio; a graduao e verificao de crditos; as reclamaes; e os incidentes. Quer dizer: especialmente em face dos termos da alnea f) do n. 1 do artigo 10. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio de que pertence Administrao Tributria a competncia para Instaurar os processos de execuo fiscal e realizar os actos a estes respeitantes, salvo os previstos no n. 1 do artigo 151. do presente Cdigo , o que, na execuo fiscal, no for decidir embargos, oposio, graduao e verificao de crditos, reclamaes, e incidentes da competncia da Administrao Tributria ( qual cabe realizar os actos respeitantes execuo fiscal). 2.2 Aqui chegados, havemos de dizer o bvio: a nulidade processual de falta de citao em processo de execuo fiscal no se quadra na previso legal de embargos; de oposio; nem de graduao e verificao de crditos; nem ainda de reclamao de acto praticado pelo rgo da execuo fiscal (pois do que se fala na nulidade em causa de falta e no de prtica de acto). Havemos de dizer tambm do nosso entendimento de que a nulidade processual de falta de citao em processo de execuo fiscal no se alista em qualquer tipo de incidente (ainda que inominado). Afora evidentemente a possvel ocorrncia de outros incidentes inominados na lei, como, por exemplo, o incidente de anulao da venda executiva, o n. 1 do artigo 166. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio prev, como incidentes para o processo de execuo fiscal, os embargos de terceiros; a habilitao de herdeiros; e o apoio judicirio. O incidente consoante doutrina e jurisprudncia repetidamente firmada uma ocorrncia estranha ao desenrolar normal de um processo, a qual d lugar a processado prprio e tem fins especficos a alcanar. Os incidentes mais no so do que enxertos ou conjuntos de actos destacveis de um processo, resolvidos autonomamente. So tramitaes acessrias ou laterais da regular tramitao do processo para a resoluo de questes incidentais. Estas questes incidentais, na medida em que so resolvidas autonomamente, convocam o nascimento de uma tramitao prpria que se designa por incidente. Deste modo, as caractersticas marcantes de um incidente so i) a acessoriedade em relao questo principal e ii) a autonomia da respectiva tramitao cf. Joaquim Freitas da Rocha, Lies de Procedimento e de Processo Tributrio, 3. edio, Coimbra Editora, p. 280. Diferentemente da tramitao dos incidentes, as nulidades processuais cf., por todos, Manuel de Andrade, Noes Elementares de Processo Civil, 1979, p. 176 apenas determinam uma invalidao mais ou menos extensa de actos processuais como sano ao desvio do formalismo processual seguido em relao ao formalismo processual prescrito na lei. E diversamente do que acontece em qualquer incidente , o meio ou o modo de conhecimento das nulidades processuais, sobremaneira a nulidade de falta de citao em processo de execuo fiscal, no reclama uma tramitao autnoma (bem ao invs), nem assume um carcter acessrio, dependente e extrnseco relativamente questo principal (a cobrana da quantia exequenda e acrescido). Assim, as nulidades processuais ocorrem no prprio processo e decidem-se, ou so sanadas, no prprio processo (e no em outro meio processual incidental, autnomo e acessrio). Alis, a citao em processo de execuo fiscal um simples acto de comunicao s partes (ao executado) , por isso que constitui um acto respeitante execuo fiscal que compete Administrao Tributria realizar. 2.3 O acrdo recorrido considera nomeando Jorge Lopes de Sousa, in Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio anotado e comentado, 5. edio, vol. II, pp. 36 e 37 que se se tratar de nulidade por omisso da prtica de um acto que deveria ser praticado, dever entender-se que no se est ainda perante uma questo controvertida, pelo que a sua prtica dever ser requerida ao rgo da execuo fiscal, s havendo possibilidade de solicitar a interveno do tribunal, atravs de uma reclamao nos termos do art. 276., se for indeferido o respectivo requerimento.

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Na realidade, seja qual for o modo por que se apresente a falta de citao, enquanto sobre essa falta processual no houver pronncia expressa da entidade competente para realizar os actos respeitantes aos processos de execuo fiscal (o rgo da execuo fiscal), nenhuma controvrsia existe sobre a evocada falta de citao, e, por isso, com o acrdo recorrido, dever entender-se que no se est ainda perante uma questo controvertida. Estamos em crer, portanto, que o suprimento da nulidade da falta de citao em processo de execuo fiscal no constitui um incidente processual de que compita ao Tribunal Tributrio 1. Instncia imediatamente conhecer, ao abrigo do n. 1 do artigo 151. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. Diversamente: julgamos que a nulidade por falta de citao em processo de execuo fiscal significa a falta da prtica de um acto processual que ao rgo da execuo fiscal cabe realizar, por fora dos termos da 1. parte da alnea f) do n. 1 do artigo 10. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. Resta-nos, pois, concluir que o acrdo recorrido ao decidir que a nulidade processual por falta de citao para a execuo fiscal da competncia do respectivo rgo da execuo fiscal, essencialmente por entender-se que no se est ainda perante uma questo controvertida , julgou bem, pelo que deve ser confirmado. E, ento, havemos de convir, em sntese, que a citao em processo de execuo fiscal um acto processual de comunicao ao executado, sendo que o conhecimento e sanao da nulidade por falta de citao se traduz na prtica de acto ou actos processuais que ao rgo da execuo fiscal cabe realizar, ao abrigo da 1. parte da alnea f) do n. 1 do artigo 10. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. 3. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso e confirmar o acrdo recorrido. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em um sexto. Lisboa, 24 de Fevereiro de 2010. Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa (relator) Antnio Francisco de Almeida Calhau Joo Antnio Valente Torro Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Isabel Cristina Mota Marques da Silva Dulce Manuel da Conceio Neto Domingos Brando de Pinho Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Execuo fiscal. Responsabilidade subsidiria. Reverso da execuo. Aplicao da lei no tempo. Sumrio: I As normas com base nas quais se determina a responsabilidade subsidiria, inclusivamente aquelas que determinam as condies da sua efectivao e o nus da prova dos factos que lhe servem de suporte, devem considerar-se como normas de carcter substantivo, pois a sua aplicao tem reflexos materiais na esfera jurdica dos revertidos. II Assim, a aplicao imediata da LGT aos requisitos da reverso da execuo fiscal contra responsveis subsidirios, carece de suporte legal, quando os factos que servem de suporte reverso ocorreram antes da sua entrada em vigor. Processo n. 58/09-50. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Agostinho Rocha de Lima. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Agostinho Rocha de Lima, melhor identificado nos autos, deduziu, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, oposio execuo fiscal instaurada para cobrana de dvidas de Imposto de Selo e coima, relativas a Fevereiro de 1997.

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Este tribunal, por sentena datada de 21/1/08, julgou improcedente a oposio execuo fiscal deduzida (vide fls. 246 e segs.). Inconformado, o oponente interps recurso desta sentena para a Seco do Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo Sul (vide fls. 261 e segs.). No aresto ento prolatado e datado de 1/7/08, este Tribunal concedeu provimento ao recurso, julgando procedente a oposio execuo fiscal (vide fls. 307 e segs.). Deste acrdo, a Fazenda Pblica interps recurso para o Pleno desta Seco do Contencioso Tributrio do STA, invocando como fundamento do mesmo oposio entre esse acrdo e os acrdos prolatados por esta Seco do STA de 13/4/05, in rec. n. 100/05, quanto necessidade de excusso prvia e de 27/4/05, in rec. n. 101/05, quanto sucesso de leis no tempo (vide fls. 353 e segs.). Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no art 284, n. 3 do CPPT, alegaes tendentes a demonstrar a alegada oposio de julgados (fls. 336 e 339 e segs.). Por despacho do Exm Relator do Tribunal Central Administrativo Sul, considerou-se existir a invocada oposio de acrdos e ordenada a notificao das partes para deduzir alegaes, nos termos do disposto no art 284, n. 5 do CPPT (fls. 347 e segs.). A recorrente apresentou alegaes com as seguintes concluses: 1. As situaes de facto no Acrdo recorrido e no Acrdo fundamento so idnticas: ambos os casos tm como base de facto Execues fiscais instauradas para cobrana de dvidas tributrias de pessoas colectivas mas, desvelada a insuficincia do respectivo patrimnio para satisfao da dvida exequenda a A.T. procedeu a reverso contra responsvel(eis) subsidirio(s). 2. Quer no Acrdo recorrido quer no Acrdo fundamento: As dvidas so anteriores entrada em vigor da LGT; A execuo foi instaurada antes da entrada em vigor da LGT; A reverso contra os gerentes verificou-se na vigncia da LGT. Mas, 3. As solues jurdicas encontradas no Acrdo recorrido e nos acrdos fundamento so opostas, pois: 4. Enquanto o acrdo recorrido entendeu que, no caso submetido a julgamento, para regular as condies da reverso contra os responsveis subsidirios, bem como para estabelecer as regras do nus da prova dos factos em que assenta a responsabilidade, relativamente a dvidas cujos perodos de constituio decorreram na sua vigncia, aplica o CPT, tudo se devendo passar de acordo com o disposto no art. 239, n. 2, deste diploma, que subordina o chamamento execuo dos responsveis subsidirios verificao da inexistncia de bens penhorveis e insuficincia do patrimnio do devedor para a satisfao da dvida exequenda e acrescido; ao invs, os acrdos fundamento aplicaram o art. 23 da LGT, conjugado com o n. 2 do art. 153 do CPPT, que sucedeu ao art. 239, n. 2, do CPT, entendendo que hoje, mesmo relativamente a impostos cuja execuo se iniciou antes da vigncia daquela Lei, no necessria a prvia excusso do patrimnio do devedor originrio para que seja possvel a reverso. Basta a constatao fundada da insuficincia do patrimnio da devedora originria, baseada, por exemplo, no auto de penhora e/ou outros elementos. 5. Isto : no Acrdo recorrido entendeu-se que, por as dvidas exequendas e a instaurao da Execuo Fiscal serem anteriores entrada em vigor da LGT se aplicava o regime de reverso resultante do art. 239 n. 2 do CPT - s feita a excusso do patrimnio da devedora originria era vivel a reverso contra os responsveis solidrios (gerentes, administradores...). Ao passo que nos Acrdos fundamento se decidiu que, apesar de as dvidas exequendas e a Execuo Fiscal para a sua cobrana serem instauradas antes da entrada em vigor da LGT, o regime de reverso aplicvel no aquele, mas o decorrente do artigo 23 da LGT, conjugado com o n. 2 do art. 153 do CPPT - a reverso, aos responsveis solidrios, das dvidas em cobrana em Execuo Fiscal possvel desde que a insuficincia do patrimnio da devedora originria resulte evidenciada e fundada, por exemplo, no auto de penhora, e/ou em outros elementos. 6. Existe, pois, a alegada oposio entre o Acrdo recorrido e os Acrdos fundamento. E existindo oposio, deve prevalecer a soluo dos acrdos fundamento. O recorrido no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser julgado findo o recurso, quanto necessidade de excusso prvia, por no existir oposio de julgados e improcedente quanto questo da sucesso de leis no tempo. Daquela questo foram notificadas as partes (cfr. art 704 do CPC), tendo respondido, apenas, a recorrente Fazenda Pblica, nos termos que constam de fls. 378, que aqui se do por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O aresto recorrido fixou a seguinte matria de facto: a) O ora Oponente, juntamente com a sua mulher Maria Manuela Mendes Sobral Lima, so os nicos scios e gerentes da sociedade comercial por quotas Confelimas - Sociedade Industrial de

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Confeces, Lda, NIPC 501 566 759, com sede social no stio da Barroca, Edifcio Confelimas, 2700 Amadora - Cfr. documento a fls. 41 e segs.; b) O ora Oponente exercia a gerncia efectiva da Confelimas - Cfr. art 7 da p.i.; c) A sociedade identificada em a) que antecede foi constituda em 23 de Julho de 1985, por escritura pblica lavrada no Cartrio Notarial da Amadora e tinha por objecto actividade de fabrico, comrcio e representao de vesturio -Cfr. documento a fls. 41; d) A sociedade identificada em a) que antecede cessou a sua actividade em Novembro de 2001 - Cfr. documento a fls. 128; e) O comportamento da sociedade identificada em a) que antecede, pautou-se por reiterado incumprimento, em termos de obrigaes declarativas, registo e pagamento, tendo, em Janeiro de 2003, dvidas fiscais no valor de 3.402.398,20, provenientes de IVA, IRC, IRS, Segurana Social, Coima e Imposto de Selo e juros compensatrios -Cfr - Cfr. documento a fls. 128 e segs; f) A sociedade referida em a), que antecede, aderiu aos benefcios do DL 124/96, de 8 de Agosto, no regime de pagamento de 150 prestaes, tendo, regularizado apenas sete e tendo sido excluda daquela modalidade de pagamento em 21/12/2000, no tendo sido efectuados quaisquer pagamentos posteriormente - Cfr. documento a fls. 128 e segs; g) O patrimnio da sociedade Confelimas, consistente em bens imveis est todo penhorado - Cfr. documento a fls. 128 e segs; h) Em 18 de Outubro de 2002, por altura da cessao da actividade da Confelimas, o Oponente Agostinho da Rocha Lima registou na Conservatria do Registo Comercial de Lisboa contrato de sociedade, pelo qual foi constituda a pessoa colectiva Rosa Preta, Comrcio de Vesturio, Unipessoal, Lda, com sede na Rua Morais Soares, n. 43-C, % Dt, Penha de Frana, Lisboa, da qual nico scio gerente e que tem por objecto a confeco, comrcio e representao de artigos de vesturio -Cfr. documento n. 1 e segs.; i) Corre termos no Servio de Finanas da Amadora 1 o processo de execuo fiscal com n. 3131-99/103992.0 contra Confelimas Sociedade Industrial de Confeces, Lda, por dvidas de Imposto de Selo e coima relativo a Fevereiro de 1997; j) O Chefe do Servio de Finanas, em 11 de Agosto de 2003, proferiu despacho revertendo a execuo fiscal referida em i), que antecede, contra Agostinho da Rocha Lima, na qualidade de responsvel subsidirio, do qual se destaca: Analisados os autos verifica-se que executada no so conhecidos bens penhorveis, conforme resulta da certido de diligncias e informao constante de fls. (4) Como resulta do documento da Conservatria do Registo Comercial da Amadora a fls. (5) e outros documentos incorporados no processo de Grandes Devedores nomeadamente cheques assinados, nomeao e aceitao das funes de fiel depositrio de bens penhorados originria devedora, interveno em escritura de trespasse pertencente executada. Considerando ainda o facto de que, tanto na data em que ocorreu o facto tributrio, como na data em que a dvida se tornou exigvel eram responsveis subsidirios da executada Agostinho da Rocha Lima, Nif e Maria Manuela Mendes Sobral Lima, Nif , ambos residentes na Rua , Amadora, contra eles, e nos termos do n. 23 da L.G.T. conjugado com o art 159 do C.P.P.T. determino a reverso da presente execuo. - Cfr. documento de fls. 42, o qual se d aqui por reproduzido; k) A oponente deduziu a presente oposio em 10 de Novembro de 2006 - Cfr. carimbo aposto a fls. 3; A que, nos termos do art 712 do CPC, se adita o seguinte: l) Em 14.6.99, a executada Confelimas solicitou adeso ao DL 124/96 para pagamento das dvidas entre as quais a da execuo em causa referida em i) e, por despacho de 21.12.2000, a executada foi excluda desse DL por incumprimento (cfr. fls. 87 e ss). 3 No obstante o Relator do acrdo recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposio de acrdos, j que tal deciso, como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA, no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687, n. 4 do CPC). O presente processo iniciou-se no ano de 2007, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts 2, n. 1, e 4, n. 2, da Lei n. 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro. Assim, a admissibilidade dos recursos de acrdos do Supremo Tribunal Administrativo por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto no art. 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito; a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05), relativamente caracterizao da questo

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fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; a oposio dever decorrer de decises expressas e no apenas implcitas (Acrdo do Pleno desta Seco do STA de 14/7/08, in rec. n. 616/07). 4 Posto isto e desde logo, importa referir que, muito embora no conste dos autos se os acrdos tidos por fundamento transitaram em julgado, tem este STA vindo a entender, em sintonia com o disposto no art 763, n. 4, do CPC, na redaco anterior reforma introduzida pelos Decretos-Lei ns 329-A/95 de 12/9 e 180/96 de 12/12, que se deve partir do pressuposto que o trnsito em julgado ocorreu, se o recorrido no alegar que o acrdo no transitou, como o caso. Vejamos, ento, se se verificam os demais pressupostos. E a resposta no pode deixar de ser negativa e bem manifestamente, em relao ao primeiro dos acrdos invocados como fundamento do presente recurso e que foi junto a fls. 229 e segs.. Com efeito, neste aresto decidiu-se, depois de eleger como regime aplicvel ao caso ali em apreo o previsto no art 23 da LGT e no art 153 do CPPT, que, na vigncia destes diplomas legais, possvel, ao contrrio do que acontecia no mbito do CPT, reverter a execuo face insuficincia do patrimnio do originrio devedor. Por sua vez, no acrdo recorrido decidiu-se, depois de eleger como regime aplicvel ao caso ali em apreo o previsto no art 13 do CPT, que, na vigncia deste diploma legal, quando existam bens penhorveis ou penhorados da executada originria ou seus sucessores a reverso s pode ocorrer aps a sua liquidao, quando o produto da sua venda for insuficiente para pagamento da dvida exequenda, s sendo possvel a reverso contra responsveis subsidirios antes da liquidao dos bens existentes, se os bens da exequenda originria tiverem um valor mximo predeterminado (como dinheiro ou crditos) e tal valor for inferior ao valor da dvida exequenda. E acrescenta que os pressupostos em que assenta o chamamento do revertido e constantes do art. 239 do CPT com o entendimento que j referimos devem estar verificados no momento em que se profere o despacho de reverso. Na situao em apreo e conforme resulta do provado sob a alnea g), verifica-se que quando foi proferido o despacho de reverso encontravam-se penhorados todos os bens da executada e da se ter concludo pela insuficincia de bens da mesma para satisfazer as dvidas. Esta constatao permite concluir que data do despacho de reverso no se verificava a inexistncia de bens e que no se podia ordenar a reverso por no se verificar o condicionalismo do art. 239 do CPT. Para concluir que se verifica, assim, a ilegitimidade do recorrente na execuo o que constitui fundamento de oposio previsto no art. 204 n. l alnea b) do CPPT. Sendo assim, no s os arestos em confronto no divergem quanto soluo jurdica encontrada quanto necessidade de excusso prvia do patrimnio da originria devedora para poder ocorrer a reverso da dvida exequenda, no mbito do art 13 do CPT, mas, tambm, os regimes legais, face dos quais a questo foi decidida, so diferentes. Pelo que inexiste, nesta parte, a alegada oposio de acrdos. O mesmo j no se poder dizer em relao questo da sucesso de leis no tempo, nomeadamente, quanto aplicao do art 23 da LGT a execues de dvidas constitudas anteriormente vigncia desta. Na verdade, no acrdo recorrido e sufragando-se para o efeito no acrdo desta Seco do STA de 28/9/06, in rec. n. 488/06, decidiu-se que As normas com base nas quais se determina a responsabilidade subsidiria, inclusivamente aquelas que determinam as condies da sua efectivao e o nus da prova dos factos que lhe servem de suporte, devem considerar-se como normas de carcter substantivo, pois a sua aplicao tem reflexos materiais na esfera jurdica dos revertidos. Por isso, o CPT aplicvel para regular as condies da reverso contra os responsveis subsidirios, bem como para estabelecer as regras do nus da prova dos factos em que assenta a responsabilidade, relativamente a dvidas cujos perodos de constituio decorreram na sua vigncia. Por sua vez, no acrdo tido por fundamento e junto a fls. 332 e segs., decidiu-se que, tendo a reverso ocorrido j na vigncia da LGT, o regime nesta previsto o aplicvel, concretamente o previsto no seu art 23, em conjugao com o disposto no art 153 do CPPT. Pelo que , assim e nesta parte, patente a anttese discursiva entre os arestos em confronto. 5 Posto isto, passemos, ento, apreciao desta questo. Restringe-se esta aplicabilidade do art 23 da LGT reverso determinada em 11/8/03 atinente responsabilidade subsidiria nascida em 1997. Conforme se diz no aresto recorrido, o regime da responsabilidade aplicvel s dvidas em causa, nascidas em 1997, o do Cdigo de Processo Tributrio (CPT).

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Isto por que e como vimos, citando jurisprudncia desta Seco do STA, a responsabilidade subsidiria dos gerentes e respectivos pressupostos matria regulada pela lei vigente data do facto gerador dessa responsabilidade, sendo para o efeito indiferente o momento da reverso da execuo. Para a recorrente essa mesma responsabilidade e respectivos pressupostos matria que deve ser regulada pela lei vigente data da reverso da execuo, uma vez que a norma do predito art 23 tem carcter procedimental e de aplicao imediata. Mas no lhe assiste razo. Com efeito, quer a doutrina, quer a jurisprudncia uniforme desta Seco do STA tm vindo a apontar no sentido pugnado pelo acrdo recorrido. Vejam-se, neste sentido e entre muitos, os Acrdos de 24 de Fevereiro de 1999, in rec. n. 21.606; de 26 de Maio de 1999, in rec. n. 23.769; de 27 de Outubro de 1999, in rec. n. 23.872; de 28 de Fevereiro de 2001, in rec. n. 25.341; de 19 de Dezembro de 2001, in rec. n. 26.382; de 11/1/06, in rec. n. 717/05 e de 28/9/06, in rec. n. 488/06, estes dois ltimos subscritos pelo Relator que, por isso, vamos aqui seguir de perto. No perodo referido, vigorava o CPT, em cujo art 13 se previa o regime da responsabilidade subsidiria dos gerentes por dvidas tributrias, concretamente, por todas as contribuies e impostos relativos ao perodo de exerccio do seu cargo, salvo se provarem que no foi por culpa sua que o patrimnio da empresa ou sociedade de responsabilidade limitada se tornou insuficiente para a satisfao dos crditos fiscais. A LGT entrou em vigor em 1 de Janeiro de 1999 (artigo 6 do Decreto-Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro), pelo que os factos que servem de suporte imputao da responsabilidade subsidiria que ocorreram em 1999 se enquadram no seu domnio de aplicao. As normas com base nas quais se determina a responsabilidade subsidiria, inclusivamente aquelas que determinam as condies da sua efectivao e o nus da prova dos factos que lhe servem de suporte, devem considerar-se como normas de carcter substantivo, pois a sua aplicao tem reflexos materiais na esfera jurdica dos revertidos. Como praticamente pacfico na doutrina as normas sobre direito probatrio material as que afectam a substncia do direito repercutindo-se sobre a prpria viabilidade deste no so, em princpio, de aplicao imediata. (VAZ SERRA, em estudo publicado na Revista de Legislao e Jurisprudncia, ano 111, pgina 8. Em sentido semelhante se pronunciam MANUEL DE ANDRADE, Noes elementares de processo civil, 1979, pgina 193, BAPTISTA MACHADO, Sobre a aplicao no tempo do novo Cdigo Civil, pgina 273, ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA e SAMPAIO E NORA, Manual de processo civil, 1 edio, pgina 58.) Por isso, relativamente s dvidas cujos perodos de constituio ocorreram na vigncia do C.P.T., aquele diploma o aplicvel para regular as condies da reverso contra os responsveis subsidirios, bem como para estabelecer as regras do nus da prova dos factos em que assenta a responsabilidade. Estas regras, que j eram adoptadas antes da L.G.T., so confirmadas pelo seu art. 12. que, nos n.s 1 e 3, distingue entre normas tributrias e normas sobre procedimento e processo, apenas estabelecendo a regra da aplicao imediata para estas ltimas. Apenas podem ser consideradas normas de procedimento e de processo as que tm uma funo instrumental, regulando a forma como se processa a reverso da execuo fiscal e no tambm as que fixam os requisitos de que ela depende, que, ao definirem quem e quando pode ser responsabilizado pelo pagamento de impostos tm natureza de normas de incidncia subjectiva dos tributos ou, pelo menos, tero uma natureza anloga, inclusivamente para efeitos da proibio de retroactividade constante do art. 103., n. 3, da CRP. Assim, a aplicao imediata da LGT aos requisitos da reverso da execuo fiscal contra responsveis subsidirios, carece de suporte legal, quando os factos que servem de suporte reverso ocorreram antes da sua entrada em vigor (Acrdo citado de 28/9/06, in rec. n. 488/06). No mesmo sentido se pronunciou Jorge Sousa, in CPPT anotado, 5 ed., Vol. II, in pgs. 334 e 335, nota 16. 6 Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e manter o aresto recorrido. Custas pela recorrente Fazenda Pblica, nas instncias e neste STA, fixando-se a procuradoria em 1/8. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Joo Antnio Valente Torro Isabel Cristina Mota Marques da Silva Domingos Brando de Pinho Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Joaquim Casimiro Gonalves Dulce Manuel da Conceio Neto.

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Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Oposio de julgados. Falta de identidade de situaes de facto. Sumrio: No se verifica o pressuposto legal de prosseguimento do recurso por oposio de julgados se dos acrdos em confronto resulta ser diferente a matria de facto em que ambos assentaram, da resultando, tambm, decises de direito divergentes. Processo n. 489/09-50. Recorrente: Jos Manuel Prazeres Caetano e Outra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Jos Manuel dos Prazeres Caetano e outra, melhor identificados nos autos, deduziram, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, impugnao judicial contra o acto de liquidao adicional de IRS, relativo aos anos de 2002 e 2003 e respectivos juros compensatrios. Este tribunal, por sentena datada de 9/1/08, julgou parcialmente procedente a impugnao deduzida (vide fls. 153 e segs.). Inconformados, os impugnantes interpuseram recurso desta sentena para a Seco do Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo Sul (vide fls. 162 e 172 e segs.). No aresto ento prolatado e datado de 15/7/08, este Tribunal negou provimento ao recurso, mantendo a sentena recorrida (vide fls. 203 e segs.). Deste acrdo, aqueles interpuseram recurso para o Pleno desta Seco do Contencioso Tributrio do STA, invocando como fundamento do mesmo oposio entre esse acrdo e o acrdo prolatado pelo TCA Sul, de 15/7/08, in rec. 2.371 (vide fls. 214 e 215). Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no art 284, n. 3 do CPPT, alegaes tendentes a demonstrar a alegada oposio de julgados (fls. 227 e segs.). A Fazenda Pblica contra-alegou nos termos que constam de fls. 251 e sgs., que aqui se do por integramente reproduzidos para todos os efeitos legais, para concluir que o recurso deve ser rejeitado, por no haver oposio de acrdos (vide fls. 251 e segs.) Por despacho do Exm Relator do Tribunal Central Administrativo Sul, considerou-se existir a invocada oposio de acrdos e ordenada a notificao das partes para deduzir alegaes, nos termos do disposto no art 284, n. 5 do CPPT (fls. 283). Os recorrentes apresentaram alegaes com as seguintes concluses: 1 Para exposio do erro efectuado pelo acrdo recorrido, chamou-se a ateno para a identidade dos factos subjacentes a ambos os acrdos. Entende-se estar inequivocamente perante a mesma situao de facto: omisso de parte dos proveitos, na sociedade alienante, do produto de venda de imveis por elas detidos. 2 Porque esses proveitos no foram declarados, recorreu a AF consequncia legalmente determinada no normativo em questo. 3 Sucede que o acrdo recorrido efectuou uma incorrecta interpretao da norma em questo, donde resultou uma aplicao indevida, o que se entende ter ficado demonstrado com a citao dos paradigmticos termos expostos no acrdo em oposio como sendo a forma correcta da aplicao desta norma. 4 O acrdo recorrido entendeu bastar a movimentao da conta 25, enquanto que a soluo aqui defendida, e vertida no acrdo oposio, entende que essa movimentao tem de ocorrer num sentido preciso pagamentos da sociedade em benefcio do scio. 5 Sendo este inequivocamente o sentido da norma em questo, no pode deixar de se entender que o acrdo recorrido padece de vicio de violao de lei por errnea interpretao da norma, competindo-lhe ser anulado. 6 Esta interpretao, a no ser corrigida, importaria, no apenas, uma indevida aplicao do direito, como resultaria num grave atentado ao princpio da capacidade contributiva, ao fazer com que

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os recorrentes tivessem de pagar um imposto que nos termos legais no devem. Dois entorses que o Direito deve rejeitar. 7 Defende-se, assim, uma interpretao da norma fundamento da deciso, nos termos daquela que lhe foram conferidos pelo Acrdo em oposio, ele prprio j seguindo jurisprudncia prvia do mesmo tribunal (Ac. 592/03, de 10/12/2003). A Fazenda Pblica contra-alegou nos termos que constam de fls. 299 e seguintes, que se do aqui, tambm, por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, para concluir pela improcedncia do recurso e pela manuteno do acrdo recorrido. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser julgado findo o recurso, por no existir oposio de julgados. Desta questo prvia foram notificadas as partes (cfr. art 704 do CPC), pronunciando-se quer os recorrentes, quer a recorrida, nos termos que constam de fls. 368 e 364, respectivamente, que aqui se do, tambm, por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. O aresto recorrido fixou a seguinte matria de facto: 1) Em 06.11.06 foi efectuada a liquidao adicional de IRS aos impugnantes, com os ns. 2006500454610 e 2006004546986, assim como de juros compensatrios devidos, relativos aos anos de 2002 e 2003, devidamente notificada cfr. Ofcio de fls. 25, e demonstrao de liquidao de fls. 26 a 29, dos autos; 2) As liquidaes referidas em 1 resultaram da alterao aos rendimentos declarados, tendo por base o relatrio da I.T. e dos Pareceres constantes de fls. 32 a 79, que mereceu o despacho de concordncia proferido pelo Director de Finanas em 23.10.06, constante de fls. 31 dos autos; 3) D-se aqui por reproduzido o relatrio referido em 2, do qual consta que ... na sequncia da aco de inspeco empresa Maxiobra Sociedade de Construo, Lda., junto de vrios compradores verificou-se uma diferena entre o valor da escritura e o valor real da fraco adquirida e que os cheques destas diferenas tinham sido emitidos em nome dos scios da empresa... e depositados na sua conta particular... quanto s diferenas de 1.216.084,60 em 2002 e 457.102,51... tendo dado entrada nas contas bancrias da empresa... foram contabilizados na conta 25 como emprstimo de scios.... Vamos ainda considerar como adiantamento por conta de lucros os montantes de ...., estes valores referem-se a cheques da empresa... que foram emitidos para pagamentos de despesas alheias ao funcionamento da empresa e que os scios identificaram como tendo sido para seu uso pessoal... o montante global das correces de .... em 2002 e de ... e vai ser imputado a cada um dos scios na proporo do capital detido..., cfr. ponto III e IX, e Anexos 2, 3 e 4 do Relatrio de fls. 34 e segs., dos autos; 4) D-se aqui por reproduzida a acta da assembleia-geral da sociedade n. 28, de 11.05.03, de fls. 87 dos autos, e extracto da conta 2551 e 25539, de fls. 88 a 102, e de fls. 111 a 127, dos autos. 3 No obstante o Relator do acrdo recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposio de acrdos, j que tal deciso, como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA, no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687, n. 4 do CPC). O presente processo iniciou-se no ano de 2007, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts 2, n. 1, e 4, n. 2, da Lei n. 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro. Assim, a admissibilidade dos recursos de acrdos do Supremo Tribunal Administrativo por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto no art. 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito; a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05.), relativamente caracterizao da questo fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; a oposio dever decorrer de decises expressas e no apenas implcitas (Acrdo do Pleno desta Seco do STA de 14/7/08, in rec. n. 616/07). 4 Posto isto e desde logo, importa referir que, muito embora no conste dos autos se o acrdo tido por fundamento transitou em julgado, tem este STA vindo a entender em sintonia com o disposto no art 763, n. 4, do CPC, na redaco anterior reforma introduzida pelos Decretos-lei ns 329-A/95

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de 12/9 e 180/96 de 12/12, que se deve partir do pressuposto que o trnsito em julgado ocorreu, se o recorrido no alegar que o acrdo no transitou, como o caso. Vejamos, ento, se se verificam os demais pressupostos. A questo que constitui objecto do presente recurso consiste em saber, como bem anota o Exm Procurador-Geral Adjunto no seu parecer, qual a interpretao que deve ser dada presuno legal estabelecida no art 6, n. 4 do CIRS e no sentido de que os lanamentos em quaisquer contas correntes dos scios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial, quando no resultem de mtuos, da prestao de trabalho ou de exerccio de cargos sociais, se presumem feitos a ttulo de lucros ou adiantamento dos lucros. Da leitura dos acrdos em confronto resulta com toda a clarividncia que ambos no diferem quanto interpretao que deve ser feita do preceito em questo. Todavia, no acrdo recorrido decidiu-se que os recorrentes no apresentaram prova documental que permita afastar a concluso da AT de que se est perante uma situao de adiantamentos por conta de lucros ao invs, foi feita prova de que a maioria das entradas na conta 25 esto tituladas por cheques bancrios de terceiros emitidos em nome dos ora recorrentes Os ora recorrentes no apresentaram quaisquer provas de que os valores em causa constituem mtuos, como alegam; e os elementos constantes dos presentes autos no permitem chegar a tal concluso porque: a) Cheques entregues pelos compradores das fraces vendidas pela Maxiobra, que passa pelas contas bancrias dos ora recorrentes (enquanto scios da mencionada Maxiobra), at entrarem na contabilidade da mesma na referida conta 25, no configuram simples mtuos efectuados pelos scios sua empresa; b) Os alegados mtuos so efectuados com os cheques dos compradores das fraces comercializadas pela prpria beneficiria dos mtuos; c) dados os rendimentos to pouco elevados (dos recorrentes) nos anos em causa e em sede de IRSe sem apresentarem provas de terem outros rendimentos ou at terem contrado emprstimos pessoais para possibilitarem o mtuo, (no ) possvel, sem apresentarem qualquer prova documental, virem alegar a efectivao dos referidos mtuos. Por sua vez, no acrdo tido por fundamento decidiu-se, em suma, que a FP no fez, de facto, qualquer prova no sentido de legitimar a extrapolao de que a recorrida/impugnante, enquanto scia e gerente da referida Edgarcar se apropriou, por qualquer forma, a ttulo de adiantamento de lucros, da referida importncia correspondente a pouco menos de 71,5% do valor de venda de um imvel de que a referida sociedade era proprietria (valor de venda global de Esc. 105.000.000$), prova essa que manifestamente sobre ela impendia, na medida em que vis(ou)ava a correco dos rendimentos tributveis declarados para efeitos de IRS do ano em questo, - limita-se, antes, a recorrente, nesta matria a conjecturar que, desconhecendo-se o caminho que tomaram os aludidos 75.000.000$ os quais no se encontravam lanados na contabilidade, era de concluir a aludida apropriao a ttulo de adiantamento de lucros. Ora, os juzos assim formulados assentam em pressupostos de facto diferentes. Por isso, no se podendo sindicar a correco de tais juzos tem de concluir-se que as decises divergentes proferidas sobre a questo conhecida nos acrdos recorrido e fundamento tiveram subjacente diferente situao fctica, pelo que as decises de sentido diferente no envolvem contradio de julgados. Assim, no se verifica entre os citados arestos contradio sobre qualquer questo fundamental de direito. 5 Nestes termos, acorda-se em julgar findo o recurso. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Francisco de Almeida Calhau Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Joo Antnio Valente Torro Isabel Cristina Mota Marques da Silva Domingos Brando de Pinho Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Joaquim Casimiro Gonalves Dulce Manuel da Conceio Neto.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Recurso Jurisdicional. Oposio de Acrdos. Aresto Fundamento.

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Sumrio: I Apenas pode ser indicado como fundamento do recurso por oposio de acrdos, um s acrdo anterior que esteja em oposio com o recorrido, relativamente mesma questo jurdica. II mngua de oposio, no pode ser apreciada a questo decidida no aresto recorrido, mesmo que se trate da prescrio da obrigao tributria. III Em tal circunstancialismo, o recurso deve ser julgado findo. Processo n. 862/09-50. Recorrente: Antnio Manuel Bento Cavaco. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam no Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Antnio Manuel Bento Cavaco vem recorrer do acrdo do TCAS, de 17 de Junho de 2008, que negou provimento ao recurso que interpusera da sentena, a qual, por sua vez, julgou improcedente oposio por si deduzida execuo fiscal originariamente Instaurada contra Sadovol Importao e Reparao de Componentes de Camies, LDA. Formulou as seguintes concluses: I 1- Questo prvia: face ao tempo, entretanto, decorrido, hoje - 05/06/2009 ainda que se considere o regime do artigo 34, do CPT e o respectivo critrio de contagem do prazo de prescrio de 10 anos, a totalidade da quantia exequenda encontra-se prescrita, o que, desde j, se invoca e deve levar extino da execuo contra o Recorrido, sem necessidade de apreciao dos outros fundamentos invocados infra; no entanto, caso assim no se entenda: II 2- Provou o Recorrente, sobejamente, a ausncia de culpa e ilicitude na sua conduta enquanto gerente; 3- De facto, ficou provado que, a partir do ano de 1995, os clientes da sociedade comearam a faltar e as reparaes de camies comearam a diminuir, que os pagamentos das facturas das reparaes efectuadas pela sociedade comearam a ser atrasados, tendo muitas delas ficado por pagar, que a sociedade estava numa situao de dificuldade econmica no conseguindo cumprir em tempo as suas obrigaes, designadamente com os salrios dos trabalhadores e que o Recorrente efectuou tentativas junto aos clientes para que estes pagassem as facturas dos servios efectuados; 4- A culpa e a ilicitude so requisitos sine qua non e de exigncia cumulativa, para que seja legalmente admissvel a reverso em sede de execuo fiscal, pelo que no se tendo verificado nenhum deles, como, dos autos, resulta exaustivamente, dever ser determinada a extino da execuo fiscal contra o ora Recorrente; III 5- A sentena recorrida valoriza negativamente o facto de o Recorrente no ter diligenciado no sentido de apresentar a sociedade falncia ou a um processo de recuperao, para concluir que, por tal facto, foi por culpa deste que esta no conseguiu pagar as dvidas exequendas, sendo certo que o facto de o Recorrente no ter prosseguido nenhum daqueles mecanismos, no permite, de per si e sem mais, concluir pela existncia de culpa daquele; 6- Com efeito, estamos perante uma responsabilidade de cariz extra contratual, pelo que, para concluir pela existncia de responsabilidade do Recorrente por este motivo, por via da reverso, necessrio seria estabelecer o adequado nexo de causalidade entre a conduta omissiva do Recorrente - no apresentao da sociedade a um daqueles processos - e o facto de a sociedade no ter pago as referidas dvidas; 7- Era necessrio provar que se o Recorrente tivesse apresentado a sociedade falncia ou a processo de recuperao, viabilizar-se-ia o pagamento das dvidas exequendas e, in casu, nada se provou a este respeito, pelo que falece o fundamento que constitui o sustentculo da sentena de que ora se recorre (por exemplo, neste sentido, Ac. R.P., recurso n. 776/00, 33 seco, de 01/06/00, Desembargador Viriato Bernardo); IV 8- Face ao artigo 48, n. 3, da L.G.T., que determina que a contagem dos prazos de prescrio deve ser autnoma, rectius, que a prescrio da dvida tributria relativamente aos devedores subsidirios opera quando estes no sejam citados para a execuo fiscal, at ao 5 ano posterior ao da liquidao da dvida, dever-se-o considerar prescritas as dvidas exequendas sub judice, j que a interrupo da

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prescrio decorrente da citao do devedor originrio, ser, nesse caso, inoponvel ao devedor subsidirio, prescrio que, desde j, se invoca; 9- Sendo certo que, relacionando-se esta norma directamente com o procedimento e processo tributrios - maxime com os respectivos prazos de durao - est inserida no mbito do n. 3, do artigo 12, da L.G.T., sendo de aplicao imediata; V 10- Acresce que o constitucional princpio da segurana e certeza jurdica, nsitos no artigo 60, n. 1, da C.R.P., directamente afrontado pela entendimento da sentena recorrida, que perfilha a tese de que o n. 3, do artigo 48, da L.G.T., s aplicvel para o futuro, porquanto os gerentes societrios ficaro, eternamente, sob a ameaa de vir a ser responsabilizados por dvidas de sociedades das quais se afastaram h dcadas! 11- Por outra via, no h qualquer justificao para que o Estado detenha uma posio vantajosa face aos demais credores, com o regime consagrado nos artigos 23 e 24, da L.G.T., o qual consubstancia uma clara ofensa aos princpios constitucionais da igualdade e da proporcionalidade, no que concerne s relaes Estado-Contribuinte, compensando a inrcia e lentido daquele com privilgios legais! POR QUALQUER DOS FUNDAMENTOS, DE FACTO E DE DIREITO INVOCADOS SUPRA DEVER SER DETERMINADA A EXTINO DA EXECUO CONTRA O RECORRENTE. No houve contra-alegaes. O Exmo. Magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado findo, por inexistncia de oposio de acrdos. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Vejamos, pois: Como se mostra dos autos fls. 253 , o recorrente apresentou sete (!) acrdos fundamento, sem que todavia enunciasse as respectivas questes em oposio. E, convidado, j neste tribunal, para eleio de um deles, de entre os referidos, veio dizer que todos so relevantes face ao objecto do seu recurso, sem particular hierarquia de importncia de um relativamente aos outros, actuao que tem por perfeitamente legal pois que desconhece norma que preveja a eleio de apenas um acrdo fundamento, sob qualquer cominao. Pelo que requer que todos sejam considerados na deciso a proferir, sendo que, por mera cautela e subsidiariamente, elege o Acrdo n. 00198/03, de 01/07/2003, do TCA (de preferncia sem prejuzo do disposto nos outros indicados). Ora, nos termos do art. 284 n. 1 do CPPT, o requerimento de interposio do recurso deve indicar, com a necessria individualizao, os acrdos anteriores que estejam em oposio com o acrdo recorrido, podendo o relator determinar que o recorrente seja notificado para apresentar certido do ou dos acrdos anteriores para efeitos de seguimento do recurso n. 2. Todavia e mau grado a literalidade da norma, s pode ser invocado um acrdo fundamento por cada questo a dilucidar. o que resulta do disposto nos art.os 22 al.s a), a`) e a``) e 30 al.s b) e c) do ETAF de 1984 aplicvel, nos autos, j que a oposio foi deduzida em 29/12/2003 em que se fazem referncias, no singular, a acrdo. Assim, apenas pode ser invocado como fundamento do recurso, um s acrdo anterior que esteja em oposio com o recorrido, relativamente mesma questo jurdica. Trata-se de entendimento pacfico, tanto no STA como no STJ. Como ensina Jorge de Sousa, CPPT, Anotado, 2 Vol., pg. 801: Por isso, as referncias a acrdos, no plural, que so utilizadas nos n.s 1 e 2 deste artigo 284. devero ser entendidas como reportando-se aos casos em que existam duas ou mais questes decididas no acrdo recorrido relativamente s quais o recorrente entende que este est em oposio com arestos anteriores. As razes que justificam tal posio so de preveno contra abusos na utilizao dos recursos por oposio de julgados, pretendendo-se evitar que os recorrentes obriguem o Supremo a ter de apreciar, caso a caso, a eventualidade de o acrdo recorrido estar em contradio com uma grande quantidade de acrdos, que podiam mesmo ser centenas ou milhares, se no existisse qualquer limitao quantitativa. Por outro lado, a indicao de um acrdo em oposio bastar para que o Supremo tenha de apreciar a questo, pelo que, se ele existir e o recorrente fizer as suas escolhas com o cuidado exigvel, no ser prejudicado nos seus direitos de colocar ao (tribunal) Superior a apreciao de todas as questes que tenham sido objecto do acrdo recorrido. Assim, s se ter em considerao o referido acrdo do TCAS de 01/07/2003, rec. 198/03. Pretende, ainda, o recorrente o que apresenta como questo prvia (fls. 316) a apreciao da prescrio entretanto ocorrida.

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Todavia, o julgado recorrido s pode ser apreciado, desde que exista oposio, sendo que, como jurisprudncia corrente, a deciso do relator no tribunal a quo, que reconheceu a oposio de acrdos (fls. 313) alis, em termos de proposio tipo passe partout, e at contraditria pois que a considerou demonstrada (sic) entre o acrdo fundamento (mas qual dos sete indicados?) e o acrdo recorrido, pelo que, em rigor, nem constitui um verdadeiro julgamento da existncia de oposio no impede que o Pleno da Seco decida a questo em sentido contrrio cfr. Jorge de Sousa, cit, pg. 814. Vejamos, ento, se se verifica, ou no, a predita oposio, face ao ETAF de 1984, o aplicvel, como se referiu. Nos termos das disposies combinadas das alneas b) e b) do artigo 30 do ETAF, na redaco dada pelo Decreto-Lei n. 229/96, de 29 de Novembro, so pressupostos expressos do recurso para este Pleno por oposio de julgados da Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e se tenha perfilhado soluo oposta nos dois arestos. O que naturalmente supe a identidade de situaes de facto j que, sem ela, no tem sentido a discusso dos referidos requisitos; por isso, ela no foi ali referida de modo expresso. Para que exista oposio , pois, necessria tanto uma identidade jurdica como factual. Que, por natureza, se aferem pela anlise do objecto das decises em confronto: o acrdo recorrido, do TCAS, de 17 de Junho de 2008, rec. 02190/08 e o aresto fundamento, do mesmo tribunal, de 1 de Julho de 2003, rec. 198/03. Ora, este ltimo acrdo entende efectivamente ser aplicvel o prazo mais favorvel aos interesses do recorrente, de entre o de vinte anos consagrado no CPCI, o de dez anos do CPT e o de oito anos da LGT, devendo, por isso, aplicar-se, no caso, o de dez anos pois, assim, o prazo de prescrio ter-se-ia completado em 2002, quando, pelos restantes, apenas se poderiam verificar em 2007 e 2008. Concluindo pela prescrio da dvida. Todavia, no ponto, o acrdo recorrido apenas referiu ser aplicvel o prazo de dez anos previsto no art. 34 do CPT, mas sem quaisquer considerandos que explicitassem a razo de ser de tal aplicao. No resulta pois, dos arestos em confronto, qualquer oposio sendo, at, que aplicaram o mesmo prazo, face ao respectivo quadro fctico. Certo que, como bem refere o MP, o recorrente enuncia a questo decidenda de forma dificilmente inteligvel, nas alegaes de primeiro grau, parecendo porem referi-la eficcia prospectiva/retroactiva aplicao das normas sobre prescrio apenas para o futuro (acrdo recorrido), por oposio sua aplicao retroactiva (aresto fundamento) - das disposies legais que regulam a prescrio das obrigaes tributrias (fls. 310 ltimo pargrafo). Todavia, tal alegado antagonismo no encontra qualquer guarida nas decises em confronto, como acima se explicitou. E, por outro lado, nas alegaes de segundo grau, o recorrente ignora em absoluto a resoluo de qualquer conflito de jurisprudncia, antes prosseguindo em sede inadequada, a sua critica ao acrdo recorrido, como bem refere o MP. Sendo que o recurso por oposio de acrdos tem, como principal objectivo, a igualdade de tratamento de situaes jurdicas iguais (recte, de idnticas hipteses normativas) e, reflexamente, a uniformizao da jurisprudncia decorrente da persuaso exercida pela especial autoridade da formao do tribunal superior que o decide, devendo o seu objecto circunscrever-se s questes decididas de forma antagnica. Falece, pois, a pretendida oposio. Termos em que se acorda julgar findo o recurso art. 284, n. 5 do CPPT. Custas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justia em 300 e a procuradoria em metade. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Domingos Brando de Pinho (relator) Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Dulce Manuel da Conceio Neto Joaquim Casimiro Gonalves Isabel Cristina Mota Marques da Silva Antnio Francisco de Almeida Calhau.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Recurso jurisdicional. Oposio de acrdos. Questo fundamental de direito.

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Sumrio I Para que exista oposio de acrdos, fundamento de recurso para o Pleno, necessrio que os mesmos tenham sido proferidos no domnio da mesma legislao, que respeitem mesma questo fundamental de direito e que assentem sobre solues opostas. II Inexiste identidade de questo fundamental de direito se, no acrdo fundamento, a questo central consistia em saber se havia falta ou insuficincia de fundamentao do acto tributrio de liquidao impugnado, e j, no acrdo recorrido, se suscitava, como questo central, a caducidade do direito de liquidao. Processo n. 879/09-50. Recorrente: Banco BPI, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Calhau. Acordam no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: I Banco BPI, SA, com os sinais dos autos, no se conformando com o acrdo do TCAS de 19/6/2007 (fls. 222 a 233) que negou provimento ao recurso por si interposto da sentena do Mmo. Juiz do TAF de Lisboa que julgou improcedente a impugnao judicial da liquidao de IRC do ano de 1992, dele vem recorrer para o Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA, com fundamento em oposio com o acrdo do mesmo TCAS de 31/10/2006, proferido no recurso n. 1247/03, formulando as seguintes concluses: 1.- Tal como o prprio TCAS determinou nos presentes autos, verifica-se uma manifesta identidade entre as situaes de facto e a questo de direito vertidas no acrdo recorrido e no acrdo fundamento e, no que ora releva, uma evidente contradio entre as solues jurdicas alcanadas pelos referidos arestos; 2.- Razo pela qual existe fundamento para a deduo do presente recurso, importando, agora, apontar os motivos pelos quais a deciso consubstanciada no acrdo fundamento dever prevalecer na ordem jurdica, anulando-se aquela que se encontra vertida no acrdo recorrido; 3.- Entendeu o TCAS no acrdo fundamento e entende tambm o Recorrente que a ltima liquidao de um determinado exerccio consubstancia um acto revogatrio implcito que, no declarando expressamente suprimir os efeitos do acto anterior, produz na realidade relevantes consequncias jurdicas que, por serem incompatveis com os efeitos produzidos pelo acto anterior, conduzem eliminao destes. 4.- Para alm disso, aquela ltima liquidao estabelece uma nova regulamentao material sobre a situao j regulada por acto anterior, da resultando uma incompatibilidade implcita entre esta nova regulamentao e os efeitos daquele acto anterior; 5.- semelhana do que sucedeu na situao sob apreciao no acrdo fundamento, com a notificao dos actos tributrios subsequentes ao primeiramente emitido, a administrao tributria levou ao conhecimento do contribuinte um acto tributrio que, para todos os efeitos, verdadeiramente inovador e que contm, em si mesmo, uma caracterstica que justifica e impe o recurso aos meios legais tendentes a contestar a sua legalidade, a saber: a sua lesividade; 6.- Tal liquidao no s procede ao apuramento de um montante de imposto a pagar com referncia ao exerccio em causa mas, igualmente, do seu no pagamento poder resultar a instaurao de processo de execuo fiscal para cobrana coerciva dos montantes em questo, pelo que, ao exigir-se ao contribuinte o pagamento de um novo montante a ttulo de imposto, a liquidao ento em crise , pelo seu lado, manifestamente inovadora, porque independentemente daquele; 7.- Em consonncia com o entendimento vertido no acrdo fundamento, no a pendncia de impugnao judicial, de reclamao graciosa ou de outra via de reaco legalmente prevista atravs da qual se questione a legalidade do acto tributrio em que a ilegalidade inicialmente se manifesta e que obsta a que este se consolide como integral e plenamente definitivo que impede, materialmente, que os actos tributrios de liquidao subsequentes, tal como o ora em apreo, sejam objecto de cobrana coerciva, mediante a instaurao de processo de execuo fiscal; 8.- Efectivamente, se se entendesse que a ilegalidade da correco sub judice s ocorreria e seria susceptvel de ser sindicada, aps a declarao de ilegalidade da primeira liquidao, o ora Recorrente no teria qualquer meio ao seu dispor para obstar executoriedade do acto tributrio em causa; 9.- Ou seja e em suma, o entendimento que o Recorrente pretende que seja por esse Venerando Tribunal fixado no caso vertente, para efeitos de uniformizao de jurisprudncia, o entendimento segundo o qual nas situaes em que se verifica a emisso de liquidaes adicionais sucessivas que incorporaram as correces que j haviam originado a emisso do primeiro acto de liquidao do exerccio, o acto de liquidao emitido em ltimo lugar consubstancia um acto revogatrio implcito

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e revoga sempre e totalmente o precedente, fixando definitivamente as correces efectuadas pela administrao tributria, razo pela qual constitui um acto tributrio novo, sindicvel, podendo ser imediatamente apreciada a legalidade de todas as correces matria colectvel que neste acto se encontram incorporadas; 10.- Pelo que, em face do exposto, no poder o acrdo recorrido deixar de ser anulado, firmando-se, para efeitos de uniformizao de jurisprudncia, o entendimento ora prescrito e fixado no acrdo fundamento. Contra-alegando, veio a Representante da Fazenda Pblica dizer que considera no se encontrarem preenchidos os pressupostos para a aceitao do presente recurso com fundamento em oposio de julgados; todavia, sobre o julgamento a efectuar em caso de oposio, sempre dir: I- Ainda que o presente recurso fosse admitido, considera-se que, face factualidade fixada, deveria ser confirmada a douta deciso recorrida para cuja fundamentao integralmente se remete e que, alis, vai no sentido da jurisprudncia mais recente e dominante. II- Muito pertinentes foram as observaes feitas no processo pela EMMP no sentido de que: a liquidao impugnada resulta da correco oficiosa da liquidao com o n. 8310017743, no montante total de 516.666.590$00, respeitante ao IRC relativo ao exerccio de 1992, montante este corrigido na liquidao n. 8330017743 para 300.151.611$00 e na liquidao ora impugnada n. 8330005624 para 271.026.671$00. A liquidao impugnada no tem autonomia em relao primeira liquidao de que houve reclamao e impugnao judicial do indeferimento tcito e reclamao da segunda liquidao.. III- E, contrariamente ao afirmado pelo Recorrente, a liquidao impugnada no estabelece uma nova regulamentao material sobre a situao j regulada por acto anterior, da resultando uma incompatibilidade implcita entre esta nova regulamentao e os efeitos do acto anterior, uma vez que as correces mantidas no acto em causa j constavam do acto inicial, tempestivamente impugnado, e o acto final apenas foi expurgado dos montantes relativos s correces oficiosamente anuladas. E foi expurgado desses montantes com efeitos ex tunc, uma vez que o nico fundamento possvel da revogao a ilegalidade. IV- Tambm no se pode falar no caso sub judice em reforma do acto tributrio que se verifica quando a lei manda substituir uma liquidao praticada, por posterior variao da matria colectvel. Aqui, estamos perante uma modificao superveniente do objecto do acto tributrio. Na verdade, no se trata aqui de praticar um novo acto, aproveitando do anterior, inicialmente ilegal, a parte no afectada de ilegalidade. Porque a deciso recorrida fez um correcto julgamento de facto e de direito, dever, em qualquer circunstncia, manter-se, negando-se provimento ao recurso. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que, no se verificando um dos alegados pressupostos do recurso de oposio de julgados, ou seja, a divergncia de solues quanto mesma questo de direito, deve o presente recurso ser julgado findo. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II No acrdo recorrido, mostra-se assente a seguinte factualidade: 1- Conforme afirma a Impugnante e resulta da anlise dos autos, em concreto do PAT, durante o ano de 1996, a Impugnante foi sujeita a uma aco de fiscalizao ao IRC exerccio de 1992; 2- Em resultado de tal inspeco foi emitido, em 13/5/97, o acto tributrio de liquidao adicional de IRC, referente ao exerccio de 1992, com o n. 8310011495, no montante total de 516.666.590$00 (cfr. cpia da referida liquidao junta a fls. 25 dos autos, cujo teor se d por reproduzido); 3- O acto identificado no pargrafo anterior espelha uma correco total de 565.849.425$00, ao nvel da matria colectvel declarada (cfr. doc. de fls. 25 dos autos); 4- O acto tributrio melhor identificado em 2- foi objecto de reclamao graciosa, apresentada em 18.7.97, conforme resulta do Doc. 5 junto p.i. de impugnao; 5- Considerando o indeferimento tcito da reclamao referida em 4-, em 24.11.97, foi deduzida Impugnao Judicial da mesma (cfr. fls. 57 e seguintes dos autos, cujo teor se d aqui por integralmente reproduzido); 6- Em 29/10/98, foi emitida a liquidao de IRC/1992, com o n. 8330017743, no montante de 300.151.611$00, a qual espelha a fixao de uma matria colectvel de 1.223.379.298$00 (cfr. cpia do doc. junto a fls. 26 cujo teor se d por integralmente reproduzido para os devidos e legais efeitos; 7- A diferena entre a matria colectvel corrigida no acto identificado no ponto 2 do probatrio e a que foi fixada na liquidao identificada no pargrafo anterior de 376.130.751$00 e traduz a diferena (para menos) resultante da anulao oficiosa daquela correco, inicialmente efectuada com base na no aceitao do acrscimo de 50% de reintegraes das viaturas ligeiras ou mistas (cfr. informao de fls. 98 a 111 dos autos); 8- Em 16.3.99, a ora impugnante apresentou reclamao graciosa do acto melhor identificado no ponto 6 do probatrio (cfr. Doc. 5 junto p.i.);

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9- Em 26.3.99, foi emitida a liquidao de IRC/1992, com o n. 8330005624, no montante de 271.026.671$00, a qual espelha a fixao de uma matria colectvel de 1.180.887.637$00 (cfr. cpia do doc. junto a fls. 14 cujo teor se d por integralmente reproduzido para os devidos e legais efeitos; 10- A diferena entre a matria colectvel corrigida no acto identificado no ponto 6 do probatrio e a que foi fixada na liquidao identificada no pargrafo anterior de 42.491.661$00 e traduz a diferena (para menos) resultante da anulao oficiosa daquela correco, inicialmente efectuada com base no entendimento dos servios segundo o qual os bens temporariamente no locados no beneficiavam de acelerao da taxa de reintegrao (cfr. informao de fls. 98 a 111 dos autos); 11- O acto melhor identificado em 9- o objecto da presente impugnao, como resulta da anlise da p.i.; 12- Em 27 de Maro de 2001 foi elaborada informao no mbito da impugnao deduzida da liquidao com o n. 8310011495 (referida no ponto 5 do probatrio) pela Direco de Finanas de Lisboa, nos termos do art. 120. do CPT, a qual se encontra junta a fls. 98 a 111 dos autos, e cujo teor se d por integralmente reproduzido; 13- Nos termos da informao referida no ponto precedente, sobre a qual recaiu o despacho de concordncia do Senhor Director de Finanas de Lisboa, foi a liquidao em causa parcialmente revogada, mantendo-se apenas, das correces contestadas, o montante de 8.163.129$00, relativo ao benefcio fiscal FI cfr. fls. 110 dos autos; 14- Sobre a reclamao graciosa melhor identificada em 8- recaiu a informao e deciso constantes de fls. 125 e 126 dos autos; 15- D-se por integralmente reproduzido o teor do articulado de fls. 125 e 126 dos autos; 16- A presente impugnao judicial foi deduzida em 4 de Maro de 1998, conforme resulta do teor do carimbo aposto a fls. 2 e seguintes dos presentes autos. III - O presente processo de impugnao foi instaurado antes de 2004 pelo que lhe aplicvel o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais de 1984. Nos termos das disposies combinadas das alneas b) e b) do artigo 30. do ETAF, na redaco dada pelo Decreto-Lei n. 229/96, de 29 de Novembro, so pressupostos expressos do recurso para este Pleno por oposio de julgados da Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo e da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e se tenha perfilhado soluo oposta nos dois arestos. O que naturalmente supe a identidade de situaes de facto j que, sem ela, no tem sentido a discusso dos referidos requisitos; por isso, ela no foi ali referida de modo expresso. Para que exista oposio , pois, necessria tanto uma identidade jurdica como factual. Que, por natureza, se aferem pela anlise do objecto das decises em confronto: o acrdo recorrido, do TCAS, de 19 de Junho de 2007 e o aresto fundamento, do TCAS, de 31 de Outubro de 2006, rec. 01247/03. Por outro lado, jurisprudncia pacfica deste STA que o Pleno da Seco de Contencioso Tributrio pode julgar findo o recurso jurisdicional fundado em oposio de acrdos, por inexistncia de oposio, a tanto no obstando que, antes, o relator do processo no TCA tenha proferido despacho considerando verificada essa oposio (v. Ac. do STA de 7/5/2003, proferido no recurso n. 1149/02). E isso que ocorre precisamente no caso em apreo, j que no se verifica entre os acrdos em confronto divergncia de solues expressas quanto mesma questo fundamental de direito. Com efeito, no acrdo fundamento, a questo central que constitua objecto de recurso era a de saber se havia falta ou insuficincia de fundamentao, decidindo-se que o acto tributrio estava fundamentado, sendo que a questo do acto decisrio e da sua revogao ou reviso surge tratada de forma lateral e meramente reflexa da questo principal. J no acrdo recorrido suscitava-se, como questo central, a caducidade do direito de liquidao, tendo o TCAS concludo, face matria de facto apurada, que as denominadas segunda e terceira liquidaes no eram propriamente um novo acto tributrio de liquidao adicional, mas to s a manuteno (parcial) do acto inicial e que no se verificava a caducidade do direito de liquidao. Ora, apenas relevante para fundamentar o recurso por oposio de julgados a oposio entre solues expressas, sendo que a oposio dever existir relativamente s decises propriamente ditas e no em relao aos seus fundamentos (v. Jorge de Sousa e Simas Santos, in Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, p. 424, e acrdos deste STA de 18/2/98 e de 15/11/06, nos recursos n.s 28637 da Seco de Contencioso Administrativo e do Plenrio, respectivamente). Sendo que, como vimos, no se vislumbra assim que exista identidade quanto mesma questo fundamental de direito em anlise nos dois arestos em confronto e da que, por inexistncia de oposio de solues jurdicas, carea de fundamento o presente recurso.

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IV Termos em que, face ao exposto, acordam os Juzes do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA em julgar findo o recurso (art. 284., n. 5 do CPPT). Custas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justia em 300 e a procuradoria em metade. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Antnio Francisco de Almeida Calhau (relator) Domingos Brando de Pinho Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Joo Antnio Valente Torro Dulce Manuel da Conceio Neto Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joaquim Casimiro Gonalves.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Oposio de acrdos. Inexistncia de oposio. Sumrio: No existe oposio de julgados entre o acrdo fundamento a decidir sobre a inobservncia do disposto no n. 2 do artigo 64. do CPT, por a respectiva notificao no conter nem a sua fundamentao, nem a indicao dos meios de defesa e prazo para contra ele reagir () e o acrdo recorrido, a decidir-se pela legalidade da liquidao de imposto apurado impugnante relativo ao ano de 2000. Processo n. 880/09-50. Recorrente: Alpabrantes Planeamento, Desenvolvimento Urbano e Construo, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge Lino. 1.1 Alpabrantes Planeamento, Desenvolvimento Urbano e Construo S.A. vem recorrer do acrdo do Tribunal Central Administrativo Sul, de 23-9-2008, proferido neste recurso n. 880/09, com fundamento em oposio com o acrdo da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, de 4-2-2009, proferido no recurso n. 889/08. 1.2 Em alegao, a recorrente apresenta as seguintes concluses (que subordinamos a nmeros). 1. A doutrina Nacional dominante, a tradio legiferante desde a reforma fiscal de 1929, sempre distinguiram para efeitos contenciosos, o acto de liquidao, da notificao da liquidao. 2. Pelo primeiro sindica-se a validade. Pela segunda afere-se a eficcia. 3. Na gnese desta construo doutrinria e legal est a necessidade de encontrar meios que garantam aos administrados, condies para de forma apropriada e em tempo til, se oporem aos efeitos eventualmente nefastos da Administrao Tributria. Sendo certo que esta goza do privilgio da execuo prvia. 4. Para alm disso exige-se Administrao que tem esse poder invasivo que exera sua a actividade administrativa, na base de um conjunto de princpios e formalismos, tidos como indispensveis para que o acto tributrio seja um tido como justo. 5. O procedimento tributrio perfeito ou justo supe; i) a realizao de actos preparatrios de liquidao, ii) o acto de liquidao propriamente dito, iii) a notificao da liquidao. 6. Ora, a interpretao presente no acrdo recorrido, assente na assimilao da liquidao pela sua notificao, no s comprime os direitos dos administrados, como envolve a atribuio de uma vantagem Administrao Tributria que v assim sem sano o incumprimento dos formalismos a que estava obrigada. 7. Esta interpretao do acrdo recorrido, dos arts 46, 91, 111, 112, 115, 116 Cd. da Sisa, 19 e 27 do D.L. 366/99 e 36 do D.L. 408/93, no sentido de que o acto de notificao da liquidao se integra na prpria liquidao, constituindo, assim, um requisito da sua prpria validade constitucionalmente desconforme com as normas constitucionais: a) que visam proteger os administrados de intervenes invasivas da Administrao, nomeadamente com os princpios da proporcionalidade e da boa-f previstos no art 266/2 da CRP;

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b) que consignam o princpio da constitucionalidade imediata da administrao que obriga a que a administrao, ao praticar actos de leis constitucionais (= leis conforme os direitos fundamentais), deve execut-las constitucionalmente; c) que corporizam o direito constitucional a um procedimento administrativo justo, que supem o direito de participao e interveno em cada uma das fases do procedimento previsto nos arts 267/4 e 268/1 da CRP. 8. A interpretao constante do acrdo fundamento, alicerada na distino entre o acto de liquidao e a notificao da liquidao, salvaguarda de forma idnea, a possibilidade e a capacidade de escrutnio rigoroso da actividade administrativa e nessa medida no est inquinada, pelas inconstitucionalidades e ilegalidades apontadas ao acrdo recorrido. Termos em que, se deve dar por verificada a presente oposio e, em conformidade decidir-se pela prevalncia do acrdo fundamento, retirando-se da as devidas consequncias. 1.3 Em contra-alegao, a Fazenda Pblica produziu as seguintes concluses. I. Ainda que o presente recurso fosse admitido, considera-se que, face factualidade fixada, deveria ser confirmada a douta deciso recorrida para cuja fundamentao integralmente se remete. II. Na verdade, a ora recorrente desde a sua petio inicial de impugnao judicial ataca tal acto de liquidao em si, mas os argumentos que vem invocar so tambm contra a notificao da mesma liquidao, remetendo para o seu documento n. 2 constante de fls. 15, sendo que tal notificao lhe foi efectuada (v. fls. 13) sem que no respectivo clculo do imposto constem as menes que a mesma imputa a tal acto. Ora tais documentos juntos no permitem concluir, como faz a recorrente, que na liquidao efectuada, nela mesma, no constem todos esses elementos referidos em obedincia ao disposto nos arts 46 e 116 do CIMSISSD. III. Por outro lado, tendo a sisa sido liquidada ao abrigo do disposto no art 116 do citado Cdigo, tambm se dir como na sentena recorrida, que a prpria notificao do imposto incorpora o acto de liquidao, j que nela constam todos aqueles elementos tendentes a fundamentar tal liquidao, como seja a data do facto tributrio, o autor do acto (o chefe de finanas, agindo por delegao atravs do seu adjunto), prdio sobre que incide, algumas das normas jurdicas aplicveis, etc. pelo que foi cumprido o comando do citado art 116, que apenas dispe que o chefe da repartio de finanas notificar o contribuinte para pagar a sisa no prazo de 10 dias, sem mais. No caso, a sisa foi liquidada por a ora recorrente no ter revendido no prazo de trs anos o prdio que adquiriu por escritura pblica de 3.2.2000, desta forma tendo caducado a respectiva iseno, j que a mesma declarou e provou no acto da compra, exercer normal e habitualmente a actividade de comprador de prdios para revenda, ao abrigo do disposto nos arts 11 n. 3, 13-A e 16 do mesmo CIMSISSD. Tal benefcio e iseno de sisa nessa aquisio encontra a sua justificao em o adquirente destinar tal prdio para revenda e exercer normal e habitualmente tal actividade, pelo que terminado o decurso do respectivo prazo caduca automaticamente tal iseno, pelo que a sisa devida que no foi ento paga no acto da compra readquire a sua potencialidade, at ento paralisada pelo efeito da iseno. IV. Porque a deciso recorrida fez um correcto julgamento de facto e de direito, dever, em qualquer circunstncia, manter-se, negando-se provimento ao recurso. 1.4 O Ministrio Pblico neste Tribunal emitiu o parecer de que o recurso deve ser julgado findo por inexistncia de oposio de acrdos apresentando a seguinte fundamentao. 1.Questo prvia O recurso interposto por requerimento apresentado em 6.05.2009 (fls.183) tempestivo: o prazo conta-se a partir da data da notificao do acrdo que decidiu sobre a arguio da nulidade do antecedente acrdo recorrido, pois o recurso no ordinrio (art.668 n3 CPC), tendo a nulidade que ser arguida perante o tribunal que o proferiu (acrdo STA Pleno SCT 12.10.2005 processo n. 476/05). 2. So requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposio de acrdos: identidade da questo fundamental de direito; ausncia de alterao substancial da regulamentao jurdica; identidade de situaes fcticas; antagonismo de solues jurdicas; (art.27 alnea b) ETAF vigente; art.152 n1 al.a) CPTA). A alterao substancial da regulamentao jurdica relevante para afastar a existncia de oposio de julgados verifica-se sempre que as eventuais modificaes legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinao da soluo jurdica (acrdos STA Pleno seco de Contencioso Tributrio 19.06.96 processo n. 19 532; 18.05.2005 processo n. 276/05). A oposio de solues jurdicas pressupe identidade substancial das situaes fcticas, entendida no como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsuno s mesmas normas legais (Jorge Lopes de Sousa CPPT anotado e comentado 5 edio 2007 Volume II p.809; acrdo STJ 26.04.1995 processo n. 87 156).

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A oposio de solues jurdicas exige ainda pronncia expressa sobre a questo, no bastando a pronncia implcita ou a mera considerao colateral, tecida no mbito da apreciao de questo distinta (acrdos STA Pleno SCT 6.05.2009 processo n. 617/08; 26.09.2007 processo n. 452/07; acrdos STA SCT 28.01.2009 processo n. 981/07); 22.10.2008 processo n. 224/08). 3. Aplicando estas consideraes ao recurso sob anlise: A diversidade das situaes factuais subjacentes (nos termos infra enunciados) e a distino das questes jurdicas apreciadas nos arestos em confronto obstam ao conhecimento do mrito do recurso. Acrdo recorrido Foi efectuada liquidao oficiosa de Sisa, notificada ao contribuinte, constando da notificao a fundamentao do acto de liquidao (art.116 CIMSISSD; probatrio n. 3). O acto de liquidao no tem expresso autnoma do acto de notificao. O tribunal pronunciou-se sobre a questo da existncia jurdica e validade do acto de liquidao, apesar da sua falta de expresso autnoma (acrdo III. fls. 155); no se pronunciou sobre a questo da validade do acto de notificao e as consequncias jurdicas da sua irregularidade. Acrdo fundamento O acto de liquidao e o acto de notificao tm expresses autnomas (probatrio ns 3 e 5 fls. 200). O tribunal apreciou a questo da validade de um acto de notificao de liquidao de Sisa, tendo-se pronunciado no sentido de que a irregularidade da notificao afecta a eficcia mas no a validade do acto tributrio. 4. A deciso do juiz relator no tribunal recorrido que reconheceu a oposio de acrdos (fls. 87l) no impede que o pleno da Seco decida em sentido contrrio no julgamento do conflito de jurisprudncia, o qual pressupe oposio de solues jurdicas (Jorge Lopes de Sousa CPPT anotado 5 edio 2007 Volume II p. 81 4). 1.5 Tudo visto, cumpre decidir, em Pleno da Seco. Antes do mais, importa equacionar a questo prvia levantada, alis, pela recorrida Fazenda Pblica e pelo Ministrio Pblico de saber da ocorrncia no caso de (in)existncia de oposio de julgados. 2.1 Em matria de facto, o acrdo recorrido assenta o seguinte. 1. A firma impugnante adquiriu, em 31/08/2000, por escritura pblica outorgada no 7 Cartrio Notarial de Lisboa, o prdio rstico a descrito, pelo valor de 224.459,05, tendo beneficiado da iseno de Sisa, nos termos do n. 3, do art 11 e art 13-A, do CIMSISSD, conforme consta da escritura de fls. 52 e segs do PA apenso aos presentes autos. 2. Em 08/07/2003, o impugnante requereu a prorrogao do prazo de 3 anos previsto no art 13-A, daquele cdigo, o qual foi indeferido por despacho do Subdirector-Geral dos Impostos, no uso de uma subdelegao de competncias cfr. informao de fls. 43 e segs dos autos e requerimento de fls. 39 e deciso de fls. 45, do PA apenso. 3. O Servio de Finanas da Amadora 3 procedeu liquidao oficiosa do imposto, nos termos do 2 pargrafo do art. 48, dele notificando o contribuinte nos termos do art. 116, ambos daquele cdigo, atravs do oficio n. 13055 de 27/10/2004, por no ter sido pedida aquela liquidao pelo interessado nos termos das mesmas disposies legais, dele constando a fundamentao do acto que se d aqui por reproduzido, do qual consta designadamente que tal apuramento resultou de o impugnante no ter revendido o prdio no prazo de 3 anos, sendo devidos juros compensatrios por a dvida no ter sido paga no prazo previsto no n. 5 do art. 115 daquele cdigo. cfr. fls. 13 a 15 dos autos. 4. D-se aqui por reproduzido o Alvar de Loteamento n. 3/2001 emitido pela Cmara Municipal da Amadora, de fls. 16 a 22 dos autos. 5. D-se por reproduzido a petio inicial da aco intentada no Tribunal Judicial da Comarca de Amadora pela impugnante com o n. 766/02, constante de fls. 24 a 33. 2.2 So pressupostos expressos do recurso para o Pleno da Seco, por oposio de julgados, que se trate do mesmo fundamento de direito; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; e que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo expressa oposta. O que naturalmente supe a identidade de situaes de facto j que, sem ela, no tem sentido a discusso dos referidos requisitos; por isso, ela no foi referida de modo expresso. Para que exista oposio , pois, necessria tanto uma identidade jurdica como factual que, por natureza, se aferem pela anlise do objecto das decises em confronto (o acrdo recorrido, e o acrdo fundamento). O acrdo recorrido considerou expressamente que as questes que importa solucionar se prendem com a anlise da legalidade da liquidao de imposto apurado impugnante relativo ao ano de 2000. E, efectivamente, foram questes concernentes legalidade da liquidao de imposto que o acrdo recorrido equacionou e resolveu.

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Enquanto que o acrdo fundamento, do que trata da questo de saber, nas suas prprias palavras, se o acto tributrio enferma de ilegalidade, por inobservncia do disposto no n. 2 do artigo 64. do CPT, por a respectiva notificao no conter nem a sua fundamentao, nem a indicao dos meios de defesa e prazo para contra ele reagir, e, bem assim, se a entidade que o praticou fez uso de delegao ou subdelegao de competncias. Evidencia-se, assim, que o acrdo recorrido e o acrdo fundamento, por terem considerado situaes materiais e jurdicas substancialmente diversas, no se aliceraram no mesmo fundamento de direito para decidirem como a seu modo cada um decidiu. Razo por que, na situao, no concorre oposio de acrdos relevante que possa fundamentar o prosseguimento do presente recurso. E, ento, concluindo, havemos de convir que no existe oposio de julgados entre o acrdo fundamento a decidir sobre a inobservncia do disposto no n. 2 do artigo 64. do CPT, por a respectiva notificao no conter nem a sua fundamentao, nem a indicao dos meios de defesa e prazo para contra ele reagir () e o acrdo recorrido, a decidir-se pela legalidade da liquidao de imposto apurado impugnante relativo ao ano de 2000. 3. Termos em que se acorda dar por findo o recurso (n. 5 do artigo 284. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio). Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em um sexto. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Jorge Manuel Ribeiro Alves de Sousa (relator) Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Dulce Manuel da Conceio Neto Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Francisco de Almeida Calhau Domingos Brando de Pinho Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Recurso jurisdicional. Oposio de acrdos. Pressupostos. Identidade fctica e quadro legislativo idntico. Sumrio: I So requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposio de acrdos a identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta. II No se verifica o pressuposto legal de prosseguimento do recurso por oposio de julgados se dos acrdos em confronto resulta ser diferente a matria de facto em que ambos assentaram e, em consequncia, o quadro regulamentador a que se subsumem no coincide. Processo n. 984/09-50. Recorrente: Companhia de Gesto Imobiliria Prncipe Real, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Calhau. Acordam, no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: I A Companhia de Gesto Imobiliria Prncipe Real, Lda., com os sinais dos autos, no se conformando com o acrdo do TCAS de 17/2/2009 (fls. 301 a 315 dos presentes autos), que negou provimento ao recurso por si interposto da sentena da Mma. Juza do TAF de Lisboa que julgou improcedente a impugnao judicial de IRC referente a 2001, dele vem recorrer para o Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA, com fundamento em oposio com o acrdo do TCAN de 10/1/2008, proferido no recurso n. 28/03, formulando as seguintes concluses: A)- No acrdo recorrido proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, semelhana da sentena do Tribunal Tributrio de Lisboa, que o mesmo confirmou - e ao contrrio do entendimento

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do acrdo fundamento -, considerando os factos dados como provados, fez-se uma incorrecta interpretao e aplicao da lei aos mesmos, errando o tribunal recorrido na deciso jurdica dada situao em anlise nos presentes autos. B)- No resulta provado nos autos que o TOC da impugnante no lhe tenha dado conhecimento da notificao do relatrio final da inspeco. C)- Porm, da no prova deste facto no resulta o contrrio, ou seja, a sua prova. D)- Isto , no resulta que o TOC tenha dado conhecimento impugnante da notificao do relatrio final da inspeco. E)- Tanto que, no resulta demonstrado que, no caso dos autos, tenha sido efectivamente dado conhecimento impugnante das notificaes da inspeco tributria, designadamente, do relatrio final da inspeco tributria, nem que o TOC (testemunha) tenha incumbido a sua funcionria dessa tarefa. O que ressalta do depoimento to-s a prtica normal da empresa, ou seja, o procedimento que a mesma normalmente adopta quando tem que dar conhecimento aos seus clientes das notificaes por si recebidas. F)- O que est em questo no saber se o TOC deu, ou no, conhecimento impugnante do relatrio final da inspeco, e quando, mas saber se vlida e eficaz em relao impugnante, ou no, a notificao do referido relatrio na pessoa do TOC. G)- O tratamento contabilstico dos clientes do TOC da impugnante, a testemunha Jos Domingues Rodrigues Costa, decorre na empresa deste com interveno das suas funcionrias. H)- data das notificaes dos autos, na pessoa do TOC, nomeadamente, a Ordem de Servio e o Relatrio Final da Inspeco, realizadas nas instalaes deste sitas na Rua Filipe da Mata, n. 31, em Lisboa, a impugnante tinha a sua sede na Travessa do Recolhimento a So Lzaro, a qual a se manteve at 04 de Agosto de 2006. I)- Considerando o circunstancialismo fctico apurado nos autos, e o direito aplicvel, verifica-se que as notificaes dos autos na pessoa do tcnico oficial de contas da impugnante no preenchem os requisitos da notificao s pessoas colectivas mesmo em sede de procedimento de inspeco. J)- A contribuinte nunca foi notificada da Ordem de Servio, como impe a Lei, por fora do disposto no nmero 1, do artigo 49., do Regime Complementar do Procedimento de Inspeco Tributria (RCPIT), como alis resulta do prprio relatrio final de inspeco junto aos autos, onde se refere que ao contribuinte foi enviada carta registada com A/R, que no foi recepcionada. K)- A Administrao Fiscal, face no recepo da referida carta pela contribuinte, no lanou mo, como a tal estava obrigada, do disposto no n. 5 do artigo 39. do Cdigo de Procedimento e Processo Tributrio (CPPT), aplicvel ex vi alnea b) do art. 4. do RCPIT. L)- A notificao do relatrio final da inspeco, em 30/03/2006, foi realizada na pessoa de Jos Domingos Rodrigues Costa, na qualidade de TOC da impugnante, na Rua Filipe da Mata, 31 A/B - Lisboa, sendo irrelevante perante a impugnante que o TOC tenha dito que se ofereceu para receber toda a documentao relativa impugnante, uma vez que no ficou provado nos autos que a impugnante tenha autorizado ou mandatado o mesmo a adoptar tal atitude. M)- A Administrao Fiscal, como responsvel pela realizao das notificaes dos autos, no deve faz-las na pessoa do TOC, no obstante este se ter disponibilizado para as receber. N)- Existe um mandado do Sr. Director de Finanas de Lisboa, datado de 29 de Maro de 2006, a ordenar que se proceda notificao pessoal da impugnante da O.S. n. OI 200506241, relativa notificao do relatrio final da aco de inspeco reportada ao exerccio de 2001. O)- No caso de notificao pessoal do contribuinte, aplicam-se as regras sobre a citao pessoal, nos termos conjugados do disposto nos nmeros 5 e 6 do artigo 38. e nmeros 1 e 2 do artigo 41., ambos do Cdigo de Procedimento e Processo Tributrio (CPPT). P)- Encontrando-se a impugnante em fase de liquidao (n. 1 da rubrica III, ponto n. 1, da fundamentao da sentena) as notificaes ou citaes deveriam ter sido feitas unicamente na pessoa dos liquidatrios, ao caso os scios, tudo como impe o disposto no n. 3 do artigo 41. do CPPT. Q)- Nas circunstncias dos autos, a contribuinte, ora impugnante, no foi vlida, regular e atempadamente notificada do relatrio da inspeco, nos termos da lei. R)- No relevando para os autos as disposies legais invocadas pelo tribunal recorrido, no acrdo recorrido, para tentar justificar a regularidade e validade da notificao da impugnante, feita na pessoa do seu tcnico oficial de contas, do relatrio final da inspeco. S)- O artigo 34., n. 1, do RCPIT apenas se refere ao local da prtica dos actos de inspeco, que envolvam verificao de documentao, no se aplicando s notificaes; do artigo 38., n. 1, apenas se retira que as notificaes so feitas no local em que o notificando for encontrado; o artigo 40., n. 1, pressupe uma notificao onde a pessoa colectiva deva ser encontrada, na pessoa de funcionrio ou colaborador, mediante entrega de duplicado e a indicao de que este dever ser entregue a representante da pessoa colectiva; o artigo 51., nmeros 1 a 3, pressupem que a notificao da ordem de servio seja feita no local onde o contribuinte ou o seu representante se encontrem, ao caso, na sede ou nos domiclios dos gerentes, do conhecimento da administrao fiscal.

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T)- A impugnante no se encontra nas instalaes do TOC, no tem a a sua sede, no sendo o TOC empregado nem colaborador da impugnante, no constando tambm da notificao do relatrio final feita na pessoa daquele a indicao de que o duplicado da notificao dever ser entregue a representante da pessoa colectiva, como impe o n. 1 do art. 40. do RCPIT. U)- A Administrao Fiscal tem a obrigao de dar cumprimento lei, notificando pessoalmente a contribuinte nos locais indicados no artigo 41. do CPPT, no tendo aquela demonstrado nos autos a impossibilidade de ter efectuado as notificaes dos autos em qualquer daqueles locais. V)- Para se considerar que o TOC estava a actuar em representao da impugnante aquando do recebimento das notificaes, teria a Administrao Fiscal de se ter inteirado da existncia dos poderes de representao e feito constar nas notificaes pessoais que fez ao TOC a qualidade em que o mesmo intervinha e os poderes para o acto, o que no aconteceu. W)- A Administrao Fiscal ao ter considerado regulares e legais as notificaes dos autos, nomeadamente, e em particular a do relatrio final da inspeco, considerando-as feitas pessoalmente impugnante, na pessoa do seu tcnico oficial de contas, fez errada interpretao e aplicao da lei aos factos, violando, designadamente, o disposto nos nmeros 5 e 6 do artigo 38., e nmeros 1 e 2 do artigo 41., ambos do Cdigo de Procedimento e Processo Tributrio (CPPT), e nos artigos 34., n. 1, 38., n. 1, 40., n. 1, 51., nmeros 1 a 3 do RCPIT. X)- Na certeza de que o tcnico oficial de contas no pode ser considerado um colaborador da impugnante, nomeadamente, para efeitos de notificao. Y)- O TOC est de fora da organizao econmica e produtiva da impugnante, prestando os servios de contabilidade de modo autnomo e independente, e em proveito prprio. Z)- Das notificaes dos autos, designadamente, da do relatrio final da inspeco, que no se podem considerar regular, atempada e legalmente efectuadas impugnante, resulta a no concluso do procedimento inspectivo externo em 30/03/2006, nos termos do disposto no nmero 2, do artigo 62., do RCPIT. AA)- E mesmo na hiptese de uma suspenso do direito de liquidar ocorrida por fora da aco de fiscalizao, o que a nosso ver no aconteceu, os efeitos dessa eventual suspenso, atento o previsto no artigo 46. da LGT, teriam cessado, e considerando que, nos termos dos nmeros 3 e 4 do art. 36. do RCPIT, no houve prorrogao de prazo validamente notificada ao contribuinte, a caducidade do direito liquidao do tributo dos autos, cujo incio do prazo de contagem ocorreu em 1 de Janeiro de 2002, verificou-se em 31/12/2005, pelo que a liquidao levada a cabo em 10 de Maio de 2006 ilegal. BB)- A impugnante, ao no ter sido pessoalmente notificada do relatrio final da inspeco, viu-se impedida de exercer um direito/dever de requerer a reviso da matria tributvel, fixada por mtodos indirectos, nos termos e para os efeitos do disposto no art. 91. da LGT, por facto que no lhe imputvel. CC)- Da falta de notificao do relatrio tambm decorre que no foi dado conhecimento impugnante da fundamentao da liquidao, pois a mesma parte integrante daquele, e tambm no acompanhou a liquidao dos autos, o que igualmente torna esta ilegal. Contra-alegando, veio a representante da Fazenda Pblica dizer que, contrariamente ao alegado pela recorrente, para alm da grande diversidade das situaes factuais, no existe qualquer oposio na doutrina perfilhada pelos acrdos em confronto porque: O que existe de comum em ambas as situaes a discusso da validade/regularidade das notificaes efectuadas em sociedades para o efeito de se ter por verificada, no caso do acrdo fundamento, a notificao da liquidao no decurso do prazo de caducidade do respectivo direito ou para alm desse prazo, no caso do acrdo recorrido, a notificao da liquidao dentro do respectivo prazo de caducidade ou para alm desse prazo, consoante se considerasse que o procedimento de inspeco respeitara o prazo mximo de durao permitido no n. 2 do artigo 36. do RCPIT ou, ao invs, o excedera, no se verificando, ou verificando-se, o efeito suspensivo previsto no artigo 46. da LGT. Ora as situaes em causa so muito diferentes: - no acrdo fundamento discute-se a validade de uma notificao pessoal de uma liquidao adicional de IRC realizada na pessoa do TOC da sociedade por reporte ao que se estipula no n. 2 do artigo 42. do CPPT, tendo-se considerado que a AF no provou que tivesse tentado encontrar os gerentes da sociedade recorrida e no tendo tambm efectuado a notificao que lhe era legalmente imposta na pessoa de qualquer empregado, sendo o tcnico de contas um trabalhador independente e no um empregado da empresa; - no acrdo recorrido discute-se a validade da notificao do relatrio final da inspeco efectuada na pessoa do TOC, isto , discute-se o preenchimento dos requisitos de notificao a pessoas colectivas em sede de procedimento de inspeco por apelo tambm a um outro quadro regulamentador, o RCPIT, o qual, no que se refere notificao de pessoas colectivas, integra o conceito de colaborador que se no subsume noo de qualquer empregado referida no n. 2 do artigo 41. do CPPT; Tambm foi verificado pelo acrdo recorrido (o que se no verificou no acrdo fundamento onde expressamente se afirma que a AF no comprovou que a sociedade tivesse tido conhecimento da

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liquidao antes do decurso do respectivo prazo de caducidade) que a impugnante foi notificada do RIT e do teor do despacho que sobre o mesmo recaiu, em 30-03-2006, por carta registada com aviso de recepo para a sede da impugnante. No existe qualquer oposio na aplicao do direito no s porque as situaes em causa so muito diferentes como tambm, em consequncia dessa divergncia de situaes factuais, o quadro regulamentador a que se subsumem no coincide. Assim, no existindo a invocada oposio de acrdos, deve o presente recurso ser rejeitado por falta dos requisitos indispensveis respectiva aceitao. Mas, ainda que o presente recurso fosse admitido, considera a representante da FP que, face factualidade fixada, deveria ser confirmada a deciso recorrida para cuja fundamentao integralmente remete, por nela se ter feito um correcto julgamento de facto e de direito, negando-se, assim, provimento ao recurso. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que, inexistindo oposio entre os acrdos recorrido e fundamento por serem muito distintas as situaes fcticas verificadas, o recurso deve ser considerado findo. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II Na deciso recorrida, mostra-se assente a seguinte factualidade: 1) A impugnante uma sociedade por quotas, tendo por objecto a administrao, compra e venda de imveis e revenda dos adquiridos para esse fim, da qual foram scios gerentes, at data da respectiva dissoluo, Antnio Maria de Almeida e Maria Fernanda Henriques Figueiredo (cfr. certido emitida pela Conservatria do Registo Comercial de Lisboa, a fls. 128-129 dos autos, cujo teor se d por integralmente reproduzido). 2) Em 23 de Setembro de 2005, foi emitida a ordem de servio n. 01200506241, relativa a procedimento de inspeco externa, em sede de IRC, exerccio de 2001, tendo por sujeito passivo a impugnante (cfr. fls. 67 do PAT, volume I). 3) Em 11 de Outubro de 2005, foi emitida pelos servios da Direco de Finanas de Lisboa uma Carta Aviso dirigida impugnante, informando da iminncia da visita dos servios de inspeco tributria, no mbito da ordem de servio identificada no ponto 2, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido (cfr. fls. 65 e 66 do PAT, volume I). 4) A ordem de servio identificada no ponto 2 foi assinada em 26 de Outubro de 2005 por Jos Domingos Costa, na qualidade de tcnico oficial de contas da impugnante (cfr. fls. 67 do PAT, volume I). 5) A carta aviso identificada no ponto 3 foi remetida impugnante atravs de correio registado, com o registo dos CTT n. RO435856735PT, efectuado em 12 de Outubro de 2005, tendo sido entregue pelos servios dos CTT em 25 de Outubro de 2005 (cfr. registo a fls. 66 e informao dos CTT, a fls. 66, do PAT, volume I, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido). 6) Em 7 de Fevereiro de 2006, Antnio Maria de Almeida, scio gerente da impugnante, prestou declaraes no mbito do procedimento de inspeco tributria efectuada no mbito da ordem de servio n. OI200506241 (cfr. auto de declaraes, a fls. 248 a 251 do PAT, volume I, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido). 7) Em 8 de Fevereiro de 2006, Maria Fernanda Henriques Figueiredo, scia gerente da impugnante, prestou declaraes no mbito do procedimento de inspeco tributria efectuada no mbito da ordem de servio n. OI200506241 (cfr. auto de declaraes, a fls. 266 a 267 do PAT, volume I, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido). 8) Em 13 de Maro de 2006, foi emitido pelo Director de Finanas de Lisboa um mandado de notificao pessoal da impugnante, no mbito da ordem de servio identificada no ponto 2, relativa ao Projecto de Concluses do Relatrio da aco de inspeco ao exerccio de 2001 (cfr. fls. 69 do PAT, volume I). 9) Em 14 de Maro de 2006, Antnio Maria de Almeida, na qualidade de scio gerente da impugnante, assinou nota de diligncia, emitida pelos servios de inspeco tributria da Direco de Finanas de Lisboa, nos termos do art. 61. do RCPIT, com o n. NDO200613607, relativa inspeco efectuada impugnante no mbito da ordem de servio melhor identificada no ponto 2, constando da mesma que a inspeco ocorreu entre as 10h00m do dia 26 de Outubro de 2005 e as 0h00m do dia 11 de Maro de 2006, e que da mesma resultam actos tributrios ou em matria tributria desfavorveis ao sujeito passivo (cfr. fls. 68 do PAT, volume I). 10) Em 14 de Maro de 2006, pelas 14h00m, a impugnante foi notificada, na pessoa do seu scio gerente, Antnio Maria de Almeida, do contedo do ofcio n. 18873, de 13 de Maro de 2006, relativo notificao do projecto de concluses do relatrio de inspeco tributria, relativa ao exerccio de 2001, elaborado no mbito da ordem de servio identificada no ponto 2 (cfr. fls. 71 do PAT, volume I). 11) Do ofcio n. 18873, de 13 de Maro de 2006, referido no ponto anterior, e cujo contedo aqui se d por integralmente reproduzido, consta a advertncia para a impugnante se pronunciar em sede de audincia prvia, em dez dias, por escrito ou oralmente, sobre o projecto de relatrio da inspeco tributria, tendo ao mesmo sido anexado o referido projecto de relatrio (cfr. fls. 70 do PAT, volume I).

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12) Em 29 de Maro de 2006, foi elaborado o relatrio final da inspeco, lendo-se nas respectivas concluses, designadamente, o seguinte (cfr. fls. 90 e segs., do PAT, volume I): []. 13) Em 29 de Maro de 2006, foi exarado parecer sobre o relatrio final de inspeco, com o seguinte teor (cfr. fls. 90 do PAT, volume I): []. 14) Em 29 de Maro de 2006, foi exarado despacho pelo director do Servio de Finanas de Lisboa, sobre o relatrio final de inspeco, com o seguinte teor (cfr. fls. 89 do PAT, volume I): []. 15) Em 29 de Maro de 2006, foi emitido Director de Finanas de Lisboa mandado de notificao pessoal da impugnante, no mbito da ordem de servio identificada no ponto 2, relativo notificao do relatrio final da inspeco reportada ao exerccio de 2001 (cfr. fls. 81 do PAT, volume I). 16) Em 30 de Maro de 2006, foi emitido pelos servios da Direco de Finanas de Lisboa o ofcio n. 023730 dirigido impugnante, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido, atravs do qual se procede notificao do relatrio da inspeco tributria e do teor do despacho que sobre o mesmo recaiu, na sequncia da ordem de servio n. OI200506241, melhor identificada no ponto 2, constando em anexo e como parte integrante da notificao os referidos relatrio e despacho, com um total de 519 pginas, resultando ter sido fixada matria tributvel de IRC, relativamente ao exerccio de 2001, por mtodos indirectos, a quantia de Euros 2.056.631,87 (cfr. ofcio, a fls. 83, do PAT, volume I, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido). 17) No ofcio n. 023730, referido no ponto anterior, consta a advertncia da possibilidade de solicitao, em trinta dias, da reviso da matria tributvel, nos termos do disposto no artigo 91. da LGT (cfr. ofcio, a fls. 83 do PAT, volume I, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido). 18) Em 30 de Maro de 2006, o tcnico oficial de contas da impugnante, Jos Domingos Rodrigues Costa, foi pessoalmente notificado do teor do ofcio n. 023730, datado de 30 de Maro de 2006, da Direco de Finanas de Lisboa, relativo notificao do relatrio final de inspeco tributria relativa ao exerccio de 2001, melhor identificado no ponto anterior, e do relatrio, em anexo, com 519 pginas (cfr. certido de notificao, a fls. 82 do PAT, volume I). 19) Em 17 de Maio de 2006, foi emitida pelos servios da Administrao Tributria a liquidao de IRC, relativa ao exerccio de 2001, da impugnante, da qual consta a respectiva demonstrao de liquidao, e dos respectivos juros compensatrios, incluindo os dos pagamentos por conta, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido (cfr. fls. 76 a 78 do PAT, volume I). 20) Em 18 de Maio de 2006, Jos Domingos Costa, na qualidade de tcnico oficial de contas da impugnante, foi notificado do contedo do ofcio n. 037413, com a mesma data, relativo liquidao n. 8310032927, de 10 de Maio de 2006, relativa ao IRC do exerccio de 2001, bem como respectiva demonstrao de liquidao, e dos respectivos juros compensatrios, incluindo os dos pagamentos por conta, identificada no ponto anterior, tendo recebido cpia do mandado, cpia do ofcio notificao, constitudo por 7 folhas, a saber, ofcio de notificao, 3 registos (RY327232576PT, RY327275660PT e RY327274236PT) e 3 demonstraes (cfr. certido de notificao, a fls. 79 do PAT, volume I, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido). 21) Em 24 de Maio de 2006, a impugnante foi notificada, na pessoa do seu scio gerente Antnio Maria de Almeida, da notificao efectuada em 18 de Maio de 2006 referida no ponto anterior, tendo simultaneamente sido notificado do teor do mandado de notificao de fls. 73 do PAT, do teor do ofcio 37413, de 18 de Maio de 2006, do qual faz parte integrante a liquidao n. 8310032927, de 10 de Maio de 2006, quanto ao IRC de 2001, e demonstrao de clculo dos respectivos juros compensatrios, incluindo os dos pagamentos por conta, identificada no ponto 19, e cpia da certido de notificao de fls. 79 do PAT, documentos cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido (cfr. A/R, a fls. 80, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido e fls. 72 a 79 do PAT, volume I). 22) A petio inicial da presente impugnao deu entrada no tribunal em 25 de Setembro de 2006 (cfr. carimbo aposto a fls. 3 dos autos). No resultou provado nos autos que o TOC da impugnante no lhe tenha dado conhecimento da notificao do relatrio final da inspeco. III Vem o presente recurso interposto do acrdo proferido pelo TCAS em 17/2/2009 nos presentes autos por oposio com o acrdo do TCAN de 10/1/2008, proferido no recurso n. 28/03. No obstante o relator no tribunal recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposio de acrdos, j que tal deciso, como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA, no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687, n. 4 do CPC) vd. tb. Jorge de Sousa, in CPPT anotado e comentado, p. 1151). O presente processo iniciou-se no ano de 2006, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts 2., n. 1, e 4., n. 2, da Lei n. 13/2002, de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro.

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Assim, a admissibilidade dos recursos de acrdos do Supremo Tribunal Administrativo por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto no art. 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito; a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05), relativamente caracterizao da questo fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; a oposio dever decorrer de decises expressas e no apenas implcitas (Acrdo do Pleno desta Seco do STA de 14/7/08, in rec. n. 616/07). Vejamos, ento, se tais pressupostos se verificam. Do confronto efectuado entre os acrdo recorrido e fundamento, verifica-se, contrariamente ao alegado pela recorrente, que, para alm das situaes factuais apreciadas nos dois arestos ser perfeitamente distinta, no fundo no chega sequer a existir qualquer oposio na aplicao do direito. Com efeito, a que existe em comum em ambas as situaes a discusso da validade/regularidade das notificaes efectuadas em sociedades para o efeito de se ter por verificada, no caso do acrdo fundamento, a notificao da liquidao no decurso do prazo de caducidade do respectivo direito ou para alm desse prazo, e, no caso do acrdo recorrido, a notificao da liquidao dentro do respectivo prazo de caducidade ou para alm desse prazo, consoante se considerasse que o procedimento de inspeco respeitara o prazo mximo de durao permitido no n. 2 do artigo 36. do RCPIT, ou ao invs o excedera, no se verificando o efeito suspensivo previsto no artigo 46. da LGT. Ora, as situaes em causa so, porm, muito diferentes. Com efeito, no acrdo fundamento, discute-se a validade de uma notificao pessoal de uma liquidao adicional de IRC realizada na pessoa do TOC da sociedade por reporte ao que se estipula no n. 2 do artigo 42. do CPPT, tendo-se considerado que a AF no provou que tivesse tentado encontrar os gerentes da sociedade recorrida e no tendo tambm efectuado a notificao que lhe era legalmente imposta na pessoa de qualquer empregado, sendo o tcnico de contas um trabalhador independente e no um empregado da empresa; j no acrdo recorrido, o que se discute a validade da notificao do Relatrio Final da inspeco efectuada na pessoa do TOC, isto , discute-se o preenchimento dos requisitos de notificao a pessoas colectivas em sede de procedimento de inspeco por apelo a um outro quadro regulamentador, o RCPIT, o qual, no que se refere notificao de pessoas colectivas, integra o conceito de colaborador que se no subsume noo de qualquer empregado referida no n. 2 do artigo 41. do CPPT: Alm de que, tambm foi verificado pelo acrdo recorrido (o que se no verificou no acrdo fundamento onde expressamente se afirma que a AF no comprovou que a sociedade tivesse tido conhecimento da liquidao antes do decurso do respectivo prazo de caducidade) que a impugnante foi notificada do RIT e do teor do despacho que sobre o mesmo recaiu por carta registada com aviso de recepo enviada para a sua sede. Ou seja, no existe qualquer oposio na aplicao do direito no s porque as situaes fcticas em causa so muito diferentes como tambm, em consequncia dessa divergncia de situaes, o quadro regulamentador a que se subsumem no coincide. Razo por que, inexistindo oposio entre os acrdos recorrido e fundamento, o presente recurso deve ser julgado findo, por falta dos respectivos pressupostos. IV Termos em que, face ao exposto, acordam os Juzes do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA em julgar findo o recurso (artigo 284., n. 5 do CPPT). Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Antnio Francisco de Almeida Calhau (relator) Domingos Brando de Pinho Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Joo Antnio Valente Torro Antnio Martins Miranda de Pacheco Dulce Manuel da Conceio Neto Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joaquim Casimiro Gonalves.

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Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Recurso jurisdicional. Oposio de acrdos. Oposio de solues jurdicas. Sumrio: I So requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposio de acrdos a identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta. II No se verifica o pressuposto legal de prosseguimento do recurso por oposio de julgados se dos acrdos em confronto resulta que o antagonismo das decises no decorre de entendimentos opostos sobre a interpretao e aplicao de idnticas normas jurdicas, mas sim de divergentes julgamentos sobre a matria de facto, como natural corolrio do princpio da livre apreciao da prova efectuada por cada tribunal. III A oposio de solues jurdicas exige ainda uma pronncia expressa sobre a questo, no bastando a pronncia implcita ou a mera considerao colateral, tecida no mbito da apreciao de questo distinta. Processo n. 1052/09-50. Recorrente: Ana Paula Lopes Irra Serra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Calhau. Acordam no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: I Ana Bela Lopes Irra Serra, com os sinais dos autos, no se conformando com o acrdo do TCAS de 28/4/2009 (fls. 264-272 v.) que, concedendo provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pblica da sentena proferida pela Mma. Juza do Tribunal Tributrio de Leiria, julgou improcedente a impugnao judicial por si deduzida contra a liquidao adicional de IRS de 1998, dele vem recorrer para o Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA, com fundamento em oposio com o Acrdo do TCAS de 31/3/2009, proferido no recurso n. 2853/09, formulando as seguintes concluses: a) As presentes alegaes so apresentadas no mbito do recurso por oposio entre os acrdos proferidos pelo TCA Sul nos recursos n. 02852/09 (acrdo recorrido) e n. 02853/09 (acrdo fundamento); b) Em ambos os acrdos encontramo-nos perante uma situao fctica idntica, pelo que a soluo jurdica ter de ser unvoca para ambas as situaes, sendo que o reduzido montante em discusso nos autos bem revelador de que a Recorrente, acima dos valores financeiros, privilegia a justia e a equidade; c) Em ambos os casos, encontra-se em apreo o tratamento jurdico-fiscal dos montantes atribudos a trabalhadores como reembolso pelas despesas das viagens efectuadas ao servio da entidade patronal (a mesma entidade, alis), os quais foram considerados pela Administrao Fiscal como retributivos do trabalho prestado e no meramente compensatrios das deslocaes efectuadas; d) Tambm a prova produzida nos autos foi essencialmente idntica, i.e., foram juntos os mesmos documentos e ouvidas as mesmas testemunhas, tendo sido dada como provada a mesma factualidade; e) Ambas as decises tiveram todavia destinos diversos em sede de apreciao do recurso apresentado pela Fazenda Pblica: enquanto o acrdo fundamento manteve e bem! a sentena recorrida, o acrdo recorrido veio conceder provimento ao recurso, declarando improcedente a impugnao judicial apresentada pela ora Recorrente; f) De facto, entendeu o acrdo recorrido que, para alm dos boletins de viagem preenchidos, cabia ainda ora Recorrente o nus de prova das deslocaes concretamente efectuadas, bem como das circunstncias em que o foram, de modo a conferir-lhe o direito excluso de tributao em IRS das importncias auferidas em compensao por deslocaes efectuadas ao servio da empresa; g) Acresce tambm que o acrdo recorrido entendeu que a prova testemunhal apresentada pela ora Recorrente no era suficiente, por via daquilo que apelidou de relaes laborais existentes com as testemunhas ouvidas, no obstante no ter apontado aos depoimentos quaisquer incongruncias ou contradies;

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h) Contudo, no acrdo recorrido decidiu o Tribunal Central Administrativo que assistia razo Administrao Fiscal, isto apesar de esta ter corrigido todos os montantes com base nas supostas incongruncias alegadamente detectadas num ou noutro mapa de deslocao analisado; i) Em primeiro lugar, cabe referir que o acrdo recorrido, ao contrrio do acrdo fundamento, no se pronunciou sobre o facto de a Fazenda Pblica no ter indicado, como lhe cabia nos termos do artigo 685.-B do CPC, aplicvel ex vi artigo 281. do CPPT, os concretos factos que considera incorrectamente julgados, bem como os concretos meios probatrios constantes do processo que impunham deciso diversa, o que s por si seria bastante para deitar por terra o recurso apresentado pela Fazenda Pblica; j) Independentemente da concluso imediatamente antevemos que ora Recorrente no lhe possvel concordar com o acrdo recorrido no que respeita deciso de que cabia quela o nus de provar que os montantes reembolsados pela entidade patronal pelas suas efectivas deslocaes no revestiam a natureza de ajuda de custo; k) Contudo, como foi decidido pelo TCA Sul no acrdo fundamento e, de forma semelhante, em todas as mais recentes decises proferidas em casos idnticos, eg. nos recursos n.s 02854/09, 02851/09 e 02824/09, no que respeita repartio entre as partes do nus da prova, in casu, este nus cabia sempre Administrao Fiscal, como lhe cabia tambm a demonstrao clara e cabal do carcter compensatrio dos montantes reembolsados Recorrente por despesas por esta efectuadas em efectivas deslocaes; l) A Administrao Fiscal no logrou satisfazer o referido nus ou fazer a referida demonstrao em nenhum momento, nunca evidenciando em que medida os pressupostos que conduzem tributao das ajudas de custo em sede de IRS se encontravam preenchidos, nem provando que os montantes mximos legais fixados foram ultrapassados; m) No acrdo recorrido entendeu-se tambm que as testemunhas apresentadas no so isentas pelo simples facto de estas terem mantido relaes laborais com a mesma entidade patronal da Recorrente sendo que, em rigor, uma das testemunhas era apenas o ex-director de recursos humanos da empresa , descurando-se o facto de que por terem trabalhado ao servio da mesma entidade patronal que as testemunhas arroladas eram as indicadas para depor, uma vez que se encontravam em posio privilegiada para conhecer (como demonstraram em sede de audincia de inquirio de testemunhas) os factos em discusso; n) Acresce que, como aponta o acrdo fundamento, no estamos perante um caso de impedimento de depor como testemunhas artigo 617. do Cdigo de Processo Civil. Mesmo o depoimento de parte, ou seja, de quem tem um interesse directo na causa, um meio de prova previsto e regulado na lei artigo 552. e seguintes do Cdigo de Processo Civil. No se v por isso razo para descrer em absoluto das declaraes de testemunhas que tenham um interesse paralelo e ligado ao dos impugnantes (cit.); o) Alis, ao desvalorizar depoimentos essenciais ao esclarecimento da factualidade subjacente liquidao de imposto impugnada, o acrdo recorrido sempre estaria em desacordo, no entender da Recorrente, com a jurisprudncia segundo a qual a prova da factualidade caracterizadora de uma qualquer verba como ajuda de custo pode ser feita por qualquer dos meios probatrios admitidos em direito ou, o que o mesmo que dizer que, no carece de ser feita por via documental. - (itlico nosso) cfr. Acrdo TCA Sul de 7/XI/2006, proferido no mbito do Proc. Rec. n. 1099/06; p) A Recorrente no pode igualmente conformar-se com as consequncias jurdicas atribudas pelo acrdo recorrido aos lapsos detectados no preenchimento dos boletins de deslocao por deles se concluir, automaticamente e sem apreciao casustica, pelo carcter remuneratrio de todas as quantias pagas Recorrente pelas deslocaes feitas ao servio da empresa; q) De facto, a disciplina contida nos artigos 52., 65., n. 2 e 66., n. 2, todos do Cdigo do IRS, impe Administrao Fiscal no s a considerao de que existem divergncias entre os valores declarados pelos contribuintes e o valor real dos seus rendimentos, mas tambm a fixao dos concretos valores que entende serem retribuio do trabalho, em ordem sua tributao em sede de IRS, o que a Administrao no fez (tal foi a posio assumida pelo Tribunal Central no recurso n. 02851/09 e no recurso n. 02824/09); r) Pelo exposto, o acrdo recorrido deveria ter decidido pela improcedncia do recurso apresentado pela Fazenda Pblica, por pretender retirar automaticamente de eventuais lapsos pontuais cometidos no preenchimento dos boletins de deslocao a tese de que a totalidade das quantias arbitradas por deslocaes ao servio da empresa tm carcter remuneratrio, furtando-se demonstrao, deslocao a deslocao, de quais os valores (a existirem) com carcter remuneratrio. Contra-alegando veio a representante da Fazenda Pblica dizer que, porque considera que dos acrdos em confronto resulta que as situaes concretas que esto na origem dos mesmos so diferentes e que os factos dados como provados tambm so diferentes, o que motiva o tratamento diverso da mesma questo de direito, no existe real oposio de acrdos, pelo que o presente recurso deve ser rejeitado por falta dos necessrios pressupostos para a respectiva aceitao.

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De qualquer forma, se admitido, deve o recurso ser julgado improcedente face correco da qualificao jurdico-fiscal efectuada pelo acrdo recorrido e porquanto a apreciao da legalidade do acrdo recorrido pedida neste recurso implicaria um julgamento sobre matria de facto que no pode ser objecto de apreciao pelo Pleno da Seco de CT do STA (art. 12., n. 3 do actual ETAF e 21., n. 3 do ETAF, aprovado pelo DL 129/84, de 27/4). O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado findo, por inexistncia de oposio de solues jurdicas. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II No acrdo recorrido, mostra-se fixada a seguinte factualidade: 1- A impugnante Ana Bela Lopes Irra Serra trabalhou por conta da sociedade INDSTRIAS DE CARNES NOBRE, SA, no ano de 1998 e desempenhava as funes de Servio de nos termos do Relatrio de Inspeco Tributria da Direco de Finanas de Santarm elaborado no decurso de aco desenvolvida por despacho exarado em 14/06/2002 no mbito do processo n. 6362/02.8 TDLSB e confirmado pelo depoimento das testemunhas inquiridas. 2- No ano de 1998 a impugnante tinha a seu cargo o registo das notas de encomenda, o servio de apoio a clientes, cujo contacto era efectuado por telefone e tinha na sua dependncia pessoas que esto nas delegaes, conforme depoimento das duas testemunhas inquiridas. 3- No ano de 1998 a NOBRE procedeu implementao de um novo sistema informtico cujas alteraes incidiram especialmente na rea em que a aqui impugnante exercia funes, conforme depoimento das duas testemunhas inquiridas. 4- A NOBRE dispunha de uma frota de veculos que disponibilizava aos seus funcionrios para que os usassem ao servio da empresa nas suas deslocaes, conforme depoimento das duas testemunhas inquiridas. 5- Em matria de deslocaes dos trabalhadores a NOBRE privilegiava a utilizao das viaturas da empresa e s autorizava as deslocaes em automvel prprio quando as viaturas da empresa eram insuficientes, caso em que eram preenchidos boletins prprios para documentar internamente o reembolso das despesas de deslocao, conforme depoimento das duas testemunhas inquiridas. 6- Em 1998 a impugnante deslocou-se com a mesma frequncia que os tcnicos de informtica porque era ela que conhecia a necessidade da resposta que era solicitada informtica, conforme depoimento das duas testemunhas inquiridas. 7- Quanto parte comercial as deslocaes da impugnante eram espordicas, normalmente no obrigavam a grandes estadias, s vezes acompanhava os comerciais aos clientes, conforme depoimento das duas testemunhas inquiridas. 8- No mbito da aco inspectiva que teve incio em 09/07/2002 nas instalaes da empresa Indstria de Carnes Nobre, SA, elaborada no decurso da aco desenvolvida por despacho exarado em 14/06/2002 no mbito do processo n. 6362/02.8 TDLSB, os Servios de Inspeco da Direco de Finanas de Santarm verificaram, e cito,: []. 9- Do relatrio supra identificado consta ainda no ponto III -1.c), que cito: Da anlise aos Mapas de quilmetros (apresentados pelo Sujeito Passivo em causa sua entidade patronal ) verifica-se que () no merecem credibilidade devido a: 1- Que os Mapas de quilmetros no cumprem as normas legais de preenchimento estabelecidas por lei, Decreto-Lei n. 106/98, de 24/04, nomeadamente, no referem os dias exactos das deslocaes efectuadas, o nmero dirio de quilmetros percorridos, as horas de partida e de chegada e as localidades de destino onde diariamente eram efectuadas as deslocaes. Apenas referem a grosso modo aqueles mapas o nmero total de quilmetros percorridos nos meses em causa e as localidades de destino das deslocaes efectuadas. Tambm se constata que existem 2 boletins de ajudas de custo, relativas ao ms de Agosto, com valores diferentes. Dada a falta de clareza dos Mapas de quilmetros apresentados, considera-se que os valores auferidos a ttulo de pagamentos pela entidade patronal de quilmetros realizados durante os meses em causa so rendimentos do trabalho dependente de acordo com o legislado no artigo 2., n. 2 do CIRS () cfr. fls. 43 dos autos.. 10- Sobre o Relatrio de Inspeco Tributria caiu parecer favorvel do Coordenador e despacho concordante do Chefe de Diviso e foi comunicado impugnante, mediante carta registada para, querendo, se pronunciar conforme doc. 2 junto p.i.. 11- A impugnante exerceu o direito de audio conforme consta do documento 4 junto petio inicial dizendo que em 1998 utilizou o automvel prprio ao servio da entidade patronal, mas que, dado o tempo decorrido, no lhe possvel concretizar os dias em que o fez e pede o envio de toda a documentao que originou as propostas apresentadas e bem assim a correco das concluses do relatrio cfr. fls. 46 e 47 dos autos. 12- Da anlise aos argumentos esgrimidos em sede de direito de audio a Administrao Fiscal da seguinte forma e cito: Do projecto de Relatrio, anexo notificao, consta a indicao de todos os documentos e respectiva conta de contabilizao e igualmente fez-se constar no Projecto de Relatrio que esses documentos fazem parte da contabilidade da empresa (). Nesse sentido, deveria V.Ex. ter solicitado, se assim o entendesse, junto da Indstria de Carnes Nobre, SA, qualquer esclarecimento

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sobre a documentao (). Dado no terem sido indicados elementos novos mantm-se as correces indicadas no projecto de relatrio. - cfr. fls. 56 e 58 dos autos. 13- As correces supra deram origem liquidao n. 2002 4323995228, no montante de 1.297,12, dos quais 262,51 dizem respeito a Juros Compensatrios, com data limite de pagamento em 06/01/2003 conforme doc. 1 junto petio inicial. 14- A presente impugnao foi apresentada no Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Santarm em 07/04/2003 cfr. fls. 1 dos autos. Consignou-se ainda no referido acrdo no se terem provado os seguintes factos: 1- Que os montantes auferidos pela impugnante na Nobre, a ttulo de contrapartida da utilizao de automvel prprio ao servio da entidade patronal, no correspondam efectivamente a compensao de despesas de deslocao ou estadia daquela ao servio da entidade pagadora dos rendimentos. 2- Tambm no se evidenciou no relatrio de inspeco ou em qualquer outro documento a frmula de clculo dos juros compensatrios liquidados. III Vem o presente recurso interposto do acrdo do TCAS de 28/4/2009 com fundamento em oposio com o acrdo do TCAS de 31/3/2009, proferido no recurso n. 2853/09, alegando a recorrente existir oposio por a situao fctica ser idntica e a soluo jurdica divergente. Uma vez que o processo se iniciou em 7/4/2003, so requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposio de acrdos, nos termos do artigo 30., alnea b) do ETAF de 1984, a identidade da questo fundamental de direito, a ausncia de alterao substancial da regulamentao jurdica, a identidade de situaes fcticas e o antagonismo de solues jurdicas. Como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA, a deciso do relator no tribunal recorrido que reconheceu a oposio de acrdos no impede que o Pleno da Seco decida em sentido contrrio no julgamento do conflito de jurisprudncia, o qual pressupe oposio de solues jurdicas (v. Jorge de Sousa, in CPPT anotado e comentado, p. 1151). A alterao substancial da regulamentao jurdica relevante para afastar a existncia de oposio de julgados verifica-se sempre que as eventuais modificaes legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinao da soluo jurdica (v. acrdos do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA de 19/6/96 e de 18/5/2005, proferidos nos recursos n.s 19532 e 276/05, respectivamente). Por outro lado, a oposio de solues jurdicas pressupe identidade substancial das situaes fcticas, entendida esta no como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsuno s mesmas normas legais (v. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado, vol. II, p. 809, e acrdo do STJ de 26/4/95, no recurso n. 87156). A oposio de solues jurdicas exige ainda uma pronncia expressa sobre a questo, no bastando a pronncia implcita ou a mera considerao colateral, tecida no mbito da apreciao de questo distinta (v. acrdos do Pleno da SCT do STA de 26/9/2007 e de 6/5/2009, proferidos nos recursos n.s 452/07 e 617/08, respectivamente). Ora, no caso em apreo, como bem salienta o Exmo. PGA, o antagonismo das decises (provimento do recurso e consequente manuteno da liquidao adicional de IRS e juros compensatrios no acrdo recorrido/no provimento do recurso e consequente manuteno da anulao da liquidao adicional de IRS e juros compensatrios no acrdo fundamento) no resulta de entendimentos opostos sobre a interpretao e aplicao de idnticas normas jurdicas, mas sim de divergente julgamento sobre a matria de facto, como natural corolrio do princpio da livre apreciao da prova efectuada por cada uma das formaes do tribunal recorrido. Com efeito, no acrdo recorrido, julgou-se no provada a ocorrncia de deslocaes efectuadas pela impugnante ao servio da entidade patronal, em resultado de diligncias probatrias da AF que abalaram a credibilidade das declaraes da contribuinte (fls. 272); sendo que, como consequncia desse julgamento sobre a matria de facto, se extraiu a consequncia jurdica da qualificao das importncias recebidas a ttulo de ajudas de custo como remunerao de trabalho dependente, sujeito a tributao em IRS. J no acrdo fundamento, julgou-se provada a ocorrncia de deslocaes do trabalhador ao servio da entidade patronal (n. 2 do probatrio, a fls. 285), no tendo a AF demonstrado a alegada inexistncia de despesas resultantes das deslocaes que justificaram a atribuio da compensao monetria a ttulo de ajudas de custo nem a inexistncia de correspondncia entre as quantias pagas a ttulo de ajudas de custo e as despesas normais emergentes de tais deslocaes. Por outro lado, o acrdo recorrido no afronta expressamente a questo do nus da prova dos factos constitutivos do direito da AF liquidao do imposto, ao contrrio do sucedido no acrdo fundamento. Inexistindo, assim, oposio de solues jurdicas, o recurso apresentado com tal fundamento s pode, pois, ser julgado findo, por falta dos necessrios pressupostos para a sua aceitao.

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De qualquer forma, a apreciao da legalidade do acrdo recorrido pedida neste recurso implicaria um julgamento sobre matria de facto que no pode ser objecto de apreciao pelo Pleno da SCT do STA (artigo 21., n. 3 do ETAF/84). IV Termos em que, face ao exposto, acordam os Juzes do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA em julgar findo o recurso (art. 284., n. 5 do CPPT). Custas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justia em 300 e a procuradoria em metade. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Antnio Francisco de Almeida Calhau (relator) Domingos Brando de Pinho Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Joo Antnio Valente Torro Dulce Manuel da Conceio Neto Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joaquim Casimiro Gonalves.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Contribuio especial. Avaliao da matria colectvel. Direito de audincia. Integrao na Comisso de Avaliao. Direito de participao. Conformidade Constituio. Sumrio: I O direito de audincia no procedimento tributrio atravs das formas previstas no artigo 60. da Lei Geral Tributria apenas tem lugar quando a lei no prescrever em sentido diverso (n. 1). II O procedimento tributrio, modelado no Regulamento da Contribuio Especial, aprovado pelo Decreto-Lei n. 43/98, de 3 de Maro, prev a participao do contribuinte na fixao da matria colectvel, por meio da integrao deste (por si, ou por representante seu) na Comisso de Avaliao prevista no seu artigo 4. III E no se admite a possibilidade de a liquidao ser efectuada com base em valor diferente daquele que resulta da avaliao (artigo 2. do mesmo Regulamento). IV Assim, de concluir que, na situao, o direito de participao na formao da deciso administrativa assegurado (apenas) atravs da incluso do contribuinte naquela Comisso de Avaliao o que se representa plenamente conforme Constituio da Repblica Portuguesa. Processo n. 1055/09-50. Recorrente: Construes Arnaldo Dias, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge Lino. 1.1 Construes Arnaldo Dias, L.d vem recorrer do acrdo do Tribunal Central Administrativo Sul, de 12-5-2009, proferido no recurso n. 2.895/09 (constante de fls. 258 a 270), com fundamento em oposio com o acrdo da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, de 13-11-2002, proferido no recurso n. 977/02. 1.2 Em alegao, a recorrente apresenta as seguintes concluses. I. Encontram-se preenchidos os requisitos dos quais depende a admisso do presente recurso por oposio de acrdos, j que ambos foram proferidos no mbito da mesma legislao artigo 60. da Lei Geral Tributria e Decreto-Lei 43/98, de 3 de Maro respeitam as mesmas questes fundamentais existncia ou no de preenchimento do direito de audio prvia do contribuinte atravs da participao de um seu representante numa comisso de avaliao e a possibilidade do contribuinte poder influenciar aps a comisso de avaliao a liquidao; respeitam a solues, expressamente, opostas, bem como foram decididas num quadro factual idntico. II. Resulta dos factos provados que a liquidao de contribuio especial foi efectuada pela Administrao Fiscal, exclusivamente, com base em elementos, totalmente, exteriores vontade da Recorrente. De facto, todos os elementos constantes do termo de avaliao a fls. 11 a 16 do apenso da reclamao graciosa foram trazidos pela Administrao Tributria, limitando-se o contribuinte a indicar um perito para estar presente nessa avaliao. Resulta, assim, dos autos que em todo o procedimento

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nunca foi concedido ao contribuinte qualquer oportunidade de ser ouvido previamente liquidao, sendo certo que a Recorrente s teve conhecimento dos termos da avaliao no dia em que foi notificada para proceder ao pagamento da contribuio especial. III. Face aos factos provados a principal questo a analisar no presente recurso pois a de saber se, nas circunstncias acabadas de descrever, a Administrao Fiscal estava ou no obrigada a cumprir o disposto no artigo 60. da LGT, isto , estava obrigada a notificar a Recorrente para que esta pudesse exercer o direito de audio prvia. IV. O artigo 60. da L.G.T. transps para o procedimento tributrio o princpio constitucional da participao dos cidados na formao das decises e deliberaes que lhes dizem respeito, expresso no artigo 267. n. 5 da Constituio da Repblica Portuguesa. Assim, nos termos da referida norma, mormente do disposto no artigo 60 n. 1 a), da L.G.T., a Administrao Fiscal antes de liquidar a contribuio especial deve ouvir o contribuinte. V. O Tribunal a quo, no seu douto acrdo, considerou que a audio prvia no processo de liquidao de contribuio especial realizada atravs da interveno do contribuinte ou do seu representante na comisso de avaliao a que alude o art. 2., 4. e 6. do Regulamento da Contribuio Especial, aprovado pelo Decreto-Lei n. 43/98, sendo que tal interveno estaria a coberto da expresso do artigo 60. da L.G.T. que refere sempre que a lei no prescrever em sentido diverso. Ora, tal interpretao totalmente contrria, quer ratio do artigo 267. n. 5 da Constituio da Repblica Portuguesa (doravante CRP) quer ratio do prprio princpio da participao do administrado nas decises ou deliberaes que lhe disserem respeito, j que a alegada audio prvia nunca poder ser realizada numa fase de instruo do procedimento, mas apenas numa fase de pr-deciso. , assim, inconstitucional, por violao do artigo 267. n. 5 da Constituio da Repblica Portuguesa, a disposio inserta no n. 1 e 2 do artigo 4. do Regulamento Anexo ao Decreto-Lei n. 43/98, de 3 de Maro, conjugado com os artigos 57 n. 1 e 60. do Decreto-Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro (Lei Geral Tributria), quando interpretados no sentido de que a interveno de um perito do contribuinte na comisso referida nesse artigo suficiente para se considerar preenchido o princpio da participao dos cidados na formao das decises ou deliberaes que lhes disserem respeito. Assim sendo, o douto acrdo fez uma incorrecta e inconstitucional interpretao e aplicao da lei aos factos, mormente, do disposto no artigo 267. n. 5 da Constituio da Repblica Portuguesa, do artigo 60. n. 1 e n. 4 e 16. n. 1 da L.G.T., do artigo 100. e 103. do Cdigo do Procedimento Administrativo e dos artigos 2., 4. e 6. do Regulamento da Contribuio Especial, aprovado pelo Decreto-Lei n. 43/98. VI. In casu a liquidao impugnada, quer abstracta quer objectivamente, podia ser contestada atravs do exerccio do direito de audio pela Recorrente, j que s esta poderia aferir correctamente, a ttulo de exemplo, sobre o valor m2 de construo em 1994 e data do pedido de licenciamento , sobre a rea de construo efectivamente edificada, o n. de fogos efectivamente edificados, a volumetria de construo efectivamente edificada, elementos estes que, apenas, constam do alvar de construo sob a forma de previso, sendo estes, habitualmente, alterados em funo da obra efectivamente edificada. VII. Da mesma forma, em caso algum, poder-se- considerar que a presena de um perito do contribuinte na avaliao efectuada sana o vcio de preterio de audio prvia, j que para alm de no se encontrarem preenchidos os requisitos do artigo 60. n. 1 a) e n. 3 da L.G.T., o perito indicado pela Recorrente no estava mandatado para exercer o direito de audio prvia em seu nome e o mesmo interveio, unicamente, num acto prvio de instruo, pelo que, tambm por isso, em caso algum se poder considerar que se deu cumprimento ao direito de audio prvia da Recorrente. VIII. In casu no ocorreram os requisitos que, excepcionalmente, permitem a dispensa do cumprimento do disposto no artigo 60. da LGT, pelo que o acto impugnado padece de vcio de forma, pelo que ter de ser anulado. IX. Igualmente, no de aplicar ao caso sub judice o disposto no artigo 103. do CPA por tal norma no ter aplicao em matria tributria, na medida em que esta s ser de aplicar quando no existam normas procedimentais especiais sobre as matrias nele reguladas. E no caso em apreo existem o artigo 60. da LGT. X. O princpio do aproveitamento do acto to doutamente desenvolvido pela jurisprudncia do Supremo Tribunal Administrativo no , tambm, de aplicar in casu j que, como se demonstrou, em sede de audincia prvia, poderia a Recorrente, com toda a certeza, influenciar a posio da Administrao Fiscal em inmeros aspectos: a rea do prdio; a rea bruta de construo (prevista e edificada); o n. de fogos (previstos e edificados); o n. de estacionamentos (previstos e edificados); a volumetria da construo (prevista e edificada); o valor m2, estimado, da construo a 1 de Janeiro de 1994; o valor m2, estimado, de construo data do pedido de licenciamento; as infra-estruturas envolventes, etc. Sendo, assim, decisiva a influncia da Recorrente quer na fixao da matria colectvel objecto da taxa quer mesmo no controlo da operao aritmtica que determina a contribuio especial a pagar. XI. O acto tributrio de liquidao da contribuio especial Recorrente padece, assim, de vcio de forma e substncia que acarreta a sua nulidade.

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Nestes termos e nos demais de Direito que Vossas Excelncias doutamente supriro, deve o douto acrdo de que se recorre, ser substitudo por um outro que considere o presente recurso procedente por provado, considerando-se nula a liquidao efectuada Recorrente. 1.3 A Fazenda Pblica contra-alegou e produziu as seguintes concluses. 1. Dos acrdos em confronto resulta que as situaes concretas que esto na origem dos mesmos so diferentes e que os factos dados como provados tambm so diferentes, o que motiva o tratamento diverso da mesma questo de direito, no existe real oposio de acrdos, o presente recurso deve ser rejeitado por falta dos necessrios pressupostos para a respectiva aceitao; 2. Sem conceder, ainda se dir que correcta a interpretao reflectida no douto acrdo recorrido, que, alis, se encontra de acordo com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, dando-se como verificada a participao do contribuinte, nos termos do art. 60 da LGT, se este teve interveno nas avaliaes de onde resultou a quantificao da matria colectvel da contribuio especial, sendo a liquidao impugnada uma mera operao aritmtica de aplicao da taxa devida quela matria, no se justificando a anulao da liquidao em causa, por no se vislumbrar qualquer possibilidade de a omitida audio influenciar o contedo da liquidao. Termos pelos quais e, com o douto suprimento de V. Exas., deve ser fixada como jurisprudncia desse Venerando Tribunal, a constante do douto Acrdo recorrido. 1.4 O Ministrio Pblico neste Tribunal emitiu o parecer de que o recurso no merece provimento e o acrdo recorrido deve ser confirmado apresentando a seguinte fundamentao. 1. Pressupostos para o seguimento do recurso Sufragamos a fundamentao do despacho do Mmo. Juiz relator declarando a verificao dos pressupostos para a resoluo do conflito de jurisprudncia emergente da oposio de acrdos (fls. 310/311): identidade da questo jurdica decidenda identidade da regulamentao jurdica aplicvel antagonismo das solues jurdicas plasmadas nos arestos em confronto (art. 284 CPPT; art. 27 n. 1 alnea b) ETAF vigente; art. 152 n. 1 alnea b) CPTA) 2.Conflito de jurisprudncia Questo decidenda: saber se tendo o contribuinte interveno, por si ou atravs de representante, na comisso prevista no art. 4 DL n. 43/98, 3 Maro, deve ser-lhe garantido o exerccio do direito de audio (art. 60 LGT) A soluo expressa na fundamentao do acrdo recorrido est em sintonia com jurisprudncia consolidada do STA, com expresso de maior relevncia nos acrdos Pleno SCT proferidos em 17.12.2008 (processo n. 615/07), 19.11.2008 (processo n. 837/07) e 14.07.2008 (processo n. 616/07), transcrevendo-se o sumrio doutrinrio do ltimo: I O direito de audio no procedimento tributrio atravs das formas previstas no art. 60 da LGT apenas tem lugar quando a lei no prescrever em sentido diverso (n 1) II Prevendo-se no procedimento tributrio regulado no Regulamento da Contribuio Especial aprovado pelo DL n. 43/98, de 3 de Maro, a participao do contribuinte na fixao da matria colectvel, atravs da integrao da comisso de avaliao prevista no seu art. 4, e no se admitindo a possibilidade de a liquidao ser efectuada com base em valor diferente do que resulta da avaliao, de concluir que apenas atravs daquela comisso de avaliao que assegurado o direito de participao do contribuinte na formao da deciso A especial autoridade dos arestos citados, a convincncia da sua fundamentao, a necessidade de observncia do princpio de interpretao e aplicao uniformes do direito (art. 8 n. 3 CCivil), justificam a resoluo do conflito de jurisprudncia no sentido da adeso sua doutrina. 1.5 Tudo visto, cumpre decidir, em Pleno da Seco. So pressupostos expressos do recurso para o Pleno da Seco, por oposio de julgados, que se trate do mesmo fundamento de direito; que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; e que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo expressa oposta. O que naturalmente supe a identidade de situaes de facto j que, sem ela, no tem sentido a discusso dos referidos requisitos; por isso, ela no foi referida de modo expresso. Para que exista oposio , pois, necessria tanto uma identidade jurdica como factual que, por natureza, se aferem pela anlise do objecto das decises em confronto (o acrdo recorrido, e o acrdo fundamento). No acrdo recorrido, tanto quanto no acrdo fundamento, estava em causa uma liquidao de contribuio especial, efectuada ao abrigo do Decreto-Lei n. 43/98, de 3 de Maro. Em ambos os casos, o contribuinte interveio na Comisso prevista no artigo 4. do Regulamento da Contribuio Especial, aprovado pelo dito Decreto-Lei n. 43/98. No acrdo recorrido entendeu-se que, tendo o contribuinte interveno em tal Comisso, no era necessrio proceder sua audio antes da liquidao, nos termos do artigo 60. da Lei Geral Tributria.

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No acrdo fundamento, decidiu-se em sentido contrrio. Esto, assim, reunidos os requisitos do recurso com fundamento em oposio de acrdos. 2. A questo que ora se coloca ao Tribunal a de saber se, havendo o contribuinte, por si ou atravs de representante seu, tido interveno na Comisso prevista no artigo 4. do Decreto-Lei n. 43/98, de 3 de Maro, no obstante isso, tem de lhe ser garantido o exerccio do direito de audio, nos termos do artigo 60. da Lei Geral Tributria. O artigo 60. da Lei Geral Tributria, sob a epgrafe Princpio da Participao, dispe como segue. 1. A participao dos contribuintes na formao das decises que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei no prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas: a) Direito de audio antes da liquidao; b) Direito de audio antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamaes, recursos ou peties; c) Direito de audio antes da revogao de qualquer benefcio ou acto administrativo em matria fiscal; d) Direito de audio antes da deciso de aplicao de mtodos indirectos, quando no haja lugar a relatrio de inspeco; e) Direito de audio antes da concluso do relatrio da inspeco tributria. 2. dispensada a audio no caso de a liquidao se efectuar com base na declarao do contribuinte ou a deciso do pedido, reclamao, recurso ou petio lhe for favorvel. 3. Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem as alneas b) a e) do n. 1, dispensada a sua audio antes da liquidao, salvo em caso de invocao de factos novos sobre os quais ainda se no tenha pronunciado. 4. O direito de audio deve ser exercido no prazo a fixar pela administrao tributria em carta registada a enviar para esse efeito para o domiclio fiscal do contribuinte. 5. Em qualquer das circunstncias referidas no n. 1, para efeitos do exerccio do direito de audio, deve a administrao tributria comunicar ao sujeito passivo o projecto de deciso e sua fundamentao. 6. O prazo do exerccio oralmente ou por escrito do direito de audio no pode ser inferior a 8 nem superior a 15 dias. 7. Os elementos novos suscitados na audio dos contribuintes so tidos obrigatoriamente em conta na fundamentao da deciso. Por seu lado, estabelece-se no artigo 2. do Regulamento da Contribuio Especial, aprovado pelo dito Decreto-Lei n. 43/98, que 1 - Constitui valor sujeito a contribuio a diferena entre o valor do prdio data em que for requerido o licenciamento de construo ou de obra e o seu valor data de 1 de Janeiro de 1994, corrigido por aplicao dos coeficientes de desvalorizao da moeda constantes da portaria a que se refere o artigo 43. do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, correspondendo, para o efeito, data de aquisio a data de 1 de Janeiro de 1994 e de realizao a data da emisso do alvar de licena de construo ou de obra, sendo que 2 - Os valores que servem para determinar a diferena so determinados por avaliao nos termos do presente Regulamento. E o seu artigo 4., no mbito da determinao da matria colectvel da referida contribuio especial, reza que 1 - A avaliao referida no n. 2 do artigo 2. ficar a cargo de uma comisso constituda pelo contribuinte ou seu representante e por dois peritos nomeados pela Direco-Geral dos Impostos de entre os includos nas listas distritais, sendo que 2 - Um dos peritos nomeados pela Direco-Geral dos Impostos ter apenas voto de desempate, devendo conformar-se com qualquer dos laudos apresentados, e 3 - A avaliao ser efectuada com precedncia de vistoria, devendo as decises ser devidamente fundamentadas. A Constituio da Repblica Portuguesa impe, no seu artigo 267., n. 5, que o processamento da actividade administrativa assegure a participao dos cidados na formao das decises e deliberaes que lhes disserem respeito. Ora, o dito artigo 60. da Lei Geral Tributria veio regular especialmente o exerccio do direito de audio no procedimento tributrio, ocorrendo tal exerccio, todavia e apenas, sempre que a lei no prescrever em sentido diverso, ou seja, estar afastada a aplicao do regime deste artigo quando a lei estabelece uma forma especial de participao dos interessados na formao das decises que lhe dizem respeito. E, como resulta do transcrito artigo 4., o contribuinte tem interveno no procedimento da fixao da matria colectvel, directamente por si, ou atravs de um seu representante, na comisso de avaliao pelo que no se vislumbra neste entendimento da lei a violao de alguma norma ou princpio constitucional, mormente do supra aludido princpio constitucional da participao dos cidados nas decises administrativas.

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Fixada a matria colectvel, e corrigido o valor por aplicao dos coeficientes de desvalorizao da moeda, conforme o disposto no artigo 2., a contribuio calculada nos termos do artigo 10., atravs da aplicao da respectiva taxa fixa, pelo que o contribuinte no tem qualquer possibilidade legal de actuar sobre tais factores, sendo consequentemente de todo incua a sua nova interveno no procedimento, antes da liquidao. Nomeadamente, a ponderao dos elementos atinentes avaliao, a que se refere o artigo 4. do Regulamento, ter de ser efectuada no prprio mbito desta. Pelo que se pode concluir que Neste contexto, prevendo-se uma forma de interveno do contribuinte na formao da deciso atravs da participao na comisso de avaliao e no havendo qualquer utilidade em admitir uma nova interveno antes da liquidao, por no poder ser alterado o valor sobre que deve incidir a taxa, de concluir que a nica forma de participao dos interessados na formao da deciso que se prev a que assegurada ao contribuinte na comisso de avaliao, pois vigora no procedimento tributrio um princpio geral de proibio de prtica de actos inteis, que aflora no n. 1 do artigo 57. da LGT. , alis, no sentido exposto a mais recente jurisprudncia deste Tribunal. Cf. tudo o que vem de ser dito, quase textualmente, no acrdo do Pleno desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, de 19-11-2008, proferido no recurso n. 837/07, o qual, por sua vez segue de perto o acrdo, que cita, tambm do Pleno desta Seco, de 14-7-2008, proferido no recurso n. 616/07. Cf. ainda os acrdos desta Seco, de 10-10-2007 (recurso n. 616/07), e de 7-11-2007 (recurso n. 615/07). Estamos, deste modo, a concluir, e em sntese, que o direito de audincia no procedimento tributrio atravs das formas previstas no artigo 60. da Lei Geral Tributria apenas tem lugar quando a lei no prescrever em sentido diverso (n. 1). O procedimento tributrio, modelado no Regulamento da Contribuio Especial, aprovado pelo Decreto-Lei n. 43/98, de 3 de Maro, prev a participao do contribuinte na fixao da matria colectvel, por meio da integrao deste (por si, ou por representante seu) na Comisso de Avaliao prevista no seu artigo 4.. E no se admite a possibilidade de a liquidao ser efectuada com base em valor diferente daquele que resulta da avaliao (artigo 2. do mesmo Regulamento). Assim, de concluir que, na situao, o direito de participao na formao da deciso administrativa assegurado (apenas) atravs da incluso do contribuinte naquela Comisso de Avaliao o que se representa plenamente conforme Constituio da Repblica Portuguesa. 3. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se o aresto recorrido. Custas pela recorrente, com procuradoria de um sexto. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa (relator) Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Joo Antnio Valente Torro Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Dulce Manuel da Conceio Neto Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joaquim Casimiro Gonalves Antnio Francisco de Almeida Calhau Domingos Brando de Pinho Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Recurso jurisdicional. Oposio de acrdos. Competncia do Pleno e do Plenrio. ETAF/84. Inexistncia de situao fctica. Sumrio: I No regime do ETAF/84, possvel recorrer, com fundamento em oposio de acrdos, para o Pleno da SCT do STA, de acrdos da SCT dos TCA proferidos em ltimo grau de jurisdio e de acrdos da SCT do STA, que no tenham sido proferidos em recurso fundamentado em oposio de acrdos, quando o acrdo que se considera em oposio com o acrdo recorrido tenha sido proferido pela SCT de um TCA ou pela SCT do STA ou pelo Pleno desta [artigo 30., alneas b) e b), do ETAF de 1984].

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II Se o acrdo invocado como fundamento do recurso foi proferido pela SCA de um TCA, como o caso, ou pela SCA do STA ou pelo Pleno desta ou pelo Plenrio do STA, o recurso deve ser interposto para este Plenrio [artigo 22., alneas a) e a) do ETAF de 1984]. III Para que exista oposio de acrdos, fundamento de recurso para o Pleno, necessrio que os mesmos tenham sido proferidos no domnio da mesma legislao, que respeitem mesma questo fundamental de direito e que assentem sobre solues opostas, o que naturalmente supe a identidade de situaes de facto. IV Inexiste identidade de situao fctica se no acrdo recorrido se configura uma situao de incorrecta ou insuficiente fundamentao e no acrdo fundamento a situao apreciada de falta absoluta de fundamentao, essa sim geradora da nulidade prevista na alnea b) do n. 1 do artigo 668. do CPC. Processo n. 1070/09-50. Recorrente: Pinto & Filhos, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Calhau. Acordam no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: I Pinto & Filhos, SA, com sede em vora, notificado do acrdo de 5/5/2009 (fls. 980 a 989), que negou provimento ao requerimento de arguio de nulidade por si apresentado, nos termos do artigo 668., alneas b) e d) do CPC, do acrdo de 3/2/2009 (fls. 941 a 948), o qual, por sua vez, negou provimento ao recurso interposto pela ora recorrente e concedeu provimento ao recurso da Fazenda Pblica, revogando a sentena proferida pela Mma. Juza do TAF de Beja, na parte por esta questionada, e, conhecendo em substituio, manteve as liquidaes de IRC relativas aos exerccios de 1997 e 1998 impugnadas, dele vem recorrer para o Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA, com fundamento em oposio com o decidido nos acrdos do TCAS de 5/6/2008, proferido no recurso n. 2806/07, e no acrdo do STA de 12/2/2003, proferido no recurso n. 1850/02, quanto a duas das questes jurdicas fundamentais a objecto de discusso (possibilidade de o tribunal ad quem julgar, em substituio, questes cujo conhecimento ficou preterido em 1. instncia pela soluo dada ao litgio e a verificao do vcio de falta de fundamentao por no especificao dos fundamentos de facto e de direito que sustentam aquela deciso em substituio), formulando as seguintes concluses: 1.- Tal como o prprio TCAS j reconheceu nos presentes autos, verifica-se, relativamente a duas das questes jurdicas fundamentais (possibilidade de o tribunal ad quem julgar, em substituio, questes cujo conhecimento ficou preterido em 1. instncia pela soluo dada ao litgio e a verificao do vcio de falta de fundamentao por no especificao dos fundamentos de facto e de direito que sustentam a deciso), uma identidade entre as situaes de facto e a questo de direito vertidas nos acrdos recorridos e no respectivo acrdo fundamento e, no que ora releva, uma evidente contradio entre as solues jurdicas alcanadas pelos referidos arestos; 2.- Razo pela qual existe fundamento para a deduo do presente recurso, importando, agora, apontar os motivos pelos quais a deciso consubstanciada no acrdo fundamento relativamente a cada uma das questes jurdicas controvertidas dever prevalecer na ordem jurdica, anulando-se aquela que foi vertida no acrdo recorrido; 3.- No que concerne possibilidade de, nos termos do disposto nos artigos 712. e 715., ambos do CPC, julgar, em substituio, as questes cujo conhecimento ficou prejudicado pela soluo dada ao litgio, in casu por fora do conhecimento de uma questo prvia, no pode proceder o entendimento vertido nos acrdos recorridos, uma vez que ao arrepio do disposto nos citados preceitos legais, bem como do princpio constitucional da tutela jurisdicional efectiva e do princpio pr actione, veio naqueles arestos decidir-se que o Venerando Tribunal podia conhecer, em substituio, julgando, deste modo, a impugnao judicial improcedente, quando devia ter seguido o sistema de cassao dos recursos; 4.- Com efeito, semelhana da soluo jurdica vertida no acrdo fundamento (cf. Acrdo do TCA Sul, de 05.06.2008), deve entender-se que, nos termos dos artigos 712. e 715., ambos do CPC, e, em conformidade com o princpio constitucional da tutela jurisdicional efectiva e o princpio pr actione, constitucionalmente consagrados nos artigos 20. e 268., n. 4, ambos da CRP, o Tribunal ad quem apenas pode julgar em substituio quando do processo constem todos os elementos de prova que serviram de base deciso judicial recorrida e que esta no seja omissa em sede de probatrio quanto aos factos essenciais identificadores da situao jurdica invocada pela parte e aos factos complementares indispensveis procedncia da causa, sob pena de o mesmo incorrer em necessrio excesso de pronncia e dessa deciso se afigurar manifestamente inconstitucional; 5.- Efectivamente, s o estrito e correcto cumprimento dos citados preceitos legais permite obstar a que um processo judicial finde, sem xito, isto , sem a emisso de pronncia sobre o mrito das

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questes formuladas, uma vez que os tribunais, no seu conjunto, no podem deixar de conhecer, porque lhes incumbe decidir, todas as questes que as partes lhes coloquem; 6.- Ora, no caso vertente, o Tribunal a quo fixou apenas os factos com interesse para a deciso na mesma concretizada, isto , a existncia do vcio de violao do princpio da imparcialidade, no se fazendo referncia naquela deciso matria de facto dada como provada e no provada, a toda a prova documental, testemunhal e pericial carreada pela ora Recorrente para os autos com vista apreciao das demais questes controvertidas, isto , da legalidade dos actos tributrios de liquidao impugnados quanto correco relativa a mtodos indirectos e correco aritmtica relativa aos subsdios de investimento, cujo conhecimento ficou prejudicado pela procedncia da questo prejudicial invocada; 7.- Assim, como sucedeu na situao sob apreciao no acrdo fundamento, impunha-se que, desaparecida a questo prejudicial acima mencionada, decorrente da sua pronncia em sentido diferente da do tribunal recorrido quanto existncia de violao do princpio da imparcialidade, e atenta a insuficincia da matria de facto fixada pelo Tribunal a quo quanto aos factos relativos s questes cujo conhecimento agora importa, houvesse sido, nos termos dos citados preceitos e princpios legais, ordenada a remessa dos autos para a primeira instncia, para prolao de nova deciso, com preliminar fixao, motivao e fundamentao da matria de facto; 8.- No tendo sido, assim, o decidido, uma vez que aquele Venerando Tribunal veio, ao invs, nos acrdos recorridos julgar em substituio, devero aqueles arestos ser anulados, com fundamento na violao do disposto nos artigos 712. e 715., ambos do CPC, bem como do princpio da tutela jurisdicional efectiva e do princpio pr actione, consagrados nos artigos 20. e 268., n. 4, ambos da CRP, e ser, consequentemente, determinada a remessa dos autos para a primeira instncia para prolao de nova deciso quanto s questes cujo conhecimento ficou preterido pelo conhecimento da questo prvia, com preliminar fixao, motivao e fundamentao da matria de facto; 9.- Relativamente falta de fundamentao por no especificao dos fundamentos de facto e de direito, pugna-se nos acrdos recorridos pela inexistncia de falta de fundamentao, ainda que da anlise da deciso e respectiva fundamentao daqueles arestos resulte que fundamento algum foi indicado ou que foi efectuada uma qualquer anlise crtica de toda a prova aduzida e produzida nos autos relevantes para a apreciao das questes cujo conhecimento ficou prejudicado pela soluo dada ao litgio pelo Tribunal a quo, pelo que, tambm quanto a esta questo, no pode proceder o entendimento vertido naqueles acrdos recorridos, porquanto os mesmos no cumprem com o dever constitucionalmente consagrado de fundamentao dos actos judiciais; 10.- Com efeito, como constitucionalmente impe o artigo 208., n. 1 da CRP, e ordinariamente resulta dos artigos 158. e 659., n. 2, ex vi artigo 713., n. 2, todos do CPC, as decises judiciais sobre qualquer pedido controvertido, qualquer dvida suscitada no processo, sero sempre fundamentadas; 11.- Ora, conforme entendimento veiculado no acrdo fundamento resulta da doutrina civilstica, bem como da jurisprudncia do Supremo Tribunal Administrativo, que tem-se por necessariamente verificado o vcio de falta de fundamentao da deciso judicial quando falte a discriminao dos factos provados e no provados, bem como a falta de exame crtico das provas, no podendo considerar-se como fundamentao de facto aquela que feita mediante simples referncia genrica especificao ou s respostas do tribunal matria constante da base instrutria, nem fundamentao de direito a que seja feita por simples adeso genrica aos fundamentos invocados pelas partes; 12.- Os acrdos recorridos vm incorrer nos mencionados vcios, pois que contrariamente ao pugnado naqueles arestos, no cumpre o propsito do dever de fundamentao, nem sequer de forma insuficiente, a deciso judicial que se limita a remeter para o probatrio da sentena, como sucedeu no caso em apreo, nem que no indique qualquer um fundamento que sustente a sua pronncia relativamente apreciao da legalidade dos actos tributrios, quer no que concerne ao recurso a mtodos indirectos e respectiva quantificao, quer quanto correco relativa a subsdios de investimento ou aprecie os diversos meios de prova, aduzidos e produzidos nos autos para apreciao destas questes, quanto ao seu contedo, relevncia e valorao; 13.- Acresce que, exactamente por no existir qualquer motivao da deciso proferida naqueles arestos quanto s questes cujo conhecimento ficou prejudicado pela soluo dada ao litgio pelo tribunal de 1. instncia, supra identificadas, e, no apenas, uma mera insuficincia, que, desde logo, ficou precludida a prerrogativa da ora Recorrente, quanto s mesmas, exercer o seu direito de recurso daquela deciso em sede de oposio de julgados (cf. artigo 280., n. 2 do CPPT); 14.- Em suma, entende a Recorrente que os acrdos recorridos devero tambm ser anulados com fundamento na violao do dever constitucional de fundamentao das decises judiciais, nos termos acima j explicitados, devendo ser proferida uma nova deciso, com preliminar fixao, motivao e fundamentao da matria de facto. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado findo, nos termos do n. 5 do artigo 284. do CPPT, por no estarem reunidos os requisitos de existncia de oposio de acrdos.

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Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II Mostra-se assente a seguinte factualidade: 1.- Por efeito da ordem de servio n. 16607/2001, a impugnante foi sujeita a uma aco inspectiva externa por parte da Direco de Finanas de vora relatrio da inspeco junto de fls. 83 em diante. 2.- Na inspeco, foi decidido operar correces quer com o recurso a mtodos indirectos para efeitos de IVA e IRC quer atravs de correces tcnicas relatrio de inspeco junto de fls. 83 em diante. 3.- Foram as seguintes as razes invocadas no relatrio para o recurso a mtodos indirectos: [] - relatrio da inspeco junto de fls. 83 em diante. 4.- O critrio utilizado para clculo do valor corrigido em sede de IRC com recurso a mtodos indirectos foi o seguinte: [] - relatrio da inspeco junto de fls. 83 em diante. 5.- O exerccio de 1997 foi corrigido atravs de correces tcnicas em sede de IRC, de que resultaram 17.773,73 a pagar, bem como em sede de IVA, de que resultaram 3.052,00 - relatrio da inspeco junto de fls. 83 em diante. 6.- As correces matria tributvel com recurso a mtodos indirectos foram em sede de IRC de 787.935,00 para 1997 e de 776.890,00 para 1998 - relatrio da inspeco junto de fls. 83 em diante. 7.- A impugnante foi notificada para exercer o direito de audio, o que fez, tendo entregue DC de substituio de IRC, tendo a inspeco tributria mantido a proposta inicial, expurgada dos valores constantes das referidas DC e modelo C - doc. de fls. 266. 8.- Foi assim fixada a matria tributvel em sede de IRC por mtodos indirectos para os anos de 1997 e 1998, nos montantes de, respectivamente, 1.106.838,95 e 1.139.221,16, e em sede de IVA para os mesmos anos nos montantes de imposto em falta de, respectivamente, 72.565,06 e 50.558,37 - docs. de fls. 257, 258, 336 e 337. 9.- Foram em consequncia emitidas as liquidaes com o nmero 8310037604 de IRC de 1997, com o montante de imposto pagar de 238.091,54 e nmero 8310037605 de IRC de 1998, com o montante a pagar de 141.331,01 - docs. de fls. 336 e 337. 10.- A impugnante apresentou pedido de reviso da matria tributvel, nos termos do art. 91. da LGT, tendo o mesmo sido indeferido por despacho do Director de Finanas Fernando Gomes Gonalves de Matos - doc. de fls. 307 a 309. 11.- Este casado com Adelina Maria Ventura Galo Chambel, que foi a inspectora tributria que dirigiu a inspeco impugnante e elaborou o relatrio final - relatrio da inspeco junto de fls. 83 em diante e doc. de fls. 645. 12.- A impugnante pagou os impostos em causa em 20/12/2002 - docs. de fls. 496 e 497. III Vem o presente recurso interposto do acrdo da Seco de Contencioso Tributrio do TCAS, proferidos em 3/2/09, com fundamento em oposio com o decidido nos acrdos da Seco de Contencioso Administrativo do TCAS de 5/6/2008, proferido no recurso n. 2806/07, e no acrdo da Seco de Contencioso Tributrio do STA de 12/2/2003, proferido no recurso n. 1850/02, respectivamente, quanto a duas das questes jurdicas fundamentais a objecto de discusso: - possibilidade de o tribunal ad quem julgar, em substituio, questes cujo conhecimento ficou preterido em 1. instncia pela soluo dada ao litgio; - e a verificao do vcio de falta de fundamentao por no especificao dos fundamentos de facto e de direito que sustentam aquela deciso em substituio. O presente processo de impugnao foi instaurado em 11/4/2003, ou seja, antes de 2004, pelo que lhe aplicvel o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais de 1984. E, assim sendo, vejamos, ento. 1.- Quanto alegada oposio relativamente primeira das questes jurdicas suscitadas possibilidade de o tribunal ad quem julgar em substituio questes cujo conhecimento ficou preterido em 1. instncia pela soluo dada ao litgio indica a recorrente como acrdo fundamento o acrdo da Seco de Contencioso Administrativo do TCAS de 5/6/08. Ora, no regime do ETAF/84, possvel recorrer, com fundamento em oposio de acrdos, para o Pleno da SCT do STA, de acrdos da SCT dos TCA proferidos em ltimo grau de jurisdio e de acrdos da SCT do STA, que no tenham sido proferidos em recurso fundamentado em oposio de acrdos, quando o acrdo que se considera em oposio com o acrdo recorrido tenha sido proferido pela SCT de um TCA ou pela SCT do STA ou pelo Pleno desta [artigo 30., alneas b) e b), do ETAF de 1984]. Se o acrdo invocado como fundamento do recurso foi proferido pela SCA de um TCA, como o caso, ou pela SCA do STA ou pelo Pleno desta ou pelo Plenrio do STA, o recurso deve ser interposto para este Plenrio [artigo 22., alneas a) e a) do ETAF de 1984]. Tendo o recurso com fundamento em oposio de julgados sido interposto para o Pleno da SCT do STA, sendo competente o Plenrio, deve aquela formao declarar a sua incompetncia absoluta para o conhecimento do aludido recurso e indicar o Plenrio como tribunal competente para o efeito (v.

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acrdo do Pleno da SCT de 12/5/99, no recurso n. 22542 e Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado, II vol., pg. 798). Razo por que, neste segmento, se declara, assim, pois a incompetncia absoluta do Pleno da SCT do STA para o conhecimento do recurso interposto do acrdo recorrido, proferido pela SCT do TCAS em 3/2/09, com fundamento em oposio com o acrdo da SCA do TCAS de 5/6/08, no recurso 2806/07, sendo competente para o efeito o Plenrio do STA [artigos 22., alneas a) e a), e 30., alneas b) e b) do ETAF de 1984]. 2.- Quanto alegada oposio relativamente segunda das questes jurdicas suscitadas, vem indicado como aresto fundamento o acrdo da SCT do STA de 12/2/2003, no recurso n. 1850/02. Nos termos das disposies combinadas das alneas b) e b) do artigo 30. do ETAF, na redaco dada pelo Decreto-Lei n. 229/96, de 29 de Novembro, so pressupostos expressos do recurso para este Pleno por oposio de julgados da Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo e da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo que se trate do mesmo fundamento de direito, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e se tenha perfilhado soluo oposta nos dois arestos. A alterao substancial da regulamentao jurdica relevante para afastar a existncia de oposio de julgados verifica-se sempre que as eventuais modificaes legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinao da soluo jurdica (v. acrdos do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA de 19/6/96 e de 18/5/2005, proferidos nos recursos n.s 19532 e 276/05, respectivamente). Por outro lado, a oposio de solues jurdicas pressupe identidade substancial das situaes fcticas, entendida esta no como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsuno s mesmas normas legais (v. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado, vol. II, p. 809, e acrdo do STJ de 26/4/95, no recurso n. 87156). A oposio de solues jurdicas exige ainda uma pronncia expressa sobre a questo, no bastando a pronncia implcita ou a mera considerao colateral, tecida no mbito da apreciao de questo distinta (v. acrdos do Pleno da SCT do STA de 26/9/2007 e de 6/5/2009, proferidos nos recursos n.s 452/07 e 617/08, respectivamente). Alm disso, jurisprudncia pacfica deste STA que o Pleno da Seco de Contencioso Tributrio pode julgar findo o recurso jurisdicional fundado em oposio de acrdos, por inexistncia de oposio, a tanto no obstando que, antes, o relator do processo no TCA tenha proferido despacho considerando verificada essa oposio (v. Ac. do STA de 7/5/2003, proferido no recurso n. 1149/02). No caso em apreo, no que concerne a esta questo, alega a recorrente que a identidade da factualidade processual vertida nos acrdos recorrido e fundamento resulta da circunstncia de, em ambas as decises, o tribunal em causa no ter efectuado um qualquer julgamento da matria de facto e de direito, porquanto nenhuma invocao por si feita quanto prova aduzida e produzida nos autos, nem to pouco se procede sua anlise crtica. Mas, contrariamente ao que se alega, a situao em tais arestos muito diferente. Com efeito, enquanto no acrdo fundamento, se diz expressamente a determinado passo, que no que tange materialidade vertida no quadro factual que nos presente sob as alneas A), B), C), O), H), I), J), K), segundo K), segundo L) e O) suporte probatrio algum apontado. Acresce que havendo sido produzida nos autos prova testemunhal invocao alguma lhe feita pelo tribunal a quo em sede de julgamento de matria de facto. No se evidencia, pois, a realizao de qualquer anlise crtica desta espcie de prova. Depois, o aresto recorrido , na verdade, omisso quanto matria de facto alegada no considerada como provada, j no acrdo recorrido, pelo contrrio, se verifica que os factos dados como provados tm todos suporte probatrio ou o relatrio de inspeco junto de fls. 83 em diante ou diferentes documentos juntos aos autos, devidamente identificados, fazendo-se mesmo expressa referncia de que a convico do tribunal se baseou nos documentos juntos aos autos, em especial os mencionados, e consignando, por fim, igualmente de forma expressa, no se terem provado outros factos com interesse para a deciso. Deste modo, no acrdo recorrido, como sustenta o Exmo. PGA, ao contrrio do que sucede no acrdo fundamento, a deciso da matria de facto no surge apenas como um resultado justificado subjectivamente, estando antes suportada em razes objectivadas e objectivamente controlveis quanto razoabilidade dos critrios de aferio da realidade dada como assente, ou seja, encontra-se fundamentada de modo expresso, integrando o prprio acto de julgamento da matria de facto. Ou seja, o que se pode configurar no acrdo recorrido uma situao de incorrecta ou insuficiente fundamentao, ao passo que no acrdo fundamento a situao apreciada de falta absoluta de fundamentao, essa sim geradora da nulidade prevista na alnea b) do n. 1 do artigo 668. do CPC. Inexiste, por isso, identidade de situaes fcticas, requisito essencial para que possa considerar-se existir a invocada oposio de acrdos. E, assim sendo, por no estarem reunidos os requisitos necessrios para a sua aceitao, deve o recurso ser considerado findo.

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IV Termos em que, face ao exposto, acordam os Juzes do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA em: - declarar a incompetncia absoluta do Pleno da SCT do STA para o conhecimento do recurso interposto do acrdo recorrido, com fundamento em oposio com o acrdo da SCA do TCAS de 5/6/08, no recurso 2806/07, sendo competente para o efeito o Plenrio do STA [artigos 22., alneas a) e a), e 30., alneas b) e b) do ETAF de 1984]. - julgar findo o recurso no restante segmento (art. 284., n. 5 do CPPT). Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justia em 300 e a procuradoria em metade. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Antnio Francisco de Almeida Calhau (relator) Joaquim Casimiro Gonalves Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joo Antnio Valente Torro Dulce Manuel da Conceio Neto Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Domingos Brando de Pinho.

Acrdo de 24 de Maro de 2010.

Assunto: Recurso jurisdicional. Oposio de acrdos. Inexistncia de identidade de questo de direito e situao fctica subjacente. Sumrio: I So requisitos legais cumulativos do conhecimento do recurso por oposio de acrdos a identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica, que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica e que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta. II No se verifica o pressuposto legal de prosseguimento do recurso por oposio de julgados se dos acrdos em confronto resulta serem distintas as questes jurdicas apreciadas (num questiona-se a legalidade do acto de liquidao e no outro a validade do acto de notificao da liquidao) e diversas as situaes factuais subjacentes (num os actos de notificao e liquidao tm expresso autnoma e no outro no). Processo n. 1098/09-50. Recorrente: Alpabrantes Planeamento, Desenvolvimento Urbano e Construo, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Calhau. Acordam no Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: I Alpabrantes Planeamento, Desenvolvimento Urbano e Construo, Lda., com os sinais dos autos, no se conformando com o acrdo do TCAS de 12/2/2008 (fls. 137 a 148 dos autos) que negou provimento ao recurso por si interposto da sentena do Mmo. Juiz do TAF de Sintra que julgou improcedente a impugnao judicial que deduziu contra a liquidao de sisa, dele vem recorrer para este Tribunal, com fundamento em oposio com o acrdo do STA de 4/2/2009, proferido no recurso n. 889/08, formulando as seguintes concluses: - A doutrina nacional dominante, a tradio legiferante desde a reforma fiscal de 1929, sempre distinguiram para efeitos contenciosos o acto de liquidao da notificao da liquidao. - Pelo primeiro sindica-se a validade. Pela segunda afere-se a eficcia. - Na gnese desta construo doutrinria e legal est a necessidade de encontrar meios que garantam aos administrados condies para de forma apropriada e em tempo til se oporem aos efeitos eventualmente nefastos da Administrao Tributria. Sendo certo que esta goza do privilgio da execuo prvia. - Para alm disso exige-se Administrao que tem esse poder invasivo que exera a sua actividade administrativa, na base de um conjunto de princpios e formalismos, tidos como indispensveis para que o acto tributrio seja tido como justo.

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- O procedimento tributrio perfeito ou justo supe: i) a realizao de actos preparatrios de liquidao; ii) o acto de liquidao propriamente dito; iii) a notificao da liquidao. - Ora, a interpretao presente no acrdo recorrido, assente na assimilao da liquidao pela sua notificao, no s comprime os direitos dos administrados, como envolve a atribuio de uma vantagem Administrao Tributria que v assim sem sano o incumprimento dos formalismos a que esteja obrigada. - Esta interpretao do acrdo recorrido, dos art.s 46., 91., 111., 112., 115., 116. do Cd. da Sisa, 19. e 27. do DL 366/99 e 36. do DL 408/93, no sentido de que o acto de notificao da liquidao se integra na prpria liquidao, constituindo, assim, um requisito da sua prpria validade constitucionalmente desconforme com as normas constitucionais: a) que visam proteger os administrados de intervenes invasivas da Administrao, nomeadamente com os princpios da proporcionalidade e da boa-f previstos no art. 266./2 da CRP; b) que consignam o princpio da constitucionalidade imediata da Administrao que obriga a que a Administrao, ao praticar actos de leis constitucionais (= leis conforme os direitos fundamentais), deve execut-las constitucionalmente; c) que corporizam o direito constitucional a um procedimento administrativo justo, que supem o direito de participao e interveno em cada uma das fases do procedimento previsto nos art.s 267./4 e 268./1 da CRP. - A interpretao constante do acrdo fundamento, alicerada na distino entre o acto de liquidao e a notificao da liquidao, salvaguarda de forma idnea, a possibilidade e a capacidade de escrutnio rigoroso da actividade administrativa e, nessa medida, no est inquinada pelas inconstitucionalidades e ilegalidades apontadas ao acrdo recorrido. Contra-alegando, veio a representante da Fazenda Pblica dizer que: 1) Embora percorrendo caminhos de exegese interpretativa diferenciados em ambos os acrdos, se chega mesma soluo jurdica; 2) Com efeito, o sentido decisrio num e noutro favorvel validao do acto de liquidao; 3) O presente recurso no deve ser aceite por no se encontrarem preenchidos os pressupostos de recurso com fundamento em oposio de acrdos; 4) Ainda que o presente recurso fosse admitido, considera-se que, face factualidade fixada, deveria ser confirmada a douta deciso recorrida; 5) A ora recorrente desde a sua petio inicial de impugnao judicial ataca tal acto de liquidao em si, mas os argumentos que vem invocar so tambm contra a notificao da mesma liquidao, remetendo para o seu documento n. 1-A constante de fls. 13, sendo que no respectivo clculo do imposto constem as menes que a mesma imputa a tal acto. Ora tais documentos juntos no permitem concluir, como faz a recorrente, que na liquidao efectuada, nela mesma, no constem todos esses elementos referidos em obedincia ao disposto nos art.s 46. e 116. do CIMSISD; 6) Nos casos de aquisio de prdios para revenda, a iseno do n. 3 do art. 11. do CSisa no prejudicava a liquidao e pagamento do imposto, com excepo das transmisses em que se mostrasse reconhecido, nos termos legais, que o adquirente () exerce(ia) normal e habitualmente a actividade de comprador de prdios para revenda. (art. 13.-A do CSisa); 7) Foi esse o caso dos autos, tendo ficado expressamente consignado na escritura pblica de aquisio do bem pela recorrente; 8) Caducada tal iseno, aqueles interessados dispunham, ento, do prazo de 30 dias para solicitar a liquidao da sisa devida e efectuar o respectivo pagamento nos cofres do Estado, nos termos do disposto, conjuntamente, nos art.s 91. e 115.. n. 5 do Cdigo da Sisa; 9) No podendo a lei deixar de prever mecanismos que permitam AF, no exerccio do seu poder/dever de acatamento do princpio da legalidade, apurar e cobrar o imposto devido e no liquidado nem pago por motivo imputvel aos sujeitos passivos, por no terem solicitado a respectiva liquidao e procedido ao inerente pagamento no prazo legal, o art. 116. do CSisa determinava que, em tais casos de incumprimento dos contribuintes, daquele dever de declarao e pagamento previsto nos art.s 91. e 115./5 referidos, dever-se-ia levantar o correspondente auto de notcia para punio da infraco de natureza penal e o Chefe de Finanas deveria, ainda, notificar o contribuinte para pagar o imposto em dvida no prazo de dez dias (art. 116. do CSisa); 10) Tal notificao pressupunha, necessariamente, o acto prvio de apuramento do imposto devido. Liquidao essa que, no caso, aquela em que se apura o imposto por fora da caducidade da iseno; 11) Ou seja, tudo se passou quanto aos procedimentos de liquidao e notificao de acordo com as normas aplicveis; 12) Porque a deciso recorrida fez um correcto julgamento de facto e de direito dever, em qualquer circunstncia, manter-se, negando-se provimento ao recurso. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado findo por inexistncia de oposio de acrdos.

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Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II Na deciso recorrida mostra-se assente a seguinte factualidade: A) A impugnante adquiriu, em 03/02/2000, por escritura pblica outorgada no 7. Cartrio Notarial de Lisboa, o prdio rstico denominado Stio do Nodel ou Ribeiro, sito na freguesia da Damaia, concelho da Amadora, descrito na Conservatria do Registo Predial da Amadora sob o n. 839 e inscrito na matriz daquela freguesia sob o artigo 53, seco A, pelo valor de Esc. 60.000.000$00 ( 299.278,74), tendo beneficiado da iseno de Sisa, nos termos do n. 3 do art. 11. e art. 13.-A do CIMSISD, conforme consta do documento de fls. 18 a 20 dos autos e fls. 16 a 18 do processo administrativo (adiante designado PA) apenso aos presentes autos. B) Em 05/03/2003, a impugnante requereu a prorrogao do prazo de 3 anos previsto no art. 13. -A do CIMSISD, conforme fls. 73 e 74 do PA, o qual foi indeferido por despacho do Subdirector-Geral dos Impostos, de 01/10/2003 cfr. fls. 75 a 79 v. do PA apenso. C) O Servio de Finanas da Amadora - 3 procedeu liquidao oficiosa do imposto, dela notificando a impugnante atravs do ofcio n. 3072 de 19/02/2004 (fls. 10 a 13 dos autos). D) Fundamenta-se a liquidao no facto de a impugnante no ter revendido o prdio no prazo de 3 anos, sendo devidos juros compensatrios por a dvida no ter sido paga no prazo previsto no n. 5 do art. 115. do CIMSISD cfr. fls. 10 dos autos. E) Em 12/11/2001 foi emitido em nome da impugnante pela Cmara Municipal da Amadora o alvar de loteamento n. 3/2001, relativo ao imvel referido em A), conforme documento de fls. 21 a 28 dos autos. F) Em 29/04/2002 a impugnante interps quatro aces declarativas de condenao no Tribunal de Comarca da Amadora, conforme cpias das peties iniciais de fls. 30 a 39, 41 a 50, 52 a 61 e 63 a 72, que aqui se do por reproduzidas, onde afirma no art. 1. que dona e legtima possuidora do prdio a que se refere o imposto em causa nos presentes autos, no art. 4. que sempre esteve na posse do prdio, no art. 7. que lhe pertence a propriedade perfeita do mencionado prdio e no art. 25. que adquiriu legitimamente a propriedade por contrato de compra e venda, art.s 1316. e 879. do Cdigo Civil. G) A presente impugnao judicial foi deduzida em 23/04/2004, conforme consta do carimbo aposto no rosto da petio inicial a fls. 3 dos autos. III Vem a impugnante interpor o presente recurso do acrdo do TCAS de 12/2/2008 (fls. 137 a 148 dos autos) que negou provimento ao recurso por si interposto da sentena do Mmo. Juiz do TAF de Sintra que julgou improcedente a impugnao judicial que deduziu contra a liquidao de sisa, com fundamento em oposio com o acrdo do STA de 4/2/2009, proferido no recurso n. 889/08. No obstante o Relator do acrdo recorrido ter proferido despacho em que reconhece a alegada oposio de acrdos, importa reapreciar se a mesma se verifica, j que tal deciso, como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada deste STA (v., entre outros, o Ac. do STA de 7/5/2003, proferido no recurso n. 1149/02), no s no faz caso julgado, como no impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687., n. 4 do CPC) - vd. tambm neste sentido Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado, vol. II, pg. 814. O presente processo iniciou-se em 23/4/2004, pelo que lhe aplicvel o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos art.s 2., n. 1, e 4., n. 2, da Lei n. 13/2002 de 19 de Fevereiro, na redaco dada pela Lei n. 107-D/2003 de 31 de Dezembro. Assim, a admissibilidade dos recursos por oposio de acrdos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27., alnea b) do ETAF e 152. do CPTA, depende da satisfao dos seguintes requisitos: - existir contradio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento sobre a mesma questo fundamental de direito; - a deciso impugnada no estar em sintonia com a jurisprudncia mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como j entendeu o Pleno da Seco do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (Acrdo de 29-3-2006, recurso n. 1065/05), relativamente caracterizao da questo fundamental sobre a qual deve existir contradio de julgados, devem adoptar-se os critrios j firmados no domnio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existncia de uma contradio: - identidade da questo de direito sobre que recaram os acrdos em confronto, que supe estar-se perante uma situao de facto substancialmente idntica; - que no tenha havido alterao substancial na regulamentao jurdica; - que se tenha perfilhado, nos dois arestos, soluo oposta; - a oposio dever decorrer de decises expressas, no bastando a pronncia implcita ou a mera considerao colateral, tecida no mbito da apreciao de questo distinta (Acrdos do Pleno desta Seco do STA de 26/9/2007, 14/7/2008 e de 6/5/2009, in recursos n.s 452/07, 616/07 e 617/08, respectivamente). A alterao substancial da regulamentao jurdica relevante para afastar a existncia de oposio de julgados verifica-se sempre que as eventuais modificaes legislativas possam servir de base a

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diferentes argumentos que possam ser valorados para determinao da soluo jurdica (v. acrdos do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA de 19/6/96 e de 18/5/2005, proferidos nos recursos n.s 19532 e 276/05, respectivamente). Por outro lado, a oposio de solues jurdicas pressupe identidade substancial das situaes fcticas, entendida esta no como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsuno s mesmas normas legais (v. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado, vol. II, pg. 809, e acrdo do STJ de 26/4/95, no recurso n. 87156). Vejamos, ento, se tais pressupostos se verificam. E, desde logo, se dir que, contrariamente ao que a recorrente alega, inexiste identidade da questo jurdica apreciada nos arestos em confronto, sendo que as situaes factuais subjacentes so tambm diversas. Com efeito, enquanto no acrdo recorrido se questiona a legalidade de um acto de liquidao oficiosa de sisa, notificado ao contribuinte, e constando da notificao efectuada a respectiva fundamentao [v. alneas C) e D) do probatrio], no se tendo o tribunal recorrido pronunciado sobre a questo da validade do acto de notificao e as consequncias jurdicas da sua irregularidade, j no acrdo fundamento o que est em causa a questo da validade de um acto de notificao de liquidao de sisa, tendo o tribunal concludo no sentido de que a irregularidade da notificao afecta a eficcia mas no a validade do acto tributrio. Saliente-se, ainda, que no acrdo recorrido o acto de liquidao impugnado (liquidao oficiosa de sisa efectuada ao abrigo do artigo 116. do CIMSISD por ter caducado a iseno de que a impugnante beneficiava) no tem expresso autnoma do acto de notificao (v. fls. 141) ao passo que no acrdo fundamento o acto de liquidao e o acto de notificao tm expresses autnomas (v. nmeros 3 e 5 do probatrio e fls. 201 e 202), pelo que tambm aqui os arestos em confronto divergem quanto situao fctica em apreo. Da que a diversidade das situaes de facto subjacentes e a distino das questes jurdicas apreciadas nos acrdos recorrido e fundamento obstem ao prosseguimento do recurso, por falta dos necessrios pressupostos para a sua aceitao. IV Termos em que, face ao exposto, acordam os Juzes do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio do STA em julgar findo o recurso (artigo 284., n. 5 do CPPT). Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 24 de Maro de 2010. Antnio Francisco de Almeida Calhau (relator) Joaquim Casimiro Gonalves Isabel Cristina Mota Marques da Silva Joo Antnio Valente Torro Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa Dulce Manuel da Conceio Neto Antnio Jos Martins Miranda de Pacheco Alfredo Anbal Bravo Coelho Madureira Francisco Antnio Vasconcelos Pimenta do Vale Domingos Brando de Pinho.

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Depsito legal n. 25 495/89

APNDICE
SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO
Publicao peridica ordenada pelo Decreto-Lei n. 267/85, de 16 de Julho, e pelo artigo 30. do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos, aprovado pela Lei n. 15/2002, de 22 de Fevereiro.