(NIC 37) Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes 1. 2. Objetivo 3. Alcance 4. Definiciones 5. Reconocimiento 6. Medicin 7. Reembolsos 8.

Cambios en el valor de las provisiones 9. Aplicacin de las provisiones 10. Aplicacin de las reglas de reconocimiento y medicin 11. Informacin a revelar 12. Disposiciones Transitorias 13. Fecha de vigencia 14. Apndices Esta Norma Internacional de Contabilidad fue aprobada por el Consejo del IASC en julio de 1998, y tiene vigencia para los estados financieros que cubran periodos cuyo comienzo sea en o despus del 1 de julio de 1999. Se aconseja anticipar su aplicacin. Esta Norma deroga las partes de la NIC 10, Contingencias y Hechos Ocurridos despus de la Fecha del Balance, que se refieren a las contingencias. Introduccin

1. Esta Norma (NIC 37) prescribe la contabilizacin y la informacin financiera a suministrar cuando se haya dotado una provisin de pasivo, o bien cuando existan activos y pasivos de carcter contingente, exceptuando los siguientes: (a) Aqullos que se deriven de los instrumentos financieros que se lleven contablemente segn su valor razonable; (b) Aqullos que se deriven de los contratos pendientes de ejecucin, salvo si el contrato es de carcter oneroso y se prevn prdidas. Los contratos pendientes de ejecucin son aqullos en los que las partes no han cumplido ninguna de las obligaciones a las que se comprometieron, o bien aqullos en los que ambas partes han ejecutado parcialmente, y en igual medida, sus compromisos. (c) Aqullos que aparecen en las compaas de seguro, derivados de las plizas de los asegurados. (d) Y, por ltimo, aqullos de los que se ocupe alguna otra Norma Internacional de Contabilidad.

Provisiones 2. En la Norma se definen las provisiones como pasivos en los que existe incertidumbre acerca de su cuanta o vencimiento. Se debe reconocer una provisin cuando, y slo cuando, se dan las siguientes circunstancias: (a) La empresa tiene una obligacin presente (de carcter legal o asumida por la entidad), como resultado de un suceso pasado. (b) Es probable (es decir, existe mayor posibilidad de que se presente que de lo contrario) que la empresa tenga que desprenderse de recursos que comporten beneficios econmicos, para cancelar la obligacin. (c) Y, adems, puede estimarse de manera fiable el importe de la deuda correspondiente. En la Norma se hace notar que slo en casos extremadamente raros no ser posible la estimacin de la cuanta de la deuda. 3. En la Norma se define una obligacin asumida como aqulla obligacin que se deriva de las actuaciones de la propia empresa, en la que: (a) debido a un patrn establecido de comportamiento en el pasado, a polticas empresariales que son de dominio pblico o a una declaracin real suficientemente concreta, la entidad haya puesto de manifiesto ante terceros que est dispuesta a aceptar cierto tipo de responsabilidades, y (b) como consecuencia de lo anterior, la empresa haya creado una expectativa vlida ante aqullos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades. 4. En casos muy especiales o raros, por ejemplo cuando la empresa ha sido objeto de una demanda judicial, puede no quedar claro si la misma tiene una obligacin presente. En tales circunstancias, se considera que el suceso ocurrido en el pasado ha dado lugar a una obligacin presente si, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible en la fecha del balance, es mayor la probabilidad de que exista una obligacin presente que de lo contrario. La empresa proceder a reconocer una provisin para cubrir tal obligacin presente siempre que se cumplan el resto de las condiciones para su reconocimiento descritas arriba. Si hay menos probabilidad de que la obligacin presente exista que de lo contrario, la empresa proceder a revelar la existencia de una obligacin contingente, salvo en el caso de que sea remota la posibilidad de salida de recursos que incorporen beneficios econmicos para cancelarla. 5. El importe reconocido como provisin debe ser la mejor estimacin del desembolso necesario para cancelar la obligacin presente, en la fecha del balance; en otras palabras, habr de ser la cuanta razonable que la empresa debera pagar para satisfacer la deuda en la fecha del balance o transferir a una tercera persona en tal fecha para cancelarla.

6. Para proceder a valorar o medir el importe de la provisin, la Norma obliga a la empresa a: (a) Tener en cuenta los riesgos y las incertidumbres correspondientes. No obstante, la existencia de incertidumbre no justifica la creacin de provisiones excesivas ni la sobrevaloracin deliberada de los pasivos. (b) Proceder a descontar el valor de las provisiones, si el efecto del valor temporal del dinero es significativo, utilizando una tasa o tasas de descuento, antes de impuestos, que reflejen las evaluaciones actuales que el mercado est haciendo del valor temporal del dinero y aqullos riesgos especficos, referidos a la propia obligacin objeto de provisin, que no han sido objeto de reflejo al hacer la mejor estimacin del desembolso. Cuando se procede a descontar, el incremento que sufra el valor de la provisin con el paso del tiempo se reconoce como un gasto por intereses. (c) Tener en cuenta sucesos futuros, tales como los cambios en la ley o en la tecnologa existente, siempre que haya suficiente evidencia objetiva respecto a su ocurrencia. (d) Y, por ltimo, no tener en cuenta las ganancias esperadas por la venta de activos, incluso si la desapropiacin de los mismos est estrechamente ligada a los sucesos que han dado origen a la provisin. 7. La empresa puede esperar que le sean reembolsados algunos o todos los pagos necesarios para satisfacer la obligacin objeto de la provisin (por ejemplo, por la existencia de contratos de seguro, clusulas de indemnizacin o garantas de proveedores). En tales casos, la empresa deber: (a) Reconocer su derecho al reembolso si, y slo si, est prcticamente segura de que recibir el importe correspondiente cuando proceda a pagar la obligacin. La cuanta reconocida como derecho de reembolso no deber exceder del importe de la provisin. (b) Y, por otra parte, reconocer el derecho al reembolso como un activo independiente. En el estado de resultados, el gasto relativo a la provisin puede presentarse neto de la cuanta reconocida como derecho de reembolso. 8. Las provisiones deben ser objeto de revisin en cada fecha del balance, y ajustadas consiguientemente para reflejar en cada momento la mejor estimacin disponible. Cuando ya no sea probable que vayan a salir de la empresa recursos, que incorporen beneficios econmicos, para satisfacer la obligacin, la provisin debe ser objeto de reversin. 9. La provisin debe ser utilizada para cubrir nicamente los desembolsos para los que fue originalmente reconocida.

Provisiones - Aplicaciones especficas

10. En la Norma se explica cmo los requisitos generales para el reconocimiento y medicin de provisiones se aplican en tres casos especficos: prdidas futuras derivadas de las operaciones, contratos onerosos y reestructuraciones. 11. No deben reconocerse provisiones para prdidas futuras derivadas de las operaciones. Una expectativa de prdidas futuras derivadas de las operaciones es indicativa de que algunos de los activos de la misma han visto deteriorarse su valor. En ese caso, la empresa debe proceder, para esos activos, a realizar las pruebas previstas en la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. 12. Si la empresa tiene un contrato oneroso, la deuda final que se derive del mismo debe ser reconocida y medida como una provisin. Un contrato oneroso es aqul en el que los costos inevitables de cumplir con las obligaciones comprometidas, son mayores que los beneficios que se esperan recibir del mismo. 13. La Norma define las reestructuraciones como programas de actuacin, que son planeados y controlados por la gerencia de la empresa, y que tienen como efecto un cambio significativo en: (a) el alcance de la actividad llevada a cabo por la empresa, o bien (b) la manera en que tal actividad se lleva a cabo. 14. Se ha de reconocer una provisin, por los costos de reestructuracin de la empresa, slo cuando se cumplan las condiciones generales para el reconocimiento de provisiones. En este contexto, aparecer una obligacin asumida por motivo de reestructuracin slo cuando la empresa: (a) tenga un plan formal detallado para efectuar la reestructuracin, en el que se identifiquen, al menos: (i) la actividad o actividades, o la parte de actividad a que se refiere; (ii) las principales ubicaciones afectadas; (iii) la localizacin, funcin y nmero aproximado de empleados que habrn de ser indemnizados por la rescisin de sus contratos; (iv) los desembolsos que debern efectuarse, y (v) el calendario de implementacin del plan; y (b) se haya creado una expectativa real, entre los afectados, respecto a que se llevar a cabo la reestructuracin, ya sea por haber comenzado a ejecutar el plan

o por haber anunciado sus principales caractersticas a los que se van a ver afectados por el mismo. 15. La decisin de reestructurar, tomada por la gerencia o por el rgano de administracin de la empresa, no dar lugar a una obligacin asumida, en la fecha del balance, a menos que la empresa haya: (a) comenzado a ejecutar el plan de reestructuracin, o bien (b) comunicado el contenido del plan de reestructuracin, a los afectados por el mismo, de una manera suficientemente explcita como para crear expectativas reales en los mismos, en el sentido de que la empresa llevar a efecto la reestructuracin. 16. Cuando la reestructuracin implica la venta de una determinada operacin, no surgir para la empresa ninguna obligacin hasta que la empresa haya concluido un compromiso para la venta, esto es, cuando exista un acuerdo firme de venta. 17. La provisin para reestructuracin debe incluir slo los desembolsos directos que se deriven de la misma, que sern aqullos que cumplan las dos condiciones siguientes: (a) Que se produzcan necesariamente en la reestructuracin. (b) Y que no estn asociados con las actividades que la empresa contine llevando a cabo. As, la provisin para reestructuracin no incluir costos tales como: nueva capacitacin o movilidad del personal que permanezca en la entidad, mercadotecnia, inversin en nuevos sistemas informticos o en nuevas redes de distribucin. Pasivos contingentes 18. La Norma deroga los artculos de la NIC 10, Contingencias y Hechos Ocurridos despus de la Fecha del Balance, que tratan sobre las contingencias. En la Norma se definen los pasivos contingentes como: (a) toda obligacin posible, surgida a raz de sucesos pasados, cuya existencia quedar confirmada slo si llegan a ocurrir, o en caso contrario si no llegan a ocurrir, uno o ms sucesos futuros inciertos que no estn enteramente bajo el control de la empresa, o (b) toda obligacin presente, surgida a raz de sucesos pasados, pero no reconocida en los estados financieros, ya que (i) no es probable que por la existencia de la misma, y para satisfacerla, se requiera que la empresa tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios econmicos, o

(ii) el importe de la obligacin no puede ser medido con la suficiente fiabilidad. 19. La empresa no debe proceder a reconocer contablemente una obligacin de carcter contingente. Por el contrario, deber informar acerca de la obligacin en cuestin los estados financieros, salvo en el caso de que la salida de recursos que incorporen beneficios econmicos tenga una probabilidad remota. Activos contingentes 20. La Norma define un activo contingente como un activo posible, surgido a raz de sucesos pasados, y cuya existencia ha de ser confirmada por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la empresa. Un ejemplo de activo contingente es una reclamacin a travs de procesos legales, que la empresa haya podido emprender, cuyo desenlace final sea incierto. 21. La empresa debe abstenerse de reconocer cualquier activo de carcter contingente. No obstante, debe informar en los estados financieros sobre la existencia del mismo, siempre y cuando sea probable la entrada de beneficios econmicos por esta causa. 22. Cuando la realizacin del ingreso sea prcticamente cierta, el activo relacionado no es de carcter contingente, y su reconocimiento en los estados financieros resulta apropiado. Fecha de vigencia 23. Esta Norma tendr vigencia para los estados financieros que cubran periodos econmicos que comiencen en o despus del 1 de julio de 1999. Se aconseja anticipar su aplicacin. La parte normativa de este Pronunciamiento, que aparece en letra cursiva negrita, debe ser entendida en el contexto de las explicaciones y guas relativas a su aplicacin, as como en consonancia con el Prlogo a las Normas Internacionales de Contabilidad. No se pretende que las Normas Internacionales de Contabilidad sean de aplicacin en el caso de partidas no significativas (vase el prrafo 12 del Prlogo). Objetivo El objetivo de esta Norma es asegurar que se utilicen las bases apropiadas para el reconocimiento y la medicin de las provisiones, activos y pasivos de carcter contingente, as como que se revele la informacin complementaria suficiente, por medio de las notas a los estados financieros, como para permitir a los usuarios comprender la naturaleza, calendario de vencimiento e importes, de las anteriores partidas. Alcance

1. Esta Norma debe ser aplicada por todas las empresas, al proceder a contabilizar sus provisiones e informar sobre activos y pasivos de carcter contingente, excepto: (a) aqullos que se deriven de los instrumentos financieros que se lleven contablemente segn su valor razonable; (b) aqullos que se deriven de contratos pendientes de ejecucin, salvo que el contrato resulte de carcter oneroso para la empresa; (c) aqullos que aparecen en las compaas de seguros, derivados de las plizas de los asegurados, y (d) aqullos de los que se ocupe alguna otra Norma Internacional de Contabilidad. 2. Esta Norma es de aplicacin a los instrumentos financieros (incluyendo las garantas), siempre que no se lleven contablemente segn su valor razonable. 3. Los contratos pendientes de ejecucin son aqullos en los que las partes no han cumplido ninguna de las obligaciones a las que se comprometieron, o bien que ambas partes han ejecutado parcialmente, y en igual medida, sus compromisos. Esta Norma no se aplica a los contratos pendientes de ejecucin, salvo que tengan carcter oneroso para la empresa. 4. Esta Norma es de aplicacin a las provisiones, activos y pasivos contingentes de las empresas aseguradoras, siempre que no se deriven de las plizas de seguro mantenidas con los asegurados. 5. Cuando alguna otra Norma Internacional de Contabilidad se ocupe de un tipo especfico de provisin, o bien de activos o pasivos de carcter contingente, la empresa aplicar esa Norma en lugar de la presente. Por ejemplo, tambin se abordan ciertos tipos de provisiones en: (a) la NIC 11, Contratos de Construccin; (b) la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias; (c) la NIC 17, Arrendamientos, si bien esta NIC 17 no contiene ninguna especificacin sobre cmo tratar los arrendamientos operativos que resulten onerosos para la empresa, por lo que habr que aplicar la presente Norma para tratarlos, y (d) la NIC 19, Beneficios a los Empleados. 6. Ciertas partidas, tratadas como provisiones, pueden estar relacionadas con el reconocimiento de algn ingreso, por ejemplo en el caso de que la empresa otorgue ciertas garantas a cambio de la percepcin de un determinado importe o cuota. Esta Norma no trata el reconocimiento de los ingresos, puesto que en la NIC 18, Ingresos, se identifican las circunstancias precisas para el reconocimiento

de los mismos, y se suministra una gua prctica para aplicar los criterios de reconocimiento. Esta Norma no modifica lo establecido en la NIC 18. 7. En esta Norma se definen las provisiones como pasivos de cuanta o vencimiento inciertos. En algunos pases, el trmino "provisin" se utiliza en el contexto de partidas tales como la depreciacin sistemtica, y tambin para denominar el reconocimiento de la prdida de valor por deterioro de algunos activos o de los deudores de dudoso cobro. Estas partidas proceden de ajustes en el valor en libros de ciertos activos, y no se tratan en la presente Norma. 8. En otras Normas Internacionales de Contabilidad se especifican las reglas para tratar ciertos desembolsos como activos o como gastos. Tales cuestiones no son abordadas en la presente Norma. De acuerdo con ello, esta Norma no exige, ni prohbe, la capitalizacin de los costos reconocidos al constituir una determinada provisin. 9. Esta Norma es de aplicacin a las provisiones por reestructuracin (incluyendo las operaciones en discontinuacin). Cuando una determinada reestructuracin cumple con la definicin de operacin en discontinuacin, la NIC 35, Operaciones en Discontinuacin, puede exigir revelar informacin adicional sobre la misma. Definiciones 10. Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuacin se especifica: Una provisin es un pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuanta o vencimiento. Un pasivo es una obligacin presente de la empresa, surgida a raz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la empresa espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios econmicos. El suceso que da origen a la obligacin es todo aquel suceso del que nace una obligacin de pago, de tipo legal o asumida por la entidad, de forma que a la empresa no le queda otra alternativa ms realista que satisfacer el importe correspondiente. Una obligacin legal es aqulla que se deriva de: (a) un contrato (ya sea a partir de sus condiciones explcitas o implcitas); (b) la legislacin, u (c) otra causa de tipo legal. Una obligacin asumida es aqulla que se deriva de las actuaciones de la propia empresa, en las que:

(a) debido a un patrn establecido de comportamiento en el pasado, a polticas empresariales que son de dominio pblico o a una declaracin efectuada de forma suficientemente concreta, la entidad haya puesto de manifiesto ante terceros que est dispuesta a aceptar cierto tipo de responsabilidades, y (b) como consecuencia de lo anterior, la empresa haya creado una expectativa vlida, ante aqullos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades. Un pasivo contingente es: (a) una obligacin posible, surgida a raz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada slo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la empresa, o bien (b) una obligacin presente, surgida a raz de sucesos pasados, que no se ha reconocido contablemente porque: (i) no es probable que la empresa tenga que satisfacerla, desprendindose de recursos que incorporen beneficios econmicos, o bien (ii) el importe de la obligacin no puede ser medido con la suficiente fiabilidad. Un activo contingente es un activo de naturaleza posible, surgido a raz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada slo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la empresa. Un contrato de carcter oneroso es todo aquel contrato en el cual los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlleva, exceden a los beneficios econmicos que se esperan recibir del mismo. Una reestructuracin es un programa de actuacin, planificado y controlado por la gerencia de la empresa, cuyo efecto es un cambio significativo: (a) en el alcance de la actividad llevada a cabo por la empresa, o (b) en la manera de llevar la gestin de su actividad. Comparacin de las provisiones con otros pasivos 11. Las provisiones pueden distinguirse de otros pasivos, tales como los acreedores comerciales y otras obligaciones acumuladas (o devengadas) que son objeto de estimacin, por la existencia de incertidumbre acerca del momento del

vencimiento o de la cuanta de los desembolsos futuros necesarios para proceder a su cancelacin. En contraste con las provisiones: (a) Los acreedores comerciales son cuentas a pagar por bienes o servicios que han sido suministrados o recibidos por la empresa, y adems han sido objeto de facturacin o acuerdo formal con el proveedor, y (b) Las obligaciones acumuladas (devengadas) son cuentas a pagar por el suministro o recepcin de bienes o servicios que no han sido pagados, facturados o acordados formalmente con el proveedor, e incluyen las partidas que se deben a los empleados (por ejemplo a causa de las partes proporcionales de las vacaciones retribuidas acumuladas hasta el momento del cierre). Aunque a veces sea necesario estimar el importe o el vencimiento de las obligaciones acumuladas (o devengadas), la incertidumbre asociada a las mismas es, por lo general, mucho menor que en el caso de las provisiones. Las obligaciones acumuladas (o devengadas) se presentan, con frecuencia, integrando la partida correspondiente a los acreedores comerciales y otras cuentas por pagar, mientras que las provisiones se presentan de forma separada. Relaciones entre provisiones y pasivos de carcter contingente 12. En una acepcin general, todas las provisiones son de naturaleza contingente, puesto que existe incertidumbre sobre el momento del vencimiento o sobre el importe correspondiente. Sin embargo, en esta Norma, el trmino "contingente" se utiliza para designar activos y pasivos que no han sido objeto de reconocimiento en los estados financieros, porque su existencia quedar confirmada solamente tras la ocurrencia, o en su caso la no ocurrencia, de uno o ms sucesos futuros inciertos que no estn enteramente bajo el control de la empresa. Por otra parte, la denominacin "pasivo contingente" se utiliza para designar a los pasivos que no cumplen los criterios necesarios para su reconocimiento. 13. Esta Norma distingue entre: (a) provisiones: que ya han sido objeto de reconocimiento como pasivos (suponiendo que su cuanta haya podido ser estimada de forma fiable) porque representan obligaciones presentes y es probable que, para satisfacerlas, la empresa tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios econmicos, y (b) pasivos contingentes: los cuales no han sido objeto de reconocimiento como pasivos porque son: (i) obligaciones posibles, en la medida que todava se tiene que confirmar si la empresa tiene una obligacin presente que puede suponerle una salida de recursos que incorporen beneficios econmicos, o bien

(ii) obligaciones presentes que no cumplen los criterios de reconocimiento de esta Norma (ya sea porque no es probable que, para su cancelacin, se produzca una salida de recursos que incorporen beneficios econmicos, ya sea porque no pueda hacerse una estimacin suficientemente fiable de la cuanta de la obligacin). Reconocimiento Provisiones 14. Debe reconocerse una provisin cuando se den las siguientes condiciones: (a) la empresa tiene una obligacin presente (ya sea legal o asumida) como resultado de un suceso pasado ; (b) es probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos, que incorporen beneficios econmicos para cancelar tal obligacin, y (c) puede hacerse una estimacin fiable del importe de la obligacin. De no cumplirse las tres condiciones indicadas, la empresa no debe reconocer la provisin. Obligacin presente 15. En algunos casos raros no queda claro si existe o no una obligacin en el momento presente. En tales circunstancias, se considera que un suceso ocurrido en el pasado ha dado origen a una obligacin presente si, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, existe una probabilidad mayor de que se haya incurrido en la obligacin, en la fecha del balance de situacin general, que de lo contrario. 16. En casi todos los casos quedar claro si el suceso, ocurrido en el pasado, ha producido o no el nacimiento de la obligacin presente. En algunos casos raros, por ejemplo cuando estn en curso procesos judiciales, puede estar en duda la ocurrencia o no de ciertos sucesos, o si de tales sucesos se deriva la existencia de una obligacin en el momento presente. En tales circunstancias, la empresa proceder a determinar la existencia o no de la obligacin presente, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, entre la que se podr incluir, por ejemplo, la opinin de expertos. La evidencia a considerar incluye, asimismo, cualquier tipo de informacin adicional derivada de sucesos ocurridos tras el cierre del balance de situacin general. A partir de esa evidencia: (a) la empresa reconocer una provisin (suponiendo que se cumplan las condiciones para su reconocimiento) siempre que la probabilidad de existencia de la obligacin presente, en la fecha del balance de situacin general, sea mayor que la probabilidad de no existencia, e

(b) informar en las notas de la existencia de un pasivo contingente, siempre que la probabilidad de que exista la obligacin presente sea menor que la probabilidad de que no exista, salvo en el caso de que sea remota la posibilidad de que tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios econmicos (vase el prrafo 86). Suceso pasado 17. El suceso pasado del que se deriva la obligacin se denomina suceso que da origen a la obligacin. Para que un suceso sea de esta naturaleza, es preciso que la empresa no tenga, como consecuencia del mismo, otra alternativa ms realista que atender al pago de la obligacin creada por tal suceso. Este ser el caso slo si: (a) el pago de la obligacin viene exigido por ley, o bien (b) al tratarse de una obligacin asumida, cuando el suceso (que muy bien puede ser una actuacin de la propia empresa) haya creado una expectativa vlida ante aqullos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades. 18. Los estados financieros se refieren a la situacin financiera de la empresa al final del periodo sobre el cual se informa, y no a su posible situacin en el futuro. Por esta razn, no se pueden reconocer provisiones para gastos en los que sea necesario incurrir para funcionar en el futuro. Las nicas obligaciones reconocidas en el balance de situacin general de la empresa sern aqullas que existen ya en la fecha del balance de situacin general. 19. Se reconocern como provisiones slo aquellas obligaciones, surgidas a raz de sucesos pasados, cuya existencia sea independiente de las acciones futuras de la empresa (es decir, de la gestin futura de la entidad). Ejemplos de tales obligaciones son las multas medioambientales o los costos de reparacin de los daos medioambientales causados en contra de la ley, puesto que tanto en uno como en otro caso, y para pagar los compromisos correspondientes, se derivarn para la empresa salidas de recursos que incorporan beneficios econmicos, con independencia de las actuaciones futuras que sta lleve a cabo. De forma similar la empresa tendr que reconocer los costos por el abandono de una instalacin de extraccin de petrleo o de una central nuclear, siempre que est obligada a restaurar los daos ya ocasionados por su funcionamiento. En contraste con lo anterior, y por causas de tipo comercial o exigencias legales, la empresa puede desear o necesitar la realizacin de desembolsos por gastos para operar de una manera determinada en el futuro (un ejemplo es la colocacin de filtros de humos en una determinada fbrica). Puesto que la empresa puede evitar tales desembolsos futuros mediante actuaciones futuras, por ejemplo cambiando la forma de llevar a cabo la fabricacin, no existe una obligacin presente de realizar esos desembolsos, y por tanto no reconocer provisin alguna para los mismos. 20. Una obligacin reconocida como pasivo implica, en todos los casos, la existencia de un tercero con el que se ha contrado la misma, y al que se le debe satisfacer el importe. No obstante, no es preciso conocer la identidad del tercero al

que se le debe pagar, puesto que la obligacin puede muy bien ser incluso con el pblico en general. Puesto que la obligacin siempre implica un compromiso contrado con un tercero, cualquier decisin de la direccin o del rgano de administracin de la empresa, no dar lugar a una obligacin asumida, en la fecha del balance de situacin general, a menos que tal decisin haya sido comunicada antes de esa fecha, a los afectados, de una manera suficientemente explcita como para crear una expectativa vlida ante aqullos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades. 21. Un suceso que no haya dado lugar al nacimiento inmediato de una obligacin, puede hacerlo en una fecha posterior, por causa de los cambios legales o por actuaciones de la empresa (por ejemplo, una declaracin pblica suficientemente concreta) que den lugar a obligaciones o compromisos asumidos. Por ejemplo, cuando se ha causado un dao ambiental, puede no haber obligacin de afrontar las consecuencias. Sin embargo, la aparicin de una ley nueva puede ser el suceso del que se derive la obligacin, as como tambin lo puede ser el que la empresa acepte, pblicamente, su responsabilidad de reparar el dao causado, de forma que aparezca una obligacin asumida de afrontar las consecuencias producidas. 22. En el caso de leyes cuyos extremos todava se estn discutiendo, las obligaciones para la empresa slo aparecern cuando sea prcticamente seguro que la redaccin final tendr unas consecuencias iguales a las del proyecto conocido. Para los propsitos perseguidos en esta Norma, tal obligacin se tratar como si fuera una obligacin de tipo legal. Debido a las diferentes circunstancias que rodean la discusin de una ley, puede ser imposible sealar un nico suceso que pueda hacer prcticamente segura la redaccin final que tome la misma. En muchos casos ser imposible tener la completa seguridad sobre la redaccin de una ley hasta el mismo momento en que haya sido aprobada. Salida probable de recursos que incorporen beneficios econmicos 23. Para reconocer un pasivo no slo debe existir la obligacin presente, sino tambin la probabilidad de que haya una salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos, para cancelar tal obligacin. Para los propsitos de esta Norma , la salida de recursos u otro suceso cualquiera se considerar probable siempre que haya mayor posibilidad de que se presente que de lo contrario, es decir, que la probabilidad de que un evento pueda ocurrir sea mayor que la probabilidad de que no se presente en el futuro. Cuando no sea probable que exista la obligacin, la empresa proceder a informar, por medio de notas, sobre el pasivo contingente, salvo que la posibilidad de que haya una salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos, se considere remota. 24. Cuando exista un gran nmero o una cantidad grande de obligaciones similares (por ejemplo, garantas de productos o contratos similares), la probabilidad de que se produzca una salida de recursos, para su cancelacin, se determinar considerando el tipo de obligacin en su conjunto. Aunque la posibilidad de una salida de recursos sea pequea para una determinada partida o tipo de producto en particular, puede muy bien ser probable una salida de recursos para cancelar el tipo de obligacin en su conjunto. Si tal es el caso, se proceder a

reconocer la provisin (siempre que se cumplan los dems criterios para el reconocimiento). Estimacin fiable del importe de la obligacin 25. La utilizacin de estimaciones es una parte esencial de la preparacin de los estados financieros, y su existencia no perjudica de ningn modo la fiabilidad que stos deben tener. Esto es especialmente cierto en el caso de las provisiones, que son ms inciertas por su naturaleza que el resto de las partidas del balance de situacin general. Excepto en casos extremadamente raros, la empresa ser capaz de determinar un conjunto de desenlaces posibles de la situacin incierta, y podr por tanto realizar una estimacin, para el importe de la obligacin, lo suficientemente fiable como para ser utilizado en el reconocimiento de la provisin. 26. En el caso extremadamente raro de que no se pueda hacer ninguna estimacin fiable, se estar ante un pasivo que no puede ser objeto de reconocimiento. La informacin a revelar sobre tal pasivo contingente se har por medio de las correspondientes notas (vase el prrafo 86). Pasivos contingentes 27. La empresa no debe proceder al reconocimiento de ningn pasivo contingente, entendiendo como tales los definidos en el prrafo 10 anterior. 28. Con independencia de no hacer constar el pasivo contingente en el balance de situacin general, ni reflejar su aparicin en el estado de resultados, la empresa informar en notas, de la forma en que se exige en el prrafo 86, acerca su existencia, salvo en el caso de que la posibilidad de tener una salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos, se considere remota. 29. Cuando la empresa sea responsable, de forma conjunta y solidaria, en relacin con una determinada obligacin, la parte de la deuda que se espera que cubran los dems responsables se tratar como un pasivo contingente. La empresa, en este caso, proceder a reconocer una provisin por la parte de la obligacin para la que sea probable una salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos futuros, salvo en la extremadamente rara circunstancia de que no se pueda hacer una estimacin fiable de tal importe. 30. Los pasivos contingentes pueden evolucionar de manera diferente a la inicialmente esperada. Por tanto, sern objeto de reconsideracin continuamente, con el fin de determinar si se ha convertido en probable la eventualidad de salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos futuros. Si se estimara probable, para una partida tratada anteriormente como pasivo contingente, la salida de tales recursos econmicos en el futuro, se reconocera la correspondiente provisin en los estados financieros del periodo en el que ha ocurrido el cambio en la probabilidad de ocurrencia (salvo en la extremadamente rara circunstancia de que no se pueda hacer una estimacin fiable de tal importe). Activos contingentes

31. La empresa no debe proceder a reconocer ningn activo contingente. 32. Normalmente, los activos contingentes surgen por sucesos inesperados o no planificados, de los cuales nace la posibilidad de una entrada de beneficios econmicos en la empresa. Un ejemplo puede ser la reclamacin que la empresa est llevando a cabo a travs de un proceso judicial, cuyo desenlace es incierto. 33. Los activos contingentes no son objeto de reconocimiento en los estados financieros, puesto que ello podra significar el reconocimiento de un ingreso que quiz no sea nunca objeto de realizacin. No obstante, cuando la realizacin del ingreso sea prcticamente cierta, el activo correspondiente no es de carcter contingente, y por tanto es apropiado proceder a reconocerlo. 34. En el caso de que sea probable la entrada de beneficios econmicos a la empresa, por causa de la existencia de activos contingentes, se informar de los mismos en las notas a los estados financieros, de la forma que se exige en el prrafo 89. 35. Los activos contingentes han de ser objeto de evaluacin de forma continuada, con el fin de asegurar que su evolucin se refleja apropiadamente en los estados financieros. En el caso de que la entrada de beneficios econmicos a la empresa pase a ser prcticamente cierta, se proceder al reconocimiento del ingreso y del activo en los estados financieros del periodo en el que dicho cambio haya tenido lugar. Si la entrada de beneficios econmicos se ha convertido en probable, la empresa informar en notas sobre el correspondiente activo contingente (vase el prrafo 89). Medicin Mejor estimacin 36. El importe reconocido como provisin debe ser la mejor estimacin, en la fecha del balance de situacin general, del desembolso necesario para cancelar la obligacin presente. 37. La mejor estimacin del desembolso necesario para cancelar la obligacin presente vendr constituida por el importe, evaluado de forma racional, que la empresa tendra que pagar para cancelar la obligacin en la fecha del balance, o para transferirla a un tercero en esa fecha. Con frecuencia es imposible, o bien prohibitivo por caro, proceder a pagar o a transferir el importe de la obligacin en la fecha del balance de situacin general. No obstante, la estimacin del importe que la empresa vaya a necesitar, para hacer el pago o la transferencia citados, proporcionar la mejor evaluacin del desembolso necesario para cancelar la obligacin presente en la fecha del balance de situacin general. 38. Las estimaciones de cada uno de los desenlaces posibles, as como de su efecto financiero, se determinarn por el juicio de la gerencia de la empresa, complementado por la experiencia que se tenga en operaciones similares y, en algunos casos, por informes de expertos. La evidencia a considerar tambin incluye cualquier dato suministrado por sucesos ocurridos tras la fecha de cierre de los estados financieros. 39. Las incertidumbres que rodean al importe a reconocer como provisin se tratan de diferentes formas, atendiendo a las circunstancias particulares de cada

caso. En el caso de que la provisin, que se est midiendo, se refiera a una poblacin importante de casos individuales, la obligacin presente se estimar promediando todos los posibles desenlaces por sus probabilidades asociadas. El nombre de este mtodo estadstico es el de "valor esperado". La provisin, por tanto, ser diferente dependiendo de si la probabilidad de que se presente una prdida es, por ejemplo, del 60 por ciento o del 90 por ciento. En el caso de que el rango de desenlaces posibles sea un continuo, y cada punto del mismo tenga la misma probabilidad que otro, se utilizar el valor medio del intervalo. Ejemplo La empresa vende sus productos con garanta, de forma que los consumidores tienen cubierto el costo de las reparaciones de cualquier defecto de manufactura que pueda aparecer, hasta seis meses despus de la compra. Si se detectaran defectos menores en todos los productos vendidos, los costos de reparacin de todos ellos ascenderan a 1 milln. En el caso de que se detectaran defectos importantes en todos los productos vendidos, los costos correspondientes de reparacin ascenderan a 4 millones. La experiencia de la empresa en el pasado, junto con las expectativas futuras, indican que, para el ao prximo, no aparecern defectos en el 75 por ciento de los artculos, se detectarn defectos menores en el 20 por ciento y en el restante 5 por ciento aparecern defectos importantes. De acuerdo con el prrafo 24, la empresa habr de evaluar la salida probable de recursos para cubrir la garanta del conjunto de los artculos. El valor esperado del costo de las reparaciones ser: (75% de cero) + (20% de 1 milln) + (5% de 4 millones) = 400.000 40. Cuando se est evaluando una obligacin aislada, la mejor estimacin de la deuda puede venir constituida por el desenlace individual que resulte ms probable. No obstante, tambin en este caso la empresa considerar otros desenlaces posibles. En el caso de que los otros desenlaces posibles sean, o bien mucho ms caros, o mucho ms baratos que el desenlace ms probable, la mejor estimacin puede ser por una cuanta mayor o menor, respectivamente, que la correspondiente a ste. Por ejemplo, si la empresa ha de corregir un defecto importante en una planta industrial de gran dimensin, construida para un determinado cliente, y el costo de conseguir la reparacin del defecto al primer intento, que es el desenlace ms probable, es de 1.000, dotar una provisin de mayor cuanta para contemplar la posibilidad de que fueran necesarios intentos adicionales, siempre que la probabilidad de tener que realizarlos fuera significativa. 41. La provisin se mide antes de impuestos, puesto que sus consecuencias fiscales, as como los cambios que pueda sufrir el valor de la misma, se tratan en la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias Riesgo e incertidumbres 42. Para realizar la mejor estimacin de la provisin, deben ser tenidos en cuenta los riesgos e incertidumbres que, inevitablemente, rodean a la mayora de los sucesos y las circunstancias concurrentes a la valoracin de la misma.

43. Con el trmino riesgo se describe la variabilidad en los desenlaces posibles. Un ajuste por la existencia de riesgo puede aumentar el importe por el que se mide una obligacin. Ser preciso tener precaucin, al realizar juicios valorativos en condiciones de incertidumbre, de manera que no sobrevaloren los activos o los ingresos, y que no se infravaloren los pasivos o los gastos. No obstante, la incertidumbre no es una justificacin para la creacin de provisiones excesivas, o para la sobrevaloracin deliberada de los pasivos. Por ejemplo, si el costo estimado de un desenlace particularmente adverso se evala de forma prudente, entonces tal desenlace, de forma deliberada, se trata como ms probable que lo que efectivamente es. Es preciso tener cuidado para evitar la duplicacin de los ajustes por riesgo e incertidumbre, con la consiguiente sobrevaloracin del importe de la provisin. 44. La informacin adicional acerca de las incertidumbres, que guardan relacin con el importe final del desembolso, se realizar de acuerdo con lo establecido en el prrafo 85 (b). Valor presente 45. Cuando resulte importante el efecto financiero producido por el descuento, el importe de la provisin debe ser el valor presente de los desembolsos que se espera sean necesarios para cancelar la obligacin. 46. Debido al valor temporal del dinero, una provisin que se refiere a salidas de efectivo cercanas a la fecha de cierre, resulta ms onerosa para la empresa que otra referida a salidas por igual importe pero fechas ms lejanas. El importe de las provisiones, por tanto, ser objeto de descuento cuando el efecto de hacerlo resulte significativo. 47. La tasa o tasas de descuento deben ser consideradas antes de impuestos, y deben reflejar las evaluaciones correspondientes al valor temporal del dinero que el mercado est haciendo en la fecha del balance de situacin general, as como el riesgo especfico del pasivo correspondiente. La tasa o tasas de descuento no deben reflejar los riesgos que hayan sido ya objeto de ajuste, al hacer las estimaciones de los flujos de efectivo futuros relacionados con la provisin. Sucesos futuros 48. Los sucesos futuros, que puedan afectar a la cuanta necesaria para cancelar la obligacin, deben ser objeto de reflejo en la evaluacin de la misma, siempre que haya una evidencia objetiva suficiente de que puedan aparecer efectivamente. 49. Las expectativas sobre sucesos futuros pueden ser particularmente importantes en la medicin de las provisiones. Por ejemplo, la empresa puede creer que el costo de limpiar un determinado emplazamiento industrial, al final de su vida til, puede quedar reducido gracias a futuros cambios en la tecnologa. El importe que se reconozca como provisin habr de reflejar una expectativa razonable de observadores objetivos y tcnicamente cualificados, teniendo en cuenta toda la experiencia disponible sobre la tecnologa que ser posible utilizar en el momento de proceder a la limpieza. De esta forma, resultar apropiado incluir, por ejemplo, las reducciones de costo relacionadas con el aumento de

experiencia asociada con la aplicacin de la tecnologa actual, o el costo esperado de aplicar la tecnologa actual en operaciones mayores o ms complejas que se han llevado a cabo previamente. No obstante, la empresa no anticipar el desarrollo de una tecnologa completamente nueva de limpieza, al hacer las estimaciones, a menos que ello est apoyado por una evidencia suficientemente objetiva. 50. El efecto de la posible nueva legislacin ser tomado en cuenta, al medir las obligaciones ya existentes, cuando haya suficiente evidencia objetiva de que la normativa conocida ser la que se apruebe sin prcticamente ningn cambio. La variedad de circunstancias que surgen en la prctica hacen imposible especificar un solo suceso que, en todos los casos, produzca la evidencia objetiva suficiente. Por otra parte, la evidencia es necesaria tanto en lo que la legislacin vaya a exigir, como en que ser prcticamente seguro que se aprobar e implementar siguiendo los procedimientos ordinarios. En muchos casos, no existir evidencia objetiva suficiente hasta el momento en que se haya promulgado la legislacin. Desapropiaciones esperadas de activos 51. Las ganancias esperadas por la desapropiacin de activos no deben ser tenidas en cuenta al evaluar el importe de la provisin. 52. Las ganancias esperadas por la desapropiacin de activos no se tomarn en cuenta, al medir el importe de la provisin, incluso en el caso de que la desapropiacin en cuestin est ligada estrechamente al suceso que ha hecho surgir la provisin. Por el contrario, la empresa reconocer las ganancias de la desapropiacin esperada de activos en el momento que se especifica en la Norma Internacional de Contabilidad que se refiera al tipo de activo en cuestin. Reembolsos 53. En el caso de que la empresa espere que una parte o la totalidad del desembolso necesario para liquidar la provisin le sea reembolsado por un tercero, tal reembolso ser objeto de reconocimiento cuando, y slo cuando, sea prcticamente segura su recepcin si la empresa cancela la obligacin objeto de la provisin. El reembolso, en tal caso, debe ser tratado como un activo independiente. El importe reconocido para el activo no debe exceder al importe de la provisin. 54. En el estado de resultados, el gasto relacionado con la provisin puede ser objeto de presentacin como una partida neta del importe reconocido como reembolso a recibir. 55. En ciertas ocasiones, la empresa puede considerar el hecho de que un tercero se har cargo de la totalidad, o una parte, del desembolso requerido para liquidar una provisin (por ejemplo, a travs de la existencia de contratos de seguro, de clusulas de indemnizacin o de garantas de proveedores). El tercero en cuestin puede, o bien reembolsar los importes ya pagados por la empresa, o bien pagar tales cantidades directamente. 56. En muchos casos, la empresa responder de la totalidad del importe en cuestin, de forma que tendr que liquidarlo por entero si el tercero no paga por

cualquier razn. En tal situacin, la provisin se reconocer por el importe total, y se proceder a reconocer separadamente un activo por el reembolso esperado, cuando sea prcticamente seguro que se vaya a recibir si la empresa hace frente al pasivo recogido en la provisin. 57. En algunos casos, la empresa puede no tener que responder de los pagos en cuestin si el tercero responsable deja de realizar el desembolso. En tal caso, la empresa no tendr responsabilidad por tales pagos, y por tanto no se incluirn en el clculo de la provisin. 58. Como se ha resaltado en el prrafo 29, una obligacin por la que la empresa es responsable de forma conjunta y solidaria, ser un pasivo de tipo contingente, por la parte y en la medida que se espere sea liquidado por los terceros en cuestin. Cambios en el valor de las provisiones 59. Las provisiones deben ser objeto de revisin en cada fecha de balance de situacin general, y ajustadas en su caso para reflejar la mejor estimacin existente en ese momento. En el caso de que no sea ya probable la salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos, para cancelar la obligacin correspondiente, se proceder a liquidar o revertir la provisin. 60. Cuando se haya usado el descuento para determinar el importe de la provisin, el valor en libros de la misma aumentar en cada periodo para reflejar el paso del tiempo. Tal incremento se reconocer como un gasto por intereses. Aplicacin de las provisiones 61. Cada provisin deber ser utilizada slo para afrontar los desembolsos para los cuales fue originalmente reconocida. 62. Slo se aplicar la provisin para cubrir los desembolsos relacionados originalmente con su dotacin. El hecho de realizar desembolsos contra una provisin que fue, en su origen, dotada para propsitos diferentes, producira el efecto de encubrir el impacto de dos sucesos distintos. Aplicacin de las reglas de reconocimiento y medicin Prdidas futuras derivadas de las operaciones 63. No deben reconocerse provisiones por prdidas futuras derivadas de las operaciones. 64. Las prdidas futuras derivadas de las operaciones no cumplen las condiciones de la definicin de pasivo, dada en el prrafo 10, ni tampoco los criterios generales para el reconocimiento de las provisiones, dados en el prrafo 14. 65. Las expectativas de prdidas futuras derivadas de las actividades ordinarias pueden ser indicativas de que ciertos activos de la operacin han sufrido un deterioro del valor. La empresa deber realizar la comprobacin pertinente del deterioro del valor, segn establece la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos.

Contratos de carcter oneroso 66. Si la empresa tiene un contrato de carcter oneroso, las obligaciones presentes que se deriven del mismo deben ser reconocidas y medidas, en los estados financieros, como provisiones. 67. Muchos contratos (por ejemplo, algunas rdenes rutinarias de compra) pueden ser revocados sin pagar ninguna compensacin a la otra parte, y por tanto no producirn obligacin alguna. Otros contratos establecen tanto derechos como obligaciones para cada una de las partes contratantes. Cuando ciertas circunstancias convierten en onerosos a tales contratos, los mismos caen dentro del alcance de esta Norma, y se reconocern las obligaciones que pudieran existir. Los contratos pendientes de ejecucin, que no sean de carcter oneroso, caen fuera del alcance de la Norma. 68. En esta Norma se define un contrato de carcter oneroso como aqul en el que los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlleva, exceden a los beneficios econmicos que se esperan recibir del mismo. Los costos inevitables del contrato reflejarn los menores costos netos por resolver el mismo, o lo que es igual, el importe menor entre el costo de cumplir sus clusulas y la cuanta de las compensaciones o multas que se deriven de su incumplimiento. 69. Antes de proceder a dotar una provisin independiente por causa de un contrato de carcter oneroso, la empresa reconocer cualesquiera prdidas por deterioro del valor que correspondan a los activos dedicados a cumplir las obligaciones derivadas del contrato (vase la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos). Reestructuracin 70. Los siguientes ejemplos recogen sucesos que pueden caber dentro de la definicin de reestructuracin: (a) venta o liquidacin de una lnea de actividad; (b) la clausura de un emplazamiento de la empresa en un pas o regin, o bien la reubicacin de las actividades que se ejercan en un pas o regin a otros distintos; (c) los cambios en la estructura de la gerencia, como por ejemplo la eliminacin de un nivel o escala de directivos empresariales, y (d) las reorganizaciones importantes, que tienen un efecto significativo sobre la naturaleza y enfoque de las actividades de la empresa. 71. Se reconocer una provisin por costos de reestructuracin, slo cuando se cumplan las condiciones generales de reconocimiento de provisiones establecidas en el prrafo 14. En los prrafos 72 a83 se determina cmo aplicar los criterios generales de reconocimiento al caso de las reestructuraciones.

72. Surge, para la empresa, una obligacin asumida, por causa de una reestructuracin, slo cuando: (a) tiene un plan formal y detallado para proceder a la reestructuracin, en el que se identifican, al menos: (i) las actividades empresariales, o la parte de las mismas, implicadas; (ii) las principales ubicaciones afectadas; (iii) la ubicacin, funcin y nmero aproximado de los empleados que sern indemnizados tras prescindir de sus servicios; (iv) los desembolsos que se llevarn a cabo, y (v) las fechas en las que el plan ser implementado; y adems (b) ha producido una expectativa vlida entre los afectados, en el sentido de que la reestructuracin se llevar a cabo, ya sea por haber comenzando a implementar el plan o por haber anunciado sus principales caractersticas a los mismos. 73. La evidencia de que la empresa ha comenzado a llevar a cabo el plan de reestructuracin podra venir dada, por ejemplo, por un plan de desmantelamiento de las instalaciones o de venta de los activos correspondientes, y tambin por el anuncio pblico de las principales caractersticas del plan. El anuncio pblico del plan detallado de reestructuracin constituir una obligacin asumida para reestructurar, slo si se hace de tal manera y con suficiente detalle (es decir, dando a conocer las principales caractersticas del mismo), que sea capaz de producir expectativas vlidas entre los terceros implicados, esto es, entre los clientes, proveedores y empleados (o sus representantes), sobre el hecho de que la empresa va a llevar efectivamente a cabo la reestructuracin. 74. Para que el plan sea suficiente como para dar lugar a una obligacin asumida por la entidad, al comunicrselo a los que resulten afectados por l, es necesario que su implantacin est planeada para dar comienzo en cuanto sea posible, y adems que el calendario de actuaciones haga improbable cualquier cambio significativo sobre lo inicialmente previsto. Si, por el contrario, se espera que transcurra un largo periodo de tiempo antes de que la reestructuracin comience, o bien que la reestructuracin requiera un intervalo de tiempo no razonable por dilatado, es improbable que el plan produzca expectativas vlidas, entre los terceros afectados, sobre el hecho de que la empresa est comprometida en una reestructuracin, puesto que el calendario de actuaciones da a la entidad oportunidades para cambiar sus planes iniciales. 75. Si la decisin de reestructuracin ha sido tomada, por la gerencia o el rgano de administracin de la empresa, antes de la fecha del balance de situacin general, no dar lugar a la existencia de una obligacin asumida, a menos que la citada empresa, para ese momento, haya:

(a) empezado a implementar el plan de reestructuracin, o bien (b) anunciado las principales caractersticas del plan de reestructuracin, a todos los que vayan a resultar afectados por el mismo, de una manera suficientemente concreta como para producir, en los mismos, expectativas vlidas en el sentido de que la empresa va a llevar a cabo la reestructuracin. En algunos casos, la empresa comienza a implementar el plan de reestructuracin, o procede a anunciar sus principales caractersticas a los afectados por el mismo, despus de la fecha del balance de situacin general. En tal caso puede ser obligatoria la informacin complementaria al respecto, segn lo establecido por la NIC 10, Contingencias y Hechos Ocurridos despus de la Fecha del Balance, siempre y cuando sea de tal importancia la reestructuracin que la falta de informacin pueda afectar a la capacidad de los usuarios de los estados financieros para realizar las evaluaciones apropiadas para tomar decisiones. 76. Una obligacin asumida no se genera slo por la decisin tomada por la gerencia de la empresa, no obstante puede surgir de otros sucesos anteriores asociados con tal decisin. Por ejemplo, las negociaciones con los representantes de los empleados para discutir las indemnizaciones por despido colectivo, o con posibles compradores para la venta de las instalaciones que constituyen una operacin, pueden haber producido acuerdos firmes que para su efectividad necesiten slo la aprobacin correspondiente del rgano de administracin. Una vez que se ha conseguido esta aprobacin, y ha sido comunicada a los terceros implicados, la empresa tiene una obligacin asumida para reestructurar, siempre y cuando se cumplan las condiciones del prrafo 72. 77. En algunos pases, la decisin ltima de la reestructuracin descansa en un rgano o junta entre cuyos miembros se incluyen representantes de intereses distintos de los que corresponden a la gerencia (por ejemplo, de empleados), o bien es preciso informar convenientemente a tales representantes antes de que el rgano de administracin tome la decisin. En tanto en cuanto la decisin tomada por este rgano implica la comunicacin a los anteriores representantes, puede dar lugar a una obligacin asumida para reestructurar. 78. No surge ningn tipo de obligacin para la empresa por causa de la desapropiacin de una de sus operaciones, hasta que la empresa se ha comprometido en vender, es decir, hasta que exista un compromiso firme de venta. 79. Incluso en el caso de que la empresa haya tomado la decisin de vender una determinada operacin, y haya anunciado pblicamente su decisin, no estar comprometida a la venta hasta que haya identificado al comprador y exista un compromiso firme con l. Hasta el momento en que se produzca tal compromiso firme, la empresa puede cambiar sus intenciones iniciales, y por otra parte tendr que tomar otro curso de accin si no puede encontrar un comprador que le ofrezca condiciones aceptables. Cuando se contempla la venta de una operacin, como una parte de la reestructuracin, se comprobar, en primer lugar, el posible deterioro del valor de los activos pertenecientes a la misma, atendiendo a lo establecido en la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. En este caso hay que tener en cuenta que, al ser la venta slo una parte de la reestructuracin, podra

aparecer una obligacin asumida por otros aspectos de la reestructuracin antes de que existiera un compromiso firme de venta. 80. La provisin por reestructuracin debe incluir slo los desembolsos que surjan directamente de la reestructuracin, que son aquellos que de forma simultnea estn: (a) necesariamente impuestos por la reestructuracin, y (b) no asociados con las actividades que continan en la empresa. 81. Una provisin por reestructuracin no incluye costos tales como los de: (a) formacin o reubicacin del personal que permanezca dentro de la empresa; (b) comercializacin o publicidad, e (c) inversin en nuevos sistemas informticos o redes de distribucin. Tales desembolsos tienen relacin con la gestin futura de la actividad, y por tanto no son pasivos derivados de la reestructuracin en la fecha del balance de situacin general. Tales gastos o inversiones se tratarn, contablemente, de la misma manera que si se produjeran con independencia de la reestructuracin. 82. Las prdidas identificables, derivadas de la operacin de las actividades afectadas por la reestructuracin, no se incluirn en el importe de la provisin, salvo que estn relacionadas con un contrato de carcter oneroso, tal y como se define en el prrafo 10. 83. Como se exige en el prrafo 51, las posibles ganancias derivadas de la venta de activos no se tendrn en consideracin al medir el importe de la provisin por reestructuracin, incluso aunque las mismas se consideren como una parte integrante de la propia reestructuracin. Informacin a revelar 84. Para cada tipo de provisin, la empresa debe informar acerca de: (a) el valor en libros al principio y al final del periodo; (b) las dotaciones efectuadas en el periodo, incluyendo tambin los incrementos en las provisiones existentes; (c) los importes utilizados (esto es, aplicados o cargados contra la provisin) en el transcurso del periodo; (d) los importes no utilizados que han sido objeto de liquidacin o reversin en el periodo, y

(e) el aumento, durante el periodo, en los saldos objeto de descuento, por causa de los intereses acumulados, as como el efecto que haya podido tener cualquier eventual cambio en la tasa de descuento. No es preciso suministrar informacin comparativa. 85. La empresa debe revelar, por cada tipo de provisin, informacin sobre los siguientes extremos: (a) Una breve descripcin de la naturaleza de la obligacin contrada, as como el calendario esperado de las salidas de beneficios econmicos, producidos por la misma. (b) Una indicacin acerca de las incertidumbres relativas al importe o al calendario de las salidas de recursos que producir la provisin. En los casos en que sea necesario para suministrar la informacin adecuada, la empresa debe revelar la informacin correspondiente a las principales hiptesis realizadas sobre los sucesos futuros a los que se refiere el prrafo 48. (c) El importe de cualquier eventual reembolso, informando adems de la cuanta de los activos que hayan sido reconocidos para recoger los eventuales reembolsos esperados. 86. A menos que la posibilidad de una eventual salida de recursos para liquidarla sea remota, la empresa debe dar, para cada tipo de pasivo contingente en la fecha del balance de situacin general, una breve descripcin de la naturaleza del mismo y, cuando fuese posible: (a) una estimacin de sus efectos financieros, medidos segn lo establecido en los prrafos 36 a 52; (b) una indicacin de las incertidumbres relacionadas con el importe o el calendario de las salidas de recursos correspondientes, y (c) la posibilidad de obtener eventuales reembolsos. 87. Para determinar qu provisiones o qu pasivos contingentes pueden agregarse en cada uno de los tipos o clases, es necesario considerar si la naturaleza de las partidas es lo suficientemente similar como para admitir una informacin comn que las abarque todas, para cumplir con los requisitos establecidos en los prrafos 85, (a) y (b), y 86, (a) y (b). De esta forma, puede resultar apropiado considerar como un slo tipo de provisin, las partidas relativas a las garantas de los diferentes productos, pero podra no resultar apropiado agrupar en un solo tipo de provisin los importes relativos a las garantas comunes y las referidas a reclamaciones judiciales. 88. Cuando nacen, de un mismo conjunto de circunstancias, una provisin y un

pasivo contingente, la empresa redactar las revelaciones complementarias exigidas por los prrafos 84 a 86, de manera que se muestren la relacin existente entre una y otro. 89. En el caso de que sea probable la entrada de beneficios econmicos, la empresa debe incluir en las notas una breve descripcin de la naturaleza de los activos contingentes correspondientes, existentes en la fecha del balance y, cuando ello sea posible, una estimacin de sus efectos financieros, medidos utilizando los principios establecidos para las provisiones en los prrafos 36 a 52. 90. Es muy importante que, la informacin que se suministre sobre los activos de carcter contingente, evite las indicaciones que puedan confundir respecto a la posibilidad de la obtencin de los ingresos correspondientes. 91. En aquellos casos en los que no se revele la informacin exigida por los prrafos 86 y 89, porque no sea posible hacerlo, este hecho debe ser revelado en las notas correspondientes. 92. En ciertos casos posibles, pero extremadamente raros en la prctica, puede esperarse que la informacin a revelar relativa a algunos de los extremos exigidos en los prrafos 84 a 89, perjudique seriamente a la posicin de la empresa, en disputas con terceros relativas a las situaciones que contemplan las provisiones, los pasivos contingentes o los activos de igual naturaleza. En tales casos, no es preciso que la empresa revele esta informacin, pero debe describir la naturaleza genrica de la disputa, junto con el hecho de que se ha omitido la informacin y las razones que han llevado a tomar tal decisin. Disposiciones transitorias 93. La empresa debe contabilizar el efecto de adoptar esta Norma, ya sea en la fecha de entrada en vigencia o con anterioridad a la misma, ajustando el saldo inicial de ganancias retenidas, en el periodo en que se decida su aplicacin contable. Se aconseja a las empresas, pero no se exige, que ajusten el saldo inicial de las ganancias retenidas correspondientes al periodo ms antiguo para el que presenten datos, reexpresando de nuevo toda la informacin comparativa ofrecida. En el caso de no reexpresar la informacin comparativa, este hecho debe ser objeto de revelacin en las notas. 94. Esta Norma exige un tratamiento distinto al establecido en la NIC 8, Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables. En efecto, la NIC 8 exige que se reexprese la informacin comparativa (tratamiento de referencia) o que se suministre informacin adicional comparativa ya reexpresada (tratamiento alternativo permitido), a menos que sea imposible hacerlo. Fecha de vigencia 95. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendr vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o despus del 1 de julio de 1999. Se aconseja anticipar su aplicacin. Si alguna empresa aplica esta Norma en periodos que comiencen antes del 1 de julio de 1999, debe dar cuenta de este hecho en la nota correspondiente.

96. Esta Norma deroga aquellas partes de la NIC 10, Contingencias y Hechos Ocurridos despus de la Fecha del Balance, que se refieran a las contingencias. Apndices Apndice A - Tablas contingentes y reembolsos Provisiones, pasivos contingentes, activos

El propsito de este Apndice es el de resumir las principales exigencias de las Normas. No forma parte de la Norma y debe entenderse en el contexto del articulado completo de la misma. Provisiones y pasivos contingentes En el caso de que, como consecuencia de sucesos pasados, pueda producirse una salida de recursos econmicos que incorporen beneficios econmicos para pagar: (a) una obligacin presente, o (b) una obligacin posible, cuya existencia ha de ser confirmada slo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la empresa. Existe una obligacin presente que probablemente exija una salida de recursos. Existe una obligacin posible, o una obligacin presente, que puede o no exigir una salida de recursos. Existe una obligacin posible, o una obligacin presente en la que se considera remota la posibilidad de salida de recursos.

Se procede a reconocer No se reconoce provisin No se reconoce provisin una provisin (prrafo 14). (prrafo 27). (prrafo 27). Se exige revelar informacin complementaria sobre la provisin (prrafos 84 y 85). Se exige revelar informacin complementaria sobre el pasivo contingente (prrafo 86). No se exige revelar informacin complementaria (prrafo 86).

Tambin aparece un pasivo contingente en el caso, extremadamente raro, de que exista una obligacin que no pueda ser reconocida en los estados financieros porque no pueda ser valorada con fiabilidad. Se exige informacin complementaria sobre este tipo de pasivo contingente. Activos contingentes Reembolsos

Para ver los cuadros seleccione la opcin "Descargar" del men superior Apndice B - rbol de decisin El propsito perseguido, con este rbol de decisin, es el de resumir los principales requisitos para el reconocimiento de provisiones y pasivos contingentes contenidas en la Norma. El rbol de decisin no es parte integrante de la Norma, y debe entenderse en el contexto del articulado completo de la misma. Para ver el grfico seleccione la opcin "Descargar" del men superior Nota: en algunos casos raros no queda claro si existe o no una obligacin en el momento presente. En tales circunstancias, se considera que un suceso ocurrido en el pasado ha dado origen a una obligacin presente si, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, existe una probabilidad mayor de que se haya incurrido en la obligacin, en la fecha del balance de situacin general, que de lo contrario (prrafo 15 de la Norma). Apndice C - Ejemplos de reconocimiento de provisiones Este Apndice no forma parte de la Norma, es meramente ilustrativo acerca de la aplicacin de la misma, con la finalidad de ayudar a clarificar su significado. Todas las empresas de los ejemplos que siguen cierran su periodo contable a 31 de diciembre. En todos los casos existe la suposicin de que puede hacerse una estimacin fiable de todas las salidas de recursos esperadas. En algunos ejemplos, las circunstancias que se describen pudieran haber producido prdidas por deterioro en el valor de algunos activos, pero este extremo particular no es objeto de tratamiento en este Apndice. Las referencias cruzadas que se indican en los ejemplos indican los prrafos de la Norma que son particularmente relevantes. El Apndice debe leerse en el contexto de la redaccin global de la Norma. En los casos donde el efecto del valor temporal del dinero es significativo, las referencias a la "mejor estimacin" se entienden efectuadas al valor presente de la partida correspondiente. Ejemplo 1: Garantas sobre productos vendidos Una empresa de manufacturas ofrece, a los compradores de su producto, garantas en el momento de realizar sus adquisiciones. En virtud de las condiciones del contrato de venta, la empresa manufacturera se compromete a subsanar, por medio de la reparacin o de la sustitucin de los productos, los defectos de fabricacin que se pongan de manifiesto en el transcurso de tres aos desde el momento de la transaccin. Segn la experiencia pasada, es probable (es decir, es ms posible su ocurrencia que lo contrario) que se presenten algunas reclamaciones en el periodo de garanta. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen

a la misma: el suceso que da origen a la obligacin es la venta del producto con garanta, la cual hace que se produzca una obligacin legal. Una salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: resulta probable para el conjunto de las garantas a los compradores (vase el prrafo 24). Conclusin: Se reconocer una provisin por el importe de la mejor estimacin de los costos de reparar o sustituir los productos vendidos antes de la fecha del balance (vanse los prrafos 14 y 24). Ejemplo 2A: Caso de legislacin, referente a terrenos contaminados, cuya aprobacin es prcticamente segura Una empresa petrolfera produce contaminacin, pero no sanea los terrenos que ha utilizado ms que cuando la legislacin del pas en el que opera obliga a ello. Un determinado pas en el cual tiene operaciones no cuenta, hasta el momento presente, con legislacin que le obligue al saneamiento de los terrenos utilizados. Sin embargo, es prcticamente seguro que, poco despus del 31 de diciembre del ao 2000, se aprobar en el pas en cuestin una ley, ahora en proyecto, que obligar a la empresa a sanear y limpiar los terrenos ya contaminados. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: el suceso que da origen a la obligacin es la contaminacin de los terrenos, a causa de la prctica seguridad de la aprobacin de la legislacin que exige su saneamiento y limpieza. Salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: Probable. Conclusin: Se reconocer la oportuna provisin, por importe de la mejor estimacin de los costos de saneamiento y limpieza de los terrenos (vanse los prrafos 14 y 22). Ejemplo 2B: Caso de una obligacin asumida para sanear terrenos contaminados Una empresa petrolera, que produce contaminacin en los terrenos que explota, opera en un pas donde no existe legislacin medioambiental. No obstante, la empresa cuenta con una bien conocida poltica medioambiental, segn la cual toma bajo su responsabilidad la limpieza de toda la contaminacin que produce su actividad. La empresa hace honor a sus compromisos. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: El suceso que ha dado origen al compromiso es la contaminacin de los terrenos, produciendo una obligacin asumida, puesto que la conducta de la empresa ha creado una expectativa vlida, ante los afectados, de que proceder al saneamiento de la contaminacin causada. Una salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: Probable. Conclusin: Se reconocer la oportuna provisin, por importe de la mejor estimacin de los costos de saneamiento y limpieza de los terrenos (vanse tanto el prrafo 10, para la definicin de obligacin asumida , como los prrafos 14 y 17). Ejemplo 3: Plataforma petrolfera marina

Una empresa explota un yacimiento marino, y la concesin que tiene para hacerlo le exige retirar la plataforma petrolfera al final del periodo de produccin y restaurar el fondo marino. El noventa por ciento de los eventuales costos tienen relacin con la retirada de la plataforma y con la restauracin de los daos causados por su instalacin, mientras que slo el diez por ciento de los citados costos se deriva de la extraccin del crudo. En la fecha del balance de situacin general, ha sido construida e instalada la plataforma, pero no se ha comenzado la extraccin de petrleo. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: Es la construccin e instalacin de la plataforma, segn las condiciones de la concesin, el suceso que produce la obligacin legal de retirarla y restaurar el fondo marino, y por tanto este es el suceso que da origen a la obligacin. A la fecha de cierre del periodo, no obstante, no hay ninguna obligacin de reparar los daos que se deriven de la extraccin del crudo. Una salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: Probable. Conclusin: Se reconocer una provisin, por importe del noventa por ciento de la mejor estimacin de los eventuales costos, que corresponde a los de retirada de la plataforma petrolfera y restauracin de los daos causados por su construccin e instalacin (vase el prrafo 14). Estos costos se sumarn al resto de los que compongan el valor en libros de la plataforma. El restante diez por ciento de los costos, que surgirn por la obtencin del crudo, se reconocern a medida que el petrleo sea extrado. Ejemplo 4: Reembolso de las ventas a voluntad del cliente Un almacn de venta al detalle tiene la poltica de reembolsar las ventas a los clientes que no estn satisfechos con ellas, incluso en los casos en los que no hay obligacin legal de hacerlo. Esta prctica de reembolso a voluntad del cliente es ampliamente conocida. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: El suceso que da origen al compromiso es la venta del producto, de la que surge la obligacin asumida, puesto que el comportamiento pasado del almacn ha dado pie a la creacin de una expectativa vlida por parte de los clientes, a los que ste reembolsa a voluntad sus compras. Salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: Probable, puesto que una determinada proporcin de los bienes se devuelven y reembolsan (vase el prrafo 24). Conclusin: Se reconocer una provisin por importe de la mejor estimacin de los costos de los reembolsos a efectuar (vanse tanto el prrafo 10, para la definicin de obligacin asumida, como los prrafos 14, 17 y 24). Ejemplo 5 A: Cierre de una divisin, que no se llevar a cabo antes de la fecha de cierre del balance de situacin general El 12 de diciembre del ao 2000, el rgano de administracin de la empresa decidi cerrar una de sus divisiones. Con anterioridad al cierre de ese periodo contable (que tuvo lugar el 31 de diciembre del ao 2000) ni se comunic la

decisin a ninguno de los afectados ni se tom ninguna otra medida para llevar a cabo la clausura decidida. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: No ha habido ningn suceso que de origen a compromisos, y por tanto no existe obligacin alguna. Conclusin: No se reconocer provisin alguna (vanse los prrafos 14 y 72). Ejemplo 5 B: Cierre de una divisin, que ha sido objeto de comunicacin o implementacin antes de la fecha de cierre del periodo El 12 de diciembre del ao 2000, el rgano de administracin tom la decisin de cerrar la divisin que fabricaba un producto en particular. El 20 de diciembre del mismo ao se acord, por parte del rgano, un plan detallado para implementar el cierre: se mandaron cartas a los clientes avisndoles de que se buscarn una fuente alternativa de suministro, a la vez que se mandaron los correspondientes avisos para el personal que prestaba sus servicios en la divisin. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: El suceso que ha dado origen a la obligacin es la comunicacin realizada a los clientes y al personal de la divisin, lo cual ha dado lugar a una obligacin asumida desde esa fecha, puesto que ha creado una expectativa vlida respecto a la clausura de la divisin y a sus efectos. Salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: Probable. Conclusin: Se reconocer una provisin a 31 de diciembre del ao 2000, por el importe de la mejor estimacin de los costos que se derivarn del cierre de la divisin (vanse los prrafos 14 y 72). Ejemplo 6: Obligacin legal de colocar filtros para el humo Segn la legislacin recin aprobada, la empresa est obligada a colocar filtros para el humo en las chimeneas de sus fbricas antes del 30 de junio del ao 2000. La empresa no ha colocado tales filtros: (a) A la fecha del balance de situacin general, el 31 de diciembre del ao 1999 Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: No hay evento alguno que de origen a la obligacin de incurrir en el costo de los filtros para el humo ni en las multas que la legislacin prevea de no colocarlos. Conclusin: No se reconocer provisin por el costo de los filtros para el humo (vanse los prrafos 14 y 17 a 19). (b) A la fecha del balance de situacin general, el 31 de diciembre del ao 2000 Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: No se ha producido todava ningn suceso que haya dado origen a una obligacin en lo que se refiere a los costos de colocar los filtros para el humo, puesto que no se ha procedido a colocarlos. No obstante, y en virtud de lo que prevea la legislacin, ha podido surgir una obligacin de pago de multas o

sanciones, puesto que se ha producido el suceso que da origen a la sancin (el incumplimiento de las Normas de funcionamiento en las fbricas). Salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: La evaluacin de la probabilidad de incurrir en multas o sanciones por el incumplimiento de las Normas de funcionamiento en las fbricas, depende de los detalles concretos de la legislacin, as como de la seriedad del rgimen de vigilancia y aplicacin de la normativa. Conclusin: No se reconocer provisin alguna por los costos de los filtros para el humo. No obstante, se ha de reconocer una provisin por importe de la mejor estimacin de las multas o sanciones, siempre que haya ms posibilidad de que sean impuestas a la empresa que de lo contrario (vanse los prrafos 14 y 17 a 19). Ejemplo 7: Actualizacin formativa del personal como consecuencia de cambios en el sistema del impuesto sobre las ganancias El gobierno ha introducido ciertos cambios en el sistema del impuesto sobre las ganancias de las empresas. Como consecuencia de tales cambios, una empresa del sector de servicios financieros puede encontrar necesario actualizar los conocimientos de una gran parte de sus empleados de las reas comercial y administrativa, para asegurarse de que se seguir observando la regulacin que atae a los servicios financieros. En la fecha del balance de situacin general, no se han llevado a cabo acciones formativas. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: No ha habido ningn suceso que de origen a compromisos (en concreto no se han producido las acciones formativas), y por tanto no existe obligacin alguna. Conclusin: No se reconocer provisin alguna (vanse los prrafos 14 y 17 a 19). Ejemplo 8: Un contrato de carcter oneroso La empresa opera, con ganancias, una fbrica que tiene alquilada mediante un acuerdo de arrendamiento operativo. Durante el mes de diciembre del ao 2000, la empresa traslada su operacin a una nueva fbrica. El arrendamiento de la vieja fbrica estar en vigencia durante los prximos cuatro aos, y no puede ser cancelado antes de esa fecha, ni la fbrica puede ser realquilada a terceros. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: El suceso en el que tiene su origen la obligacin, de tipo legal, es la firma del contrato de arrendamiento. Salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: Cuando el arrendamiento se convierte en oneroso, es probable la salida de recursos que incorporan beneficios econmicos (hasta ese momento, la empresa contabilizar el arrendamiento siguiendo las disposiciones de la NIC 17, Arrendamientos). Conclusin: Se reconocer una provisin, por importe de la mejor estimacin de

los pagos inevitables que se deriven del arrendamiento de la fbrica abandonada (vanse los prrafos 5.c, 14 y 66). Ejemplo 9: Un aval individual

En el ao 1999, la empresa A otorg un aval sobre ciertos prstamos tomados por la empresa B, cuya situacin financiera a la sazn era excelente. En el ao 2000, la posicin financiera de la empresa B se deterior, de forma que a 30 de junio de ese ao la empresa B solicit entrar en una situacin concursal. (a) A 31 de diciembre de 1999 Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: El suceso que da origen a la obligacin, de tipo legal, es la prestacin del aval. Salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: No es probable una salida de recursos a 31 de diciembre de 1999. Conclusin: No se reconocer provisin alguna (vanse los prrafos 14 y 23). El aval se presentar como un pasivo contingente, en una nota a los estados financieros, salvo que la posibilidad de que haya una salida de recursos sea remota (vase el prrafo 86). (b) A 31 de diciembre del 2000 Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: El suceso que da origen a la obligacin, de tipo legal, es la prestacin del aval. Salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: A 31 de diciembre del ao 2000 es probable una salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos, para cancelar la obligacin. Conclusin: Se reconocer una provisin, por el importe de la mejor estimacin de la obligacin (vanse los prrafos 14 y 23). Nota: Este ejemplo contempla una garanta individual. Si la empresa tiene una cartera de avales similares, puede evaluarla en su conjunto al proceder a la determinacin de la probabilidad de salida de recursos que incorporen beneficios econmicos (vase el prrafo 24). Cuando la empresa haya obtenido comisiones por los avales prestados, el importe de tales ingresos se reconocer utilizando las disposiciones de la NIC 18, Ingresos.

Ejemplo 10: Un caso judicial Tras la celebracin de una boda, en el ao 2000, murieron diez personas, posiblemente a causa de comida en malas condiciones, que haba sido elaborada con productos vendidos por la empresa. Se emprendieron reclamaciones legales contra la empresa solicitando indemnizacin por daos, cuya responsabilidad sta no aceptaba. Hasta la fecha de aprobacin de los estados financieros del ejercicio cerrado el 31 de diciembre del ao 2000, los abogados de la empresa eran de la opinin de que la entidad probablemente no sera declarada culpable, y por tanto no tendra que afrontar ninguna responsabilidad. Sin embargo, cuando la empresa estaba elaborando sus estados financieros correspondientes al periodo contable cerrado el 31 de diciembre del ao 2001, los abogados opinaban que, tras los ltimos desarrollos del proceso judicial, era probable que la empresa fuera encontrada culpable. (a) A 31 de diciembre del 2000 Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: A partir de la evidencia disponible, en la fecha de la aprobacin de los estados financieros por parte del rgano de gestin de la empresa, no existe obligacin alguna a consecuencia de sucesos pasados. Conclusin: No se reconocer provisin alguna (vanse los prrafos 15 y 16). La reclamacin ser presentada como un pasivo contingente en las notas, a menos que la probabilidad de salida de recursos se considere remota (vase el prrafo 86). (b) A 31 de diciembre del 2001 Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: A partir de la evidencia disponible, existe una obligacin presente. Una salida de recursos que incorporan beneficios econmicos: Probable. Conclusin: Se reconocer una provisin, por importe de la mejor estimacin de los costos que supondr cancelar la obligacin que surja del proceso judicial (vanse los prrafos 14 a 16). Ejemplo 11: Mantenimiento y reparaciones Algunos activos requieren, adems del mantenimiento rutinario, desembolsos sustanciales cada varios aos para importantes reacondicionamientos o reparaciones, as como sustitucin de sus principales componentes. En la NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo, se proporcionan guas para distribuir la inversin realizada en un activo, entre las partes que lo componen, en el caso de que tales

partes tengan diferentes vidas tiles o suministren beneficios econmicos con patrones diferentes. Ejemplo 11 A: Costos de renovacin, en caso de que no exista obligacin legal de hacerla Un horno cuenta con un revestimiento que necesita ser repuesto cada cinco aos, por razones tcnicas. En la fecha del balance de situacin general, el revestimiento en cuestin ha estado en uso durante los ltimos tres aos. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: No hay obligacin presente alguna. Conclusin: No se reconocer ninguna provisin (vanse los prrafos14 y 17 a 19). El costo de reemplazar el revestimiento no se reconoce porque, en la fecha del balance de situacin general, no existe ninguna obligacin de renovacin que sea independiente de las actuaciones futuras de la compaa, ya que incluso la intencin de incurrir en el costo de reemplazo del revestimiento depende de que la entidad se decida por continuar explotando el antiguo o hacer la reposicin. En lugar de reconocer una provisin, la depreciacin del revestimiento tendr en cuenta su ritmo de consumo, esto es, el costo ser distribuido entre cinco aos. Por lo tanto, los costos de reemplazar el viejo revestimiento sern capitalizados, y el consumo correspondiente a cada nueva inversin ser mostrado como un gasto por depreciacin a lo largo de los siguientes cinco aos. Ejemplo 11 B: Costos de renovacin, en el caso de que exista obligacin legal de hacerla Una determinada compaa area est obligada, por ley, a someter a revisin las aeronaves cada tres aos. Obligacin presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma: No hay obligacin presente alguna. Conclusin: No se reconocer ninguna provisin (vanse los prrafos14 y 17 a 19). El costo de revisar la aeronave no se tiene que reconocer como provisin por las mismas razones dadas respecto a los costos del revestimiento del horno, en el ejemplo 11 A, que no se reconocan por anticipado como provisin. Por tanto, ni siquiera cuando existe obligacin legal de hacer la revisin nace un pasivo, puesto que la obligacin en cuestin no es independiente de las actuaciones futuras de la empresa: la entidad puede evitar el desembolso futuro con las actuaciones correspondientes, por ejemplo vendiendo el aparato antes de que se cumpla el plazo de hacer la revisin. En lugar de reconocer provisin alguna, la amortizacin de la aeronave habr de tener en cuenta la incidencia futura de esos costos extras de mantenimiento, esto es, habr de procederse a amortizar en tres aos un costo similar al previsto para la revisin. Apndice D - Ejemplos de informacin a revelar sobre provisiones

Este Apndice tiene carcter ilustrativo y no forma parte de la Norma. El propsito del Apndice es ilustrar la aplicacin de las reglas contenidas en la misma, con la finalidad de ayudar a clarificar su significado. En primer lugar se suministran dos ejemplos de la informacin en notas exigida por el prrafo 85. Ejemplo 1 Garantas Una empresa manufacturera ofrece garantas, en el momento de la venta, para sus tres lneas de producto. Segn las condiciones de la garanta, la empresa se compromete a reparar o sustituir los artculos que no funcionen de forma satisfactoria en un periodo de dos aos desde el momento de la venta. En la fecha del balance de situacin general se ha procedido a reconocer una provisin por importe de 60.000. El anterior importe no ha sido objeto de descuento, puesto que el efecto de la actualizacin es insignificante. La informacin complementaria que se revela a travs de las notas es la siguiente: Se ha dotado una provisin de 60.000 para cubrir las reclamaciones por la garanta de los productos vendidos a lo largo de los ltimos tres periodos. Se espera aplicar la mayora de este importe en el prximo periodo para cubrir las reclamaciones que se presenten, y la totalidad del saldo ser utilizado en los prximos dos aos a partir de la fecha del balance de situacin. Ejemplo 2 Costos de desmantelamiento En el ao 2000, cierta empresa implicada en actividades con energa nuclear ha reconocido una provisin por desmantelamiento de las instalaciones por importe de 300 millones. El importe de la citada provisin ha sido estimado utilizando la hiptesis de que el desmantelamiento tendr lugar en un plazo de 60-70 aos. No obstante, cabe la posibilidad de que no tenga lugar hasta un plazo de 100-110 aos, en cuyo caso el valor presente de los costos quedara reducido de manera significativa. Se revela la siguiente informacin complementaria en las notas: Se ha dotado una provisin de 300 millones por costos de desmantelamiento. Se espera incurrir en los citados costos entre los aos 2060 y 2070, no obstante es posible que el citado desmantelamiento no tenga lugar hasta los aos 2100-2110. Si los costos se hubieran medido utilizando esta ltima expectativa, el importe de la provisin se hubiera reducido, por efecto del descuento de las cantidades, en 136 millones. El importe de la provisin ha sido estimado teniendo en cuenta la tecnologa y los precios existentes en la actualidad, y utilizando un tipo de descuento real del 2 por ciento. En segundo lugar se ofrece un ejemplo de la informacin en notas exigida por el prrafo 92, donde alguna de la informacin requerida no es suministrada porque puede esperarse que perjudique seriamente la posicin de la empresa. Ejemplo 3 Informacin no revelada por ser perjudicial para la empresa Cierta empresa est envuelta en una disputa con un competidor, el cual alega que sta ha infringido su derecho a utilizar determinadas patentes y reclama daos y

perjuicios por 100 millones. La empresa ha procedido a reconocer una provisin, por el importe de la mejor estimacin de la obligacin, pero no revela ninguno de los datos exigidos por los prrafos 84 y 85 de la Norma. Se ofrece la siguiente informacin complementaria en las notas: Est en proceso un litigio con un competidor, quien alega que la empresa ha infringido su derecho a utilizar determinadas patentes y reclama daos y perjuicios por importe de 100 millones. No se detalla la informacin exigida por la NIC 37, Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes, puesto que la revelacin de los datos correspondientes puede esperarse que perjudique seriamente el desenlace del litigio. La gerencia de la empresa es de la opinin de que la compaa podr defender con xito su posicin en el proceso. Alma Soto

Niic 28
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. Alcance Definiciones Estados Financieros Consolidados Estados Financieros Individuales del Inversionista Aplicacin del Mtodo de la Participacin Impuesto sobre las Ganancias Informacin a revelar Fecha de vigencia

Esta Norma Internacional de Contabilidad fue aprobada originalmente en 1988 y entr en vigor el 1 de enero de 1990. En el ao 1994 se procedi a reordenar los prrafos para conseguir una presentacin uniforme con el resto de las Normas Internacionales de Contabilidad. En julio de 1998 se dio una nueva redaccin a los prrafos 23 y 24, que entraron en vigor el 1 de julio de 1999. La NIC 28 fue aprobada por el Consejo del IASC en noviembre de 1988. En noviembre de 1994, el texto de la NIC 28 fue reordenado para ser presentado en el formato revisado adoptado para las Normas Internacionales de Contabilidad en 1991 (NIC 28 (reordenada en 1994)). No se introdujeron cambios sustanciales respecto al texto original aprobado. Se adapt la terminologa para ponerla al da con las prcticas actuales del IASC.

En julio de 1998, los prrafos 23 y 24 de la NIC 28 (reordenada en 1994) fueron revisados para darles una redaccin acorde con la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. El texto revisado, esto es la NIC 28 (revisada en 1998) entr en vigor en la misma fecha de vigencia de la NIC 36, esto es, para los estados financieros que cubran periodos cuyo comienzo fuera en o despus del 1 de julio de 1999, salvo cuando la NIC 36 se hubiere aplicado en algn periodo anterior. En diciembre de 1998, la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin, modific los prrafos 7, 12 y 14 de la NIC 28. En las citadas modificaciones se cambiaron las referencias a la NIC 25, Contabilizacin de las Inversiones, por otras a la NIC 39. Se ha emitido una Interpretacin SIC que tiene relacin con la NIC 28, se trata de la: SIC-3: Eliminacin de Prdidas y Ganancias no Realizadas en Transacciones con Asociadas. La parte normativa de este Pronunciamiento, que aparece en letra cursiva negrita, debe ser entendida en el contexto de las explicaciones y guas relativas a su aplicacin, as como en consonancia con el Prlogo a las Normas Internacionales de Contabilidad. No se pretende que las Normas Internacionales de Contabilidad sean de aplicacin en el caso de partidas no significativas (vase el prrafo 12 del Prlogo). Alcance

1. Esta Norma debe ser aplicado en la contabilizacin, por parte de un inversionista, de las inversiones en empresas asociadas. 2. Esta Norma reemplaza a la NIC 3, Estados Financieros Consolidados, en lo que dicha Norma contiene sobre tratamiento contable de las inversiones en empresas asociadas. Definiciones 3. Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuacin se especifica: Una asociada es una empresa en la que el inversionista posee influencia significativa, pero no es una empresa subsidiaria ni un negocio en conjunto suyo. Influencia significativa es el poder de intervenir en las decisiones de poltica financiera y de operacin de la empresa participada, sin llegar a controlarlas. Control (para los propsitos de la Norma) es el poder de dirigir las polticas financieras y de operacin de una empresa, para obtener beneficios de sus actividades. Una subsidiaria es una empresa controlada por otra (conocida como controladora). El mtodo de la participacin es un mtodo de contabilizacin segn el cual la inversin se registra inicialmente al costo, y es ajustada posteriormente en funcin de los cambios que experimenta, tras la adquisicin, la porcin de activos netos de la empresa que corresponde al inversionista.

El estado de resultados recoge la proporcin de los resultados de las operaciones de la empresa participada que corresponde al inversionista. El mtodo del costo es un mtodo de contabilizacin segn el cual la inversin se registra al costo de adquisicin. El estado de resultados recoge ingresos de la inversin slo en la medida en que el inversionista recibe el producto de la distribucin de ganancias acumuladas, por la empresa participada, tras la fecha de adquisicin. Influencia significativa 4. Se presume que el inversionista ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente a travs de sus subsidiarias, el 20 % o ms de los derechos de voto de la empresa participada, salvo que dicho inversionista pueda demostrar claramente la inexistencia de tal influencia. A la inversa, se presume que el inversionista no ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente a travs de sus subsidiarias, menos del 20 % de los derechos de voto de la empresa participada, salvo que dicho inversionista pueda demostrar la existencia de dicha influencia. La coexistencia de otro inversionista, que posea una parte mayoritaria o substancial de la propiedad de la participada, no impide que un determinado inversionista pueda ejercer influencia significativa. 5. Usualmente, el ejercicio de influencia significativa, por parte de un inversionista, se pone en evidencia por una o varias de las siguientes vas: (a) representacin en el rgano de administracin u rgano equivalente de direccin de la empresa participada; (b) participacin en el proceso de fijacin de polticas; (c) transacciones de importancia entre el inversionista y la empresa participada; (d) intercambio de personal directivo; (e) suministro de informacin tcnica esencial. Mtodo de la participacin 6. Bajo el mtodo de la participacin, la inversin se registra inicialmente al costo, incrementando posteriormente su valor en libros para reconocer la parte que le corresponde al inversionista en las prdidas o ganancias obtenidas, por la empresa participada, tras la fecha de adquisicin. Las distribuciones de ganancias retenidas recibidas de la empresa participada, reducen el valor en libros de la inversin. Pueden tambin necesitarse otros ajustes del valor en libros de la inversin, para recoger las alteraciones de la porcin del inversionista del patrimonio neto de la participada que no hayan pasado por el estado de resultados.

Entre estos cambios se incluyen los derivados de la revaluacin de las propiedades, planta y equipo, de las inversiones, de las variaciones en las tasas de cambio de las divisas y de los ajustes por las diferencias surgidas en la combinacin de negocios. Mtodo del costo 7. Bajo el mtodo del costo, el inversionista registra al costo de adquisicin su inversin en la empresa participada. El inversionista reconoce ingresos slo en la medida en que recibe las distribuciones de ganancias acumuladas de la empresa participada, tras la fecha de adquisicin por parte del inversionista. Los repartos de dividendos por encima de tales ganancias acumuladas se consideran recuperacin de la inversin, y por tanto se registran como una disminucin en el costo de la misma. Estados financieros consolidados

8. La inversin en una empresa asociada debe contabilizarse, en los estados financieros consolidados, siguiendo el mtodo de la participacin, excepto en el caso de que la inversin haya sido adquirida, y se mantenga, exclusivamente con vistas a su venta en un futuro prximo, en cuyo caso debe contabilizarse siguiendo el mtodo del costo. 9. El reconocimiento de ingresos por las distribuciones de ganancias retenidas recibidas, puede no resultar una medida adecuada de la ganancia devengada por el inversionista en la inversin, ya que tales dividendos pueden tener escasa o nula relacin con el rendimiento de la empresa asociada. Puesto que el inversionista ejerce influencia significativa sobre la asociada, tiene un cierto grado de por el desempeo de su asociada y, como consecuencia, sobre la rentabilidad de su inversin. El inversionista contabilizar el ejercicio de tal influencia, extendiendo el alcance de sus estados financieros consolidados, para incluir en ellos su parte de los resultados de la asociada proporcionando un anlisis de ganancias e inversin, con el cual pueden calcularse indicadores financieros ms tiles. Por ello, la aplicacin del mtodo de la participacin proporciona datos de mayor valor informativo con respecto a los activos netos y la ganancia neta del inversionista. 10. La inversin en una empresa asociada se contabiliza utilizando el mtodo del costo cuando esta empresa opera bajo restricciones severas a largo plazo, que deterioran significativamente su capacidad para transferir fondos al inversionista. Las inversiones en empresas asociadas tambin se contabilizan utilizando el mtodo del costo, cuando la inversin se adquiere y se tiene con vistas a su desapropiacin en un futuro prximo. 11. El inversionista debe cesar en la aplicacin del mtodo de la participacin desde la fecha en que:

(a) deje de tener influencia significativa en la empresa asociada, conservando, ya sea en su totalidad o en parte, la inversin correspondiente; o bien (b) el uso del mtodo de la participacin deje de ser el apropiado, porque la empresa asociada opera bajo restricciones severas a largo plazo, que deterioran significativamente su capacidad para transferir fondos al inversionista. El valor en libros de la inversin en tal fecha debe considerarse, de entonces en adelante, como su costo. Estados financieros individuales del inversionista 12. La inversin en una empresa asociada, incluida en los estados financieros individuales de un inversionista que, simultneamente, presenta estados consolidados, y que no se mantiene exclusivamente con vistas a su desapropiacin en un futuro prximo, debe ser: (a) llevada contablemente al costo; (b) contabilizada utilizando el mtodo de la participacin, segn se describe en esta Norma, o bien (c) contabilizada como activo financiero disponible para la venta, segn se describe en la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin.2 13. La presentacin de estados financieros consolidados, por s misma, no cancela la necesidad de presentar estados financieros individuales por parte del inversionista. 14. La inversin en una empresa asociada, que se incluye en los estados financieros de una empresa inversionista que no emite estados financieros consolidados, debe ser: (a) llevada contablemente al costo; (b) contabilizada utilizando el mtodo de la participacin, segn se describe en esta Norma, si este mtodo de contabilizacin hubiera sido el apropiado en el caso de que la empresa inversionista hubiera emitido estados consolidados, o bien (c) contabilizarse como activo financiero disponible para la venta o como activo financiero negociable, segn las definiciones y descripciones de los mtodos correspondientes de la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin.3 15. Un inversionista en empresas asociadas puede no emitir estados financieros consolidados porque carece de subsidiarias. No obstante, es apropiado que tal inversionista proporcione la misma informacin, sobre sus inversiones en empresas asociadas, que las empresas que presentan estados consolidados. Aplicacin del mtodo de la participacin

16. Muchos de los procedimientos necesarios para la aplicacin del mtodo de la participacin, son similares a los procedimientos de consolidacin establecidos en la NIC 27, Estados Financieros Consolidados y Contabilizacin de Inversiones en Subsidiarias. Adems, al adquirir una inversin en una empresa asociada, se adoptan los conceptos generales subyacentes a los procedimientos empleados en la adquisicin de una subsidiaria.4 17. La inversin en una empresa asociada se contabiliza por el mtodo de la participacin, desde el momento en que se cumplan las condiciones de la definicin de asociada. Al adquirirse la inversin, cualquier diferencia, ya sea positiva o negativa, entre el costo de adquisicin y la porcin correspondiente al inversionista del valor razonable de los activos netos identificables de la asociada, se contabilizar de acuerdo con la NIC 22, Combinaciones de Negocios. Tras la adquisicin, se realizarn los ajustes correspondientes a la porcin del inversionista de las ganancias y prdidas de la asociada, para tener en cuenta: (a) la amortizacin de los activos depreciables, a partir de sus valores razonables; y (b) la amortizacin de la diferencia entre el costo de la inversin y la porcin del inversionista del valor razonable de los activos netos identificables. 18. Al aplicar el mtodo de la participacin, se utilizarn los estados financieros disponibles ms recientes de la empresa asociada. Usualmente, tales estados son los elaborados en la misma fecha que los del inversionista. Frecuentemente, cuando las fechas de los estados financieros del inversionista y de la asociada son diferentes, la empresa asociada prepara, para su empleo por parte del inversionista, estados con las mismas fechas que los del inversionista. Cuando sea impracticable esto ltimo, pueden usarse estados financieros con diferentes fechas. El principio de uniformidad establece que la extensin de los periodos contables, as como cualquier diferencia entre las fechas de cierre, deben conservarse de un periodo a otro. 19. Si se utilizan estados financieros con diferentes fechas, se registrarn ajustes para reflejar los efectos de cualquier evento significativo, o transacciones entre la empresa asociada y el inversionista, que hayan ocurrido entre la fecha de los estados financieros de la asociada y la fecha de los estados financieros del inversionista. 20. Los estados financieros del inversionista se preparan, normalmente, usando polticas contables uniformes para recoger similares transacciones u otros eventos, producidos en circunstancias parecidas. En muchos casos, si la empresa asociada utiliza polticas contables diferentes de las usadas por el inversionista en circunstancias parecidas para registrar transacciones y otros eventos similares, al aplicar el mtodo de la participacin se registrarn los ajustes apropiados en los estados financieros de la asociada. Si no resultase practicable calcular tales ajustes, por

lo general se proceder a informar de este hecho. 21. Si una empresa asociada tiene en circulacin acciones preferidas acumulativas, suscritas por terceros ajenos al inversionista, ste calcular su parte de los resultados tras haber deducido el importe de los dividendos preferidos, hyanse o no declarado estos dividendos. 22. Si al aplicar el mtodo de la participacin, la porcin del inversionista de las prdidas de una empresa asociada iguala o sobrepasa al valor en libros de la inversin, el inversionista normalmente dejar de incluir su parte en las prdidas. La inversin se presenta con un valor nulo. Las prdidas adicionales sern objeto de provisin en la medida en que el inversionista haya incurrido en deudas, o hecho pagos por cuenta de la asociada, para satisfacer las obligaciones de sta que el propio inversionista haya garantizado o avalado por otros medios. Si la empresa asociada arrojase ganancias en periodos subsiguientes, el inversionista reanudar la inclusin, en el valor de la inversin, de su parte de esas ganancias, pero slo luego de que su porcin de las ganancias iguale a su porcin de las prdidas netas no reconocidas previamente. Prdidas por deterioro 23. Derogado por la NIC 36. 24. Derogado por la NIC 36. Impuesto sobre las ganancias
25. Los impuestos sobre las ganancias, que se deriven de las inversiones en empresas asociadas, se registran segn lo establecido en la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias.

Contingencias 26. De acuerdo con la NIC 10, Contingencias y Hechos Ocurridos despus de la Fecha del Balance, el inversionista revela: (a) su parte de las contingencias y compromisos de una empresa asociada, sobre los cuales est obligado si aparecen las contingencias sealadas, y (b) aqullas contingencias que surgen porque el inversionista tiene responsabilidad solidaria por todas las deudas de la asociada. Informacin a revelar

27. Adems de la informacin a revelar exigida en el prrafo 14, debe revelarse lo siguiente: (a) una lista con el nombre y descripcin apropiada de las empresas asociadas significativas, incluyendo los porcentajes de participacin en la propiedad y, si fueran diferentes, las respectivas proporciones de los derechos de voto posedos; y

(b) los mtodos usados para contabilizar tales inversiones. 28. Las inversiones en empresas asociadas, contabilizadas segn el mtodo de la participacin, deben clasificarse como activos fijos y presentarse como partida separada en el balance de situacin. La porcin del inversionista en las ganancias y prdidas de tales inversiones, debe presentarse como partida separada en el estado de resultados. Debe tambin revelarse, por separado, la porcin que corresponde al inversionista de las partidas extraordinarias o procedentes de periodos anteriores. Fecha de vigencia 29. Salvo por lo que se refiere a los prrafos 23 y 24, esta Norma Internacional de Contabilidad tiene vigencia para estados financieros que cubren periodos comenzados en o despus del 1 de enero de 1990. 30. Los prrafos 23 y 24 de la Norma entran en vigencia simultneamente con la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, es decir, para estados financieros anuales que cubran periodos comenzados en o despus del 1 de julio de 1999, a menos que la NIC 36 se aplique a periodos anteriores. 31. Los prrafos 23 y 24 de esta Norma fueron aprobados en julio de 1998, sustituyendo a los antiguos prrafos 23 y 24 de la NIC 28, Contabilizacin de Inversiones en Empresas Asociadas, reordenada en 1994.

Nic 28 2009
Alcance
1 Esta Norma se aplicar al contabilizar las inversiones en asociadas. No obstante, no ser de aplicacin a las inversiones en asociadas mantenidas por:

(a) organizaciones de capital riesgo, o (b) instituciones de inversin colectiva, fondos de inversin u otras entidades similares, entre las que se incluyen los fondos de seguro ligados a inversiones que desde su reconocimiento inicial hayan sido designadas como al valor razonable con cambios en resultados o se hayan clasificado como mantenidas para negociar contabilizadas de acuerdo con la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoracin. Estas inversiones se valorarn al valor razonable, de acuerdo con la NIC 39, y los cambios en el mismo se reconocern en el resultado del ejercicio en que tengan lugar dichos cambios. Una entidad que mantenga una inversin de esa naturaleza revelar la informacin requerida en el prrafo 37(f).

Definiciones
2 Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuacin se especifica: Una asociada es una entidad sobre la que el inversor posee influencia significativa, y no es una dependiente ni constituye una participacin en un negocio conjunto. La asociada puede adoptar diversas modalidades, entre las que se incluyen las entidades sin forma jurdica definida, tales como las frmulas asociativas con fines empresariales. Estados financieros consolidados son los estados financieros de un grupo, presentados como si se tratase de una sola entidad econmica. Control es el poder para dirigir las polticas financiera y de explotacin de una entidad, con el fin de obtener beneficios de sus actividades El mtodo de la participacin es un mtodo de contabilizacin segn el cual la inversin se registra inicialmente al coste, y es ajustada posteriormente en funcin de los cambios que experimenta, tras la adquisicin, la porcin de los activos netos de la entidad que corresponde al inversor. El resultado del ejercicio del inversor recoger la porcin que le corresponda en los resultados de la participada. Control conjunto es el acuerdo contractual para compartir el control sobre una actividad econmica, y slo existir cuando las decisiones estratgicas, tanto financieras como de explotacin, relativas a la actividad requieran el consentimiento unnime de todas las partes que comparten el control (los partcipes). Los estados financieros separados son los estados financieros de un inversor, ya sea ste una dominante, un inversor en una asociada o un partcipe en una entidad controlada conjuntamente, en los que las inversiones correspondientes se contabilizan a partir de las cantidades directamente invertidas, y no en funcin de los resultados obtenidos y de los activos netos posedos por la entidad en la que se ha invertido.

Influencia significativa es el poder de intervenir en las decisiones de poltica financiera y de explotacin de la participada, sin llegar a tener el control absoluto ni el control conjunto de la misma. Una dependiente (o filial) es una entidad controlada por otra (conocida como dominante o matriz). La dependiente puede adoptar diversas modalidades, entre las que se incluyen las entidades sin forma jurdica definida, tales como las frmulas asociativas con fines empresariales. 3 El mtodo de la participacin no se aplicar en los estados financieros separados, ni en los estados financieros de una entidad que no cuente con dependientes, asociadas o participaciones en negocios conjuntos. 4 Los estados financieros separados son aqullos que se presentan adicionalmente a los estados financieros consolidados, a los estados financieros en los que las inversiones se contabilizan utilizando el mtodo de la participacin o a los estados financieros en los que las participaciones en los negocios conjuntos se consolidan proporcionalmente. Los estados financieros separados pueden o no ser anexados, o bien acompaar, a los estados financieros citados. 5 Las entidades que estn eximidas de la consolidacin, de acuerdo con el prrafo 10 de la NIC 27 Estados financieros consolidados y separados, podrn elaborar los estados financieros separados como sus nicos estados financieros. Esta misma disposicin se aplica a las entidades eximidas de aplicar la consolidacin proporcional, en funcin del prrafo 2 de la NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos, y a las entidades eximidas de aplicar el mtodo de la participacin, en funcin de lo establecido en el apartado (c) del prrafo 13 de esta Norma.

Influencia significativa
6 Se presume que el inversor ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente (por ejemplo, a travs de dependientes), el 20 por ciento o ms del poder de voto en la participada, salvo que pueda demostrarse claramente que tal influencia no existe. A la inversa, se presume que el inversor no ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente (por ejemplo, a travs de dependientes), menos del 20 por ciento del poder de voto en la participada, salvo que pueda demostrarse claramente que existe tal influencia. La existencia de otro inversor, que posea una participacin mayoritaria o sustancial, no impide necesariamente que se ejerza influencia significativa. 7 Usualmente, la existencia de la influencia significativa por parte del inversor se evidencia a travs de una o varias de las siguientes vas: (a) representacin en el consejo de administracin, u rgano equivalente de direccin de la entidad participada; (b) participacin en los procesos de fijacin de polticas, entre los que se incluyen las decisiones sobre dividendos y otras distribuciones;

(c) transacciones de importancia relativa entre el inversor y la participada; (d) intercambio de personal directivo; o (e) suministro de informacin tcnica esencial. 8 La entidad puede poseer certificados de opcin para la suscripcin de acciones (warrants), opciones de compra de acciones, instrumentos de pasivo o de capital que sean convertibles en acciones ordinarias, o bien otros instrumentos similares que, si se ejercen o convierten, pueden dar a la entidad poder de voto adicional, o reducir los derechos de voto de terceras partes, sobre las polticas financiera y de explotacin de otra entidad (derechos de voto potenciales). Cuando se est evaluando si una determinada entidad tiene influencia significativa en otra, se tendr en cuenta la existencia y efecto de los derechos de voto potenciales que sean en ese momento ejercitables o convertibles, incluyendo los derechos de voto potenciales posedos por otras entidades. No tendrn la consideracin de derechos de voto potenciales ejercitables o convertibles en ese momento los que, por ejemplo, no puedan ser ejercidos o convertidos hasta una fecha futura, o bien hasta que haya ocurrido un suceso futuro. 9 Al evaluar si los derechos de voto potenciales contribuyen a la existencia de influencia significativa, la entidad examinar todos los hechos y circunstancias (incluyendo las condiciones de ejercicio de tales derechos potenciales y cualesquiera otros acuerdos contractuales, considerados aislada o conjuntamente) que afecten a los mismos, salvo la intencin de la direccin respecto a su ejercicio o conversin y la capacidad financiera para llevarlo a cabo. 10 La entidad perder la influencia significativa sobre la participada cuando carezca del poder de intervenir en las decisiones de poltica financiera y de explotacin de la misma. La prdida de influencia significativa puede ir o no acompaada de un cambio en los niveles absolutos o relativos de propiedad. Podra tener lugar, por ejemplo, cuando la asociada quedase sujeta al control de la Administracin Pblica, de los tribunales, de un administrador o de un regulador. Tambin podra ocurrir como resultado de un acuerdo contractual.

Mtodo de la participacin
11 Segn el mtodo de la participacin, la inversin en una asociada se registrar inicialmente al coste, y se incrementar o disminuir su importe en libros para reconocer la porcin que corresponde al inversor en el resultado del ejercicio obtenido por la entidad participada, despus de la fecha de adquisicin. El inversor reconocer, en su resultado del ejercicio, la porcin que le corresponda en los resultados de la participada. Las distribuciones recibidas de la participada reducirn el importe en libros de la inversin. Podra ser necesaria la realizacin de ajustes para recoger las alteraciones que sufra la participacin proporcional en la entidad participada, como consecuencia de cambios en otro resultado global de la entidad participada. Entre estos cambios se incluyen los derivados de la revalorizacin de las propiedades, planta y equipo y de las diferencias de cambio al convertir los estados financieros de negocios en el extranjero. La porcin que corresponda

al inversor en esos cambios se reconocer en otro resultado global de ste (vase NIC 1 Presentacin de estados financieros (revisada en 2007). 12 Cuando existan derechos de voto potenciales, las proporciones en el resultado del ejercicio y en cambios en el patrimonio neto de la participada se determinarn a partir de la participacin en la propiedad que exista en ese momento, que no tendr en cuenta el posible ejercicio o conversin de los derechos de voto potenciales.

Aplicacin del mtodo de la participacin

13 La inversin en una entidad asociada se contabilizar usando el mtodo de la participacin, excepto cuando: (a) la inversin se clasifique como mantenida para la venta, de acuerdo con la NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones interrumpidas; (b) sea aplicable la excepcin del prrafo 10 de la NIC 27, que permite a una dominante, que tambin tenga inversiones en una asociada, no elaborar estados financieros consolidados; o (c) sean aplicables todas las siguientes condiciones: (i) el inversor es, a su vez, una dependiente completa o parcialmente dominada por otra entidad, y sus restantes propietarios, incluyendo aqullos que no tendran derecho a votar en otras circunstancias, han sido informados y no han manifestado objeciones a que el inversor no aplique el mtodo de la participacin; (ii) los instrumentos de pasivo o de capital del inversor no se negocian en un mercado pblico (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo los mercados locales o regionales); (iii) la dominante no registra, ni est en proceso de registrar, sus estados financieros en una comisin de valores u otra organizacin reguladora, con el fin de emitir algn tipo de instrumentos en un mercado pblico; y (iv) la dominante ltima, o alguna de las dominantes intermedias, elaboran estados financieros consolidados, disponibles para el pblico, que cumplen con las Normas Internacionales de Informacin Financiera. 14 Las inversiones descritas en el apartado (a) del prrafo 13 se contabilizarn de acuerdo con la NIIF 5. 15 Cuando una inversin en una entidad asociada, previamente clasificada como mantenida para la venta, deje de cumplir los criterios para ser clasificada como tal, se contabilizar utilizando el mtodo de la participacin con efectos desde la fecha de su clasificacin como mantenida para la venta. En ese caso, se reexpresarn los estados financieros de todos los periodos posteriores a su clasificacin como mantenida para la venta. 16 [Eliminado]

17 El reconocimiento de ingresos por las distribuciones recibidas podra no ser, para el inversor, una valoracin adecuada de la ganancia devengada por la inversin en la asociada, ya que tales distribuciones recibidas pueden tener poca relacin con el rendimiento de la misma. Puesto que el inversor ejerce influencia significativa sobre la asociada, tiene derecho a participar en sus rendimientos y, por tanto, a recibir los productos financieros de la inversin. El inversor contabilizar ese derecho a participar en los rendimientos extendiendo el alcance de sus estados financieros, para incluir su parte en la prdida o ganancia de la asociada. En consecuencia, la aplicacin del mtodo de la participacin suministra datos de mayor valor informativo acerca de los activos netos y del resultado del ejercicio del inversor. 18 El inversor dejar de aplicar el mtodo de la participacin desde la fecha en que cese su influencia significativa sobre la asociada, y contabilizar desde ese momento la inversin de acuerdo con la NIC 39, siempre que la asociada no se haya convertido en una dependiente o en un negocio conjunto, segn se definen en la NIC 31. 19 El importe en libros de la inversin, en la fecha que deje de ser una asociada, se considerar como su coste, a efectos de la valoracin inicial del activo financiero, de acuerdo con la NIC 39. 20 Muchos de los procedimientos, necesarios para la aplicacin del mtodo de la participacin, son similares a los procedimientos de consolidacin descritos en la NIC 27. Adems, los conceptos implcitos en los procedimientos utilizados en la contabilizacin de la adquisicin de una dependiente sern de aplicacin tambin en el caso de adquisicin de la inversin en una asociada. 21 La participacin de un grupo en una asociada ser la suma de las participaciones mantenidas, en dicha asociada, por la dominante y sus dependientes. Se ignorarn, para este propsito, las participaciones procedentes de otras asociadas o negocios conjuntos del grupo. Cuando una asociada tenga, a su vez, dependientes, asociadas y negocios conjuntos, las prdidas o ganancias y los activos netos, a tener en cuenta para aplicar el mtodo de la participacin, sern los reconocidos en los estados financieros de la asociada (donde se incluir la porcin que corresponda a la asociada en las prdidas o ganancias y en los activos netos de sus asociadas y negocios conjuntos), despus de efectuar los ajustes necesarios para conseguir que las polticas contables utilizadas sean uniformes (vanse los prrafos 26 y 27). 22 Las prdidas y ganancias procedentes de las transacciones ascendentes y descendentes entre el inversor (con sus dependientes consolidadas) y la asociada, se reconocern en los estados financieros de ste slo en la medida que correspondan a las participaciones de otros inversores en la asociada no relacionados con el inversor. Son transacciones ascendentes, por ejemplo, las ventas de activos de la asociada al inversor. Son transacciones descendentes, por ejemplo, las ventas de activos del inversor a la asociada. Se eliminar la porcin de prdidas y ganancias, procedente de esas transacciones, que corresponda al inversor. 23

Una inversin en una asociada se contabilizar, utilizando el mtodo de la participacin, desde el momento en que se convierta en asociada. En el momento de la adquisicin de la inversin, cualquier diferencia entre el coste de la inversin y la porcin que corresponda al inversor en el valor razonable neto de los activos y pasivos identificables de la asociada, se contabilizar de la forma siguiente:

a) El fondo de comercio relacionado con una asociada se incluir en el importe en libros de la inversin. No se permitir la amortizacin de ese fondo de comercio. b) Cualquier exceso de la participacin del inversor en el valor razonable neto de los activos y pasivos identificables de la asociada sobre el coste de la inversin se incluir como ingreso para la determinacin de la participacin del inversor en el resultado de la asociada en el ejercicio en el que se adquiera la inversin.

Se realizarn los ajustes apropiados, en la participacin del inversor en los resultados posteriores a la adquisicin de la asociada, para contabilizar, por ejemplo, la amortizacin de los activos amortizables basada en sus valores razonables en la fecha de adquisicin. De forma similar, se realizarn los ajustes apropiados en la participacin del inversor en los resultados posteriores a la adquisicin de la asociada, para tener en cuenta las prdidas por deterioro del valor reconocidas por sta en partidas tales como el fondo de comercio o el inmovilizado material. 24 Al aplicar el mtodo de la participacin, se utilizarn los estados financieros disponibles ms recientes de la asociada. Cuando el final del ejercicio sobre el que se informa del inversor y de la asociada sean diferentes, la asociada elaborar, para ser utilizados por el inversor, estados financieros referidos a las mismas fechas que los de ste, a menos que resulte impracticable hacerlo. 25 Cuando, de acuerdo con lo establecido en el prrafo 24, los estados financieros de una asociada que se utilicen para aplicar el mtodo de la participacin sean preparados a una fecha diferente de la que corresponda a los del inversor. En ningn caso, la diferencia entre el final del ejercicio sobre el que se informa de la asociada y el del inversor podr ser mayor de tres meses. La duracin de los ejercicios sobre los se que informa y las diferencias entre el final de stos, sern las mismas de uno a otro. 26 Los estados financieros del inversor se elaborarn aplicando polticas contables uniformes para transacciones y otros eventos que, siendo similares, se hayan producido en circunstancias parecidas. 27 Si una asociada aplica polticas contables diferentes que las adoptadas por el inversor, para transacciones y otros eventos similares que se hayan producido en circunstancias similares, se realizarn los ajustes oportunos, en los estados financieros de la asociada que el inversor utilice para aplicar el mtodo de la participacin, a fin de conseguir que las polticas contables de la asociada se correspondan con las empleadas por el inversor.

28 En caso de que la asociada tenga en circulacin acciones preferentes, con derechos acumulativos, que hayan sido clasificadas como patrimonio neto, el inversor computar su participacin en las prdidas o ganancias tras haber ajustado los dividendos de tales acciones, con independencia de que los dividendos en cuestin hayan sido acordados o no. 29 Si la porcin que corresponde al inversor en las prdidas de la asociada iguala o excede a la inversin que tiene en la misma, dejar de reconocer la parte que le pudiera corresponder en las prdidas adicionales, a estos efectos, la inversin en la asociada ser igual al importe en libros calculado segn el mtodo de la participacin, al que se le aadir el importe de cualquier otra partida que, por su fondo econmico, forme parte de la inversin neta del inversor en la asociada. Por ejemplo, una partida para la que no est prevista la cancelacin ni vaya a ocurrir en un futuro previsible, es, en el fondo, una extensin de la inversin de la entidad en esa asociada. Entre tales partidas podran estar incluidas las acciones preferentes y los prstamos o cuentas a cobrar a largo plazo, pero no lo estaran las deudas comerciales a cobrar o pagar, ni las partidas a cobrar a largo plazo para las que existan garantas adecuadas, tales como los prstamos garantizados. Las prdidas que se reconozcan, segn el mtodo de la participacin, por encima de la inversin que el inversor haya efectuado en acciones ordinarias, se aplicarn a deducir los otros componentes de la inversin en la asociada, en orden inverso a su grado de prelacin (es decir, a su prioridad en caso de liquidacin). 30 Una vez que el inversor haya reducido el valor de su inversin a cero, tendr en cuenta las prdidas adicionales mediante el reconocimiento de un pasivo, slo en la medida que haya incurrido en obligaciones legales o implcitas, o bien haya efectuado pagos en nombre de la asociada. Si la asociada obtuviera con posterioridad ganancias, el inversor seguir reconociendo su parte en las mismas cuando su participacin en las citadas ganancias iguale a la que le correspondi en las prdidas no reconocidas.

Prdidas por deterioro del valor

31 Una vez que se haya aplicado el mtodo de la participacin, y se hayan reconocido las prdidas de la asociada de acuerdo con lo establecido en el prrafo 29, el inversor aplicar los requerimientos de la NIC 39 para determinar si es necesario reconocer prdidas por deterioro adicionales respecto a la inversin neta que tenga en la asociada. 32 El inversor tambin aplicar los requerimientos de la NIC 39 para determinar si tiene que reconocer prdidas por deterioro adicionales, con respecto a las dems partidas relativas a la asociada que no formen parte de la inversin neta y el importe de esa prdida por deterioro. 33 El fondo de comercio que forma parte del importe en libros de una inversin en una asociada no se reconocer por separado de la misma, tampoco se comprobar su deterioro por separado, de conformidad con los requerimientos para la comprobacin del deterioro del fondo de comercio de la NIC 36 Deterioro del valor de los activos. En su lugar, se comprobar el deterioro del valor para la totalidad del importe en libros de la inversin, de acuerdo con la NIC 36 como si fuera un solo activo, mediante la comparacin de su

importe recuperable (el mayor de entre el valor de uso y el valor razonable, menos los costes de venta) con su importe en libros, siempre que la aplicacin de los requerimientos de la NIC 39 indiquen que la inversin puede haberse deteriorado. Una prdida por deterioro de valor reconocida en esas circunstancias no se asignar a ningn activo, incluyendo el fondo de comercio, que forme parte del importe en libros de la inversin en la asociada. Por consiguiente, las reversiones de esa prdida por deterioro de valor se reconocern de acuerdo con la NIC 36 en la medida en que el importe recuperable de la inversin se incremente con posterioridad. Para determinar el valor de uso de la inversin, una entidad estimar: (a) la porcin que le corresponde del valor actual de los flujos futuros de efectivo estimados que se espera sean generados por la asociada, que comprendern los flujos futuros de efectivo estimados por las actividades de explotacin de la misma y los importes resultantes de la enajenacin final o disposicin por otra va de la inversin; o (b) el valor actual de los flujos futuros de efectivo estimados que se esperen recibir como dividendos de la inversin y como importes de la enajenacin final o disposicin por otra va de la misma. Si se utilizan las hiptesis adecuadas, ambos mtodos darn el mismo resultado. 34 El importe recuperable de la inversin en una asociada se evaluar con relacin a cada asociada en particular, salvo que la misma no genere entradas de efectivo que sean en gran medida independientes de las procedentes de otros activos de la entidad.

Estados financieros separados

35 En los estados financieros separados del inversor, la inversin en una asociada se contabilizar de acuerdo con los prrafos 37 a 42 de la NIC 27. 36 En esta Norma no se establece qu entidades deben preparar estados financieros separados disponibles para uso pblico.

Informacin a revelar
37 Se revelar la siguiente informacin en los estados financieros: (a) el valor razonable de las inversiones en asociadas, para las que existan precios de cotizacin pblicos; (b) informacin financiera resumida de las asociadas, donde se incluir el importe acumulado de los activos, de los pasivos, de los ingresos ordinarios y del resultado del ejercicio; (c) las razones por las que se ha obviado la presuncin de que no se tiene influencia significativa si el inversor posee, directa o indirectamente a travs de otras dependientes, menos del 20 por ciento del poder de voto real o potencial en la

participada, cuando el inversor haya llegado a la conclusin de que ejerce dicha influencia; (d) las razones por las que se ha obviado la presuncin de que se tiene influencia significativa si el inversor posee, directa o indirectamente a travs de otras dependientes, el 20 por ciento o ms del poder de voto real o potencial en la participada, cuando el inversor haya llegado a la conclusin de que no ejerce dicha influencia; (e) el final del ejercicio sobre el se informa en los estados financieros de una asociada, si stos se han utilizado para aplicar el mtodo de la participacin, y se refieren a una fecha o un ejercicio que es diferente a los del inversor, y las razones para utilizar esa fecha o ese ejercicio diferentes; (f) la naturaleza y alcance de cualesquiera restricciones significativas (por ejemplo, las que se deriven de los acuerdos relativos a prstamos o de los requerimientos regulatorios) sobre la capacidad que tienen las asociadas de transferir fondos al inversor en forma de dividendos en efectivo, o bien de reembolso de prstamos o anticipos; (g) la porcin de prdidas de la asociada no reconocidas, distinguiendo las que son del ejercicio y las acumuladas, en el caso de que el inversor haya dejado de reconocer la parte que le corresponde en las prdidas de la asociada; (h) el hecho de que una asociada no se ha contabilizado aplicando el mtodo de la participacin, en funcin de lo establecido en el prrafo 13; e (i) informacin financiera resumida, ya sea individualmente o por grupos, sobre las asociadas que no se han contabilizado utilizando el mtodo de la participacin, donde se incluirn los importes de los activos totales, pasivos totales, ingresos ordinarios y el resultado del ejercicio. 38 Las inversiones en asociadas, que se contabilicen utilizando el mtodo de la participacin, sern clasificadas entre los activos no corrientes. Se revelar por separado la porcin del resultado del ejercicio de tales asociadas que corresponda al inversor, as como el importe en libros de las correspondientes inversiones. Tambin ser objeto de revelacin por separado la parte que corresponda al inversor en cualquier actividad interrumpida de tales entidades asociadas. 39 La porcin que corresponda al inversor de cambios reconocidos en otro resultado global por la asociada, se reconocer por el inversor en otro resultado global. 40 El inversor revelar, de acuerdo con lo establecido en la NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes: (a) su parte de los pasivos contingentes de una asociada en los que haya incurrido conjuntamente con otros inversores y (b) aqullos pasivos contingentes que hayan surgido porque el inversor sea responsable subsidiario en relacin con una parte o la totalidad de los pasivos de una asociada.

Fecha de vigencia y transicin

41 La entidad aplicar esta Norma en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja la aplicacin anticipada. Si la entidad aplica esta Norma para un ejercicio que comience antes del 1 de enero de 2005, revelar este hecho. 41A La NIC 1 (revisada en 2007) modific la terminologa utilizada en las NIIF. Adems modific los prrafos 11 y 39. Una entidad aplicar esas modificaciones para los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Si una entidad aplica la NIC 1 (revisada en 2007) a ejercicios anteriores, las modificaciones se aplicarn tambin a esos ejercicios. 41C El prrafo 1 y 33 fueron modificados mediante el documento Mejoras de las Normas e Interpretaciones emitido en mayo de 2008. Una entidad aplicar esas modificaciones en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Se permite su aplicacin anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un ejercicio anterior, revelar ese hecho y aplicar para ese ejercicio anterior las modificaciones del prrafo 3 de la NIIF 7 Instrumentos financieros: Informacin a revelar, el prrafo 1 de la NIC 31 y el prrafo 4 de la NIC 32 Instrumentos financieros: Presentacin emitida en mayo de 2008. Se permite que una entidad aplique las modificaciones de forma prospectiva.

Derogacin de otros pronunciamientos

42 Esta Norma deroga la NIC 28 Contabilizacin de inversiones en asociadas (revisada en 2000). 43 Esta Norma deroga las siguientes interpretaciones: (a) SIC 3 Eliminacin de prdidas y ganancias no realizadas en transacciones con asociadas. (b) SIC 20 Mtodo de la participacinreconocimiento de prdidas; y (c) SIC 33 Consolidacin y mtodo de la participacinDerechos de voto potenciales y distribucin de participaciones en la propiedad.

Nic 27 2009
Alcance
1 Esta Norma ser de aplicacin en la elaboracin y presentacin de los estados financieros consolidados de un grupo de entidades bajo el control de una dominante.

2 Esta Norma no aborda los mtodos para contabilizar las combinaciones de negocios ni sus efectos en la consolidacin, entre los que se encuentra el tratamiento del fondo de comercio surgido de la combinacin de negocios (vase la NIIF 3 Combinaciones de negocios). 3 En el caso de que la entidad que presente los estados financieros haya elegido, o est obligada, por las regulaciones locales, a elaborar estados financieros separados, aplicar tambin esta Norma al contabilizar las inversiones en dependientes, entidades controladas conjuntamente y asociadas.

Definiciones
4 Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuacin se especifica: Estados financieros consolidados son los estados financieros de un grupo, presentados como si se tratase de una sola entidad econmica. Control es el poder para dirigir las polticas financiera y de explotacin de una entidad, con el fin de obtener beneficios de sus actividades Un grupo es el conjunto formado por la dominante y todas sus dependientes. Los intereses minoritarios son aquella parte de los resultados y de los activos netos de la dependiente que no corresponden, bien sea directa o indirectamente a travs de otras dependientes, a la participacin de la dominante del grupo. Una dominante (o matriz) es aquella entidad que tiene una o ms dependientes. Los estados financieros separados son los estados financieros de un inversor, ya sea ste una dominante, un inversor en una asociada o un partcipe en una entidad controlada conjuntamente, en los que las inversiones correspondientes se contabilizan a partir de las cantidades directamente invertidas, y no en funcin de los resultados obtenidos y de los activos netos posedos por la entidad en la que se ha invertido. Una dependiente (o filial) es una entidad controlada por otra (conocida como dominante o matriz). La dependiente puede adoptar diversas modalidades, entre las que se incluyen las entidades sin forma jurdica definida, tales como las frmulas asociativas con fines empresariales. 5 Una dominante o alguna de sus dependientes pueden ser inversores en una asociada o partcipes en una entidad controlada de forma conjunta. En estos casos, los estados financieros consolidados que se elaboren y presenten de acuerdo con esta Norma habrn de cumplir tambin con lo establecido en la NIC 28 Inversiones en asociadas y en la NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos.

6 Para las entidades a que se refiere el prrafo 5, los estados financieros separados sern los que se elaboren y presenten adicionalmente a los estados consolidados citados en el referido prrafo 5. No ser necesario que los estados financieros separados se anexen o acompaen a los estados financieros consolidados. 7 Los estados financieros de una entidad que no tenga dependientes, ni asociadas, ni participacin en una entidad controlada de forma conjunta no sern estados financieros separados. 8 Una dominante que, segn el prrafo 10, est exenta de elaborar estados financieros consolidados, podr presentar los estados financieros separados como sus nicos estados financieros.

Presentacin de estados financieros consolidados

9 Una dominante, distinta de las descritas en el prrafo 10, elaborar estados financieros consolidados, en los que consolide sus inversiones en las dependientes, de acuerdo con lo establecido en esta Norma. 10 No ser necesario que la dominante elabore estados financieros consolidados si, y slo si: (a) dicha dominante es, a su vez, una dependiente total o parcialmente dominada por otra entidad, y sus restantes propietarios, incluyendo aqullos que no tendran derecho a votar en otras circunstancias, han sido informados y no han manifestado objeciones a que la dominante no elabore estados financieros consolidados; (b) los instrumentos de pasivo o de patrimonio neto de la dominante no se negocian en un mercado pblico (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo los mercados regionales y locales); (c) la dominante no registra, ni est en proceso de registrar, sus estados financieros en una comisin de valores u otra organizacin reguladora, con el fin de emitir algn tipo de instrumentos en un mercado pblico; y (d) la dominante ltima, o alguna de las dominantes intermedias, elaboran estados financieros consolidados, disponibles para el pblico, que cumplen con las Normas Internacionales de Informacin Financiera. 11 Toda dominante que elija, de acuerdo con el prrafo 10, no elaborar estados financieros consolidados y elabore solamente estados financieros separados, cumplir los prrafos 37 a 42 de esta Norma.

Alcance de los estados financieros consolidados

12 En los estados financieros consolidados se incluirn todas las dependientes de la dominante.(*12)

13 Se presumir que existe control cuando la dominante posea, directa o indirectamente a travs de otras dependientes, ms de la mitad del poder de voto de otra entidad, salvo que se den circunstancias excepcionales en las que pueda demostrar claramente que tal posesin no constituye control. Tambin existir control cuando una dominante, que posea la mitad o menos del poder de voto de otra entidad, disponga: (*13) (a) de poder sobre ms de la mitad de los derechos de voto, en virtud de un acuerdo con otros inversores; (b) del poder para dirigir las polticas financiera y de explotacin de la entidad, segn una disposicin legal, estatutaria o por algn tipo de acuerdo; (c) del poder de nombrar o revocar a la mayora de los miembros del consejo de administracin u rgano de gobierno equivalente, siempre que la entidad est controlada por el mismo; o (d) del poder para emitir la mayora de los votos en las reuniones del consejo de administracin u rgano de gobierno equivalente, siempre que la entidad est controlada por el mismo. 14 La entidad puede poseer certificados de opcin para la suscripcin de acciones (warrants), opciones de compra de acciones, instrumentos de pasivo o de patrimonio neto que sean convertibles en acciones ordinarias, o bien otros instrumentos similares que, si se ejercen o convierten, podran dar a la entidad poder de voto, o reducir el poder de voto de terceras partes, sobre las polticas financiera y de explotacin de otra entidad (derechos de voto potenciales). Cuando se est evaluando si una determinada entidad tiene el poder de dirigir las polticas financiera y de explotacin de otra, se tendr en consideracin la existencia y efecto de los derechos de voto potenciales que sean en ese momento ejercitables o convertibles, incluyendo los derechos de voto potenciales posedos por otra entidad. No tendrn la consideracin de derechos de voto potenciales ejercitables o convertibles en ese momento los que, por ejemplo, no puedan ser ejercidos o convertidos hasta una fecha futura, o bien hasta que haya ocurrido un suceso futuro. 15 Al evaluar si los derechos de voto potenciales contribuyen al control, la entidad examinar todos los hechos y circunstancias (incluyendo las condiciones de ejercicio de tales derechos potenciales y cualquier otro acuerdo contractual, considerados aislada o conjuntamente) que afecten a esos derechos potenciales, salvo la intencin de la direccin de ejercerlos o convertirlos y la capacidad financiera para llevarlo a cabo. 16 [Eliminado] 17 [Eliminado] 18 [Eliminado] 19 Una dependiente no se excluir de la consolidacin simplemente por el hecho de que el inversor sea una entidad de capital riesgo, una institucin de inversin colectiva, como un fondo de inversin u otra entidad anloga.

20 No se excluir de la consolidacin a una dependiente porque sus actividades de negocio sean diferentes a las que llevan a cabo las otras entidades del grupo. Se proporcionar informacin relevante mediante la consolidacin de este tipo de dependientes, y la revelacin de informacin adicional, dentro de los estados financieros consolidados, acerca de las diferentes actividades de negocio llevadas a cabo por las mismas. Por ejemplo, la revelacin de la informacin requerida por la NIIF 8 Segmentos de operacin, puede ayudar a explicar el significado de las diferentes actividades de negocio dentro del grupo. 21 La dominante perder el control cuando carezca del poder para dirigir las polticas financiera y de explotacin de la participada con el fin de obtener beneficios de sus actividades. La prdida del control puede ir, o no, acompaada de un cambio en los niveles absolutos o relativos de propiedad. Podra tener lugar, por ejemplo, cuando la dependiente quedase sujeta al control de la Administracin Pblica, de un tribunal, de un administrador ajeno al grupo o de un regulador. Tambin podra ocurrir como resultado de un acuerdo contractual.

Procedimientos de consolidacin
22 Al elaborar los estados financieros consolidados, la entidad combinar los estados financieros de la dominante y sus dependientes lnea por lnea, agregando las partidas que representen activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos de contenido similar. Con el fin de que los estados financieros consolidados presenten informacin financiera del grupo, como si se tratase de una sola entidad econmica, se proceder de la siguiente manera: (a) El importe en libros de la inversin de la dominante en cada una de las dependientes ser eliminado junto con la porcin del patrimonio neto en cada una de las dependientes (vase la NIIF 3, donde se describe el tratamiento del fondo de comercio resultante); (b) Se identificarn los intereses minoritarios en los resultados de ejercicio de las dependientes consolidadas, que se refieran al ejercicio sobre el que se informa; y (c) Se identificarn los intereses minoritarios en los activos netos de las dependientes consolidadas, de forma separada de la parte del patrimonio neto que corresponda a la dominante. Los intereses minoritarios en los activos netos estarn compuestos por: (i) el importe que alcancen esos intereses minoritarios en la fecha de la combinacin inicial, calculado de acuerdo con la NIIF 3; y (ii) la participacin de los minoritarios en los cambios habidos en el patrimonio neto desde la fecha de la combinacin. 23 Cuando existan derechos de voto potenciales, las proporciones del resultado del ejercicio y de los cambios en el patrimonio neto, asignadas a la dominante y a los intereses minoritarios, se determinarn a partir de las participaciones en la propiedad que existan en ese momento, y no reflejarn el posible ejercicio o conversin de los derechos de voto potenciales.

24 Se eliminarn en su totalidad los saldos, transacciones, ingresos y gastos intragrupo. 25 Las transacciones y los saldos intragrupo, incluyendo los ingresos, gastos y dividendos, se eliminarn en su totalidad. Las prdidas y ganancias que se deriven de las transacciones intragrupo y que hayan sido reconocidas como activos, por ejemplo en las existencias o en los activos fijos, se eliminarn en su totalidad. No obstante, las prdidas habidas en transacciones intragrupo pueden indicar la existencia de un deterioro en el valor, que exigir su reconocimiento en los estados financieros consolidados. La NIC 12 Impuesto sobre las ganancias se aplicar a las diferencias temporarias que surjan como consecuencia de la eliminacin de las prdidas y ganancias derivadas de las transacciones intragrupo. 26 Los estados financieros de la dominante y de sus dependientes, utilizados para la elaboracin de los estados financieros consolidados, debern estar referidos a la misma fecha. Cuando el final del ejercicio sobre el que se informa de la dominante y de una de las dependientes sean diferentes, sta ltima elaborar, a efectos de la consolidacin, estados financieros adicionales a la misma fecha que los de la dominante, a menos que sea impracticable hacerlo. 27 Cuando, de acuerdo con lo establecido en el prrafo 26, los estados financieros de una dependiente que se utilicen en la elaboracin de los estados financieros consolidados, se elaboren a una fecha diferente a la utilizada por la dominante, se practicarn ajustes para reflejar los efectos de las transacciones y sucesos significativos ocurridos entre las dos fechas citadas. En ningn caso, la diferencia entre el final del ejercicio sobre el que se informa de la dependiente y de la dominante ser mayor de tres meses. La duracin de los ejercicios sobre los que informan, y toda diferencia en el final de dichos ejercicios, sern las mismas de un ejercicio a otro. 28 Los estados financieros consolidados se elaborarn utilizando polticas contables uniformes para transacciones y otros eventos que, siendo similares, se hayan producido en circunstancias parecidas. 29 Si un miembro del grupo utiliza polticas contables diferentes de las adoptadas en los estados financieros consolidados, para transacciones y otros eventos similares que se hayan producido en circunstancias parecidas, se realizarn los ajustes oportunos en sus estados financieros al elaborar los consolidados. 30 Los ingresos y gastos de la dependiente se incluirn en los estados financieros consolidados desde la fecha de adquisicin, tal como se define en la NIIF 3. Los ingresos y gastos de la dependiente se incluirn en los estados financieros consolidados hasta la fecha en que la dominante deje de controlar a la dependiente. La diferencia entre el importe obtenido al enajenar o disponer por otras vas de la inversin en la dependiente y el importe en libros de la misma en la fecha de la venta, se reconocer en la cuenta de resultados consolidada como prdidas o ganancias por enajenacin de la dependiente. Al calcular el importe en libros de la dependiente se incluir el importe acumulado de cualquier diferencia de cambio relacionada con la dependiente y reconocido en otro resultado global de acuerdo con la NIC 21 Efectos de las variaciones en los tipos de cambio de la moneda

extranjera, se reclasifica al resultado consolidado como un ajuste por reclasificacin como la ganancia o prdida en la disposicin de la dependiente. 31 La inversin en una entidad se contabilizar de acuerdo con la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoracin, desde la fecha en que deje de ser una dependiente, suponiendo que no se convierta en asociada, segn se define en la NIC 28, o en entidad controlada de forma conjunta, segn se define en la NIC 31. 32 El importe en libros de la inversin, en la fecha en que la entidad deje de ser una dependiente, se considerar como el coste, a efectos de la valoracin inicial del activo financiero, de acuerdo con la NIC 39. 33 Los intereses minoritarios se presentarn en el patrimonio neto dentro del balance consolidado, pero separados de las partidas de patrimonio neto correspondientes a la dominante. Tambin se revelarn por separado los intereses minoritarios en el resultado del ejercicio del grupo. 34 El resultado del ejercicio se atribuir a los accionistas de la dominante y a los intereses minoritarios. Puesto que ambos son parte del patrimonio neto, el importe que se atribuya a los intereses minoritarios no ser un gasto ni un ingreso. 35 Las prdidas aplicables a los intereses minoritarios, en una dependiente consolidada, podran exceder del importe de los intereses minoritarios en el patrimonio neto de la misma. Este exceso, as como cualquier prdida posterior que corresponda a los minoritarios, se asignar como disminucin de las partidas correspondientes a la mayora, salvo que los citados minoritarios tengan una obligacin vinculante de cubrir una parte o la totalidad de esas prdidas, y siempre que tengan capacidad para realizar la inversin adicional necesaria. Si con posterioridad, la dependiente obtuviera ganancias, stas se asignarn a la mayora hasta recuperar el importe de la participacin de los minoritarios en las prdidas que previamente fueron absorbidas por los mayoritarios. 36 Si la dependiente tiene en circulacin acciones preferentes con derechos acumulativos que haya clasificado como patrimonio neto, y cuyos tenedores son los intereses minoritarios, la dominante computar su participacin en las prdidas o ganancias despus de ajustar los dividendos de tales acciones, con independencia de que stos hayan sido o no acordados.

Contabilizacin de las inversiones en los estados financieros separados

37 Cuando se elaboren estados financieros separados, las inversiones en dependientes, entidades controladas de forma conjunta y asociadas que no se clasifiquen como mantenidas para la venta (o incluidas en un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta) de acuerdo con la NIIF 5, se contabilizarn utilizando una de las dos alternativas siguientes

(a) al coste, o (b) de acuerdo con la NIC 39. Se aplicar el mismo tratamiento contable a cada una de las categoras de inversiones. Las inversiones en dependientes, entidades controladas de forma conjunta y asociadas que se clasifiquen como mantenidas para la venta (o incluidas en un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta) de acuerdo con la NIIF 5 se contabilizarn de acuerdo con esa NIIF. 38 En esta Norma no se establece qu entidades deben preparar estados financieros separados disponibles para uso pblico. Los prrafos 37 y 39 a 42 sern de aplicacin cuando la entidad elabore estados financieros separados, que cumplan con las Normas Internacionales de Informacin Financiera. La entidad tambin elaborar estados financieros consolidados disponibles para uso pblico, segn se requiere en el prrafo 9, salvo que sea de aplicacin la exencin descrita en el prrafo 10. 39 Las inversiones en entidades controladas de forma conjunta y asociadas que, en los estados financieros consolidados, se contabilicen de acuerdo con la NIC 39, se contabilizarn de la misma manera en los estados financieros separados del inversor.

Informacin a revelar
40 En los estados financieros consolidados se revelar la siguiente informacin: (a) [Eliminado] (b) [Eliminado] (c) la naturaleza de la relacin entre la dominante y la dependiente, en el caso de que aqulla no posea, directa o indirectamente a travs de otras dependientes, ms de la mitad del poder de voto; (d) las razones por las que la tenencia, directa o indirecta a travs de otras dependientes, de ms de la mitad del poder de voto real o potencial de una participada no implica control sobre la misma; (e) el final del ejercicio sobre el que se informa en los estados financieros de la dependiente, cuando stos hayan sido utilizados para elaborar los estados financieros consolidados y estn elaborados a una fecha o para un ejercicio que sean diferentes de los utilizados por la dominante, as como las razones para utilizar esta fecha o un ejercicio diferentes; (f) la naturaleza y alcance de cualquier restriccin significativa, (por ejemplo, las que se podran derivar de acuerdos de prstamo o requerimientos de los reguladores) relativa a la posibilidad de las dependientes para transferir fondos a la dominante, ya sea en forma de dividendos en efectivo o de reembolsos de prstamos o anticipos. 41 Cuando se elaboren los estados financieros de una dominante, que haya elegido no elaborar estados financieros consolidados porque est eximida de acuerdo con el prrafo 10, dichos estados separados debern revelar la siguiente informacin:

(a) el hecho de que los estados financieros son estados financieros separados; que se ha usado la exencin que permite no consolidar; el nombre y pas donde est constituida o tiene la residencia la entidad que elabora y publica los estados financieros consolidados que cumplen con las Normas Internacionales de Informacin Financiera, y la direccin dnde se pueden obtener esos estados financieros consolidados; (b) una lista de las inversiones, que sean significativas, en dependientes, entidades controladas conjuntamente y asociadas, donde se incluir el nombre, el pas de constitucin o residencia, la proporcin de la participacin en la propiedad y, si fuera diferente, la proporcin que se tiene en el poder de voto; y (c) una descripcin del mtodo utilizado para contabilizar las inversiones incluidas en la lista del apartado (b) anterior. 42 Cuando una dominante (diferente de la reseada en el prrafo 41), un partcipe en una entidad controlada de forma conjunta o un inversor en una asociada elabore estados financieros separados, revelar en ellos la siguiente informacin: (a) el hecho de que se trata de estados financieros separados, as como las razones por las que se han preparado, en caso de que no fueran obligatorios por ley; (b) una lista de las inversiones, que sean significativas, en dependientes, entidades controladas conjuntamente y asociadas, donde se incluir el nombre, el pas de constitucin o residencia, la proporcin de la participacin en la propiedad y, si fuera diferente, la proporcin que se tiene en el poder de voto; y (c) una descripcin del mtodo utilizado para contabilizar las inversiones incluidas en la lista del apartado (b) anterior. Adems, identificar los estados financieros elaborados de acuerdo con lo establecido en el prrafo 9 de esta Norma, y con la NIC 28 y la NIC 31, que tambin sern de aplicacin a los mismos.

Fecha de vigencia
43 La entidad aplicar esta Norma en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja la aplicacin anticipada. Si la entidad aplica esta Norma para un ejercicio que comience antes del 1 de enero de 2005, revelar este hecho. 43A La NIC 1 Presentacin de estados financieros (revisada en 2007) modific la terminologa utilizada en el resto de las NIIF. Adems modific el prrafo 30. Una entidad deber aplicar esas modificaciones para ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2009. Si una entidad aplica la NIC 1 (revisada en 2007) a ejercicios anteriores, las modificaciones se aplicarn tambin a esos ejercicios.

Derogacin de otros pronunciamientos

44 Esta Norma deroga la NIC 27 Estados financieros consolidados y contabilizacin de las inversiones en dependientes (revisada en 2000).

45 Esta Norma deroga la SIC-33 Consolidacin y mtodo de la participacinDerechos de voto potenciales y distribucin de participaciones en la propiedad.

Notas
(*12) Si, en el momento de la adquisicin, la dependiente cumple los criterios para ser clasificada como mantenida para la venta de acuerdo con la NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y actividades interrumpidas, se contabilizar de acuerdo con esa Norma. (*13) Vase tambin la SIC 12 Consolidacin Entidades de Cometido Especfico.

Sic 3
(SIC 3) Eliminacin de Prdidas y Ganancias no Realizadas en Transacciones con Asociadas El prrafo 11 de la NIC 1 (revisada en 1997), Presentacin de Estados Financieros, afirma que no podr declararse que unos determinados estados financieros cumplen con las Normas Internacionales de Contabilidad, a menos que respeten ntegramente las exigencias de cada Norma aplicable, as como las de cualesquiera Interpretaciones que, emitidas por el SIC, les resulten de aplicacin. No se pretende que las Interpretaciones del SIC sean de aplicacin en el caso de partidas no significativas. Referencia: NIC 28, Contabilizacin de Inversiones en Empresas Asociadas. Problema 1. Aunque el prrafo 16 de la NIC 28 remite a los procedimientos de consolidacin, establecidos en la NIC 27, no ofrece guas especficas para la eliminacin de prdidas y ganancias no realizadas procedentes de transacciones, ya sean "ascendentes" o "descendentes", que hayan tenido lugar entre una controladora, o sus subsidiarias consolidadas, y las empresas asociadas del grupo. Son transacciones "ascendentes", por ejemplo, las ventas de activos de la empresa asociada a la controladora o a sus subsidiarias consolidadas, mientras que son transacciones "descendentes", por ejemplo, las ventas de activos procedentes de la controladora, o de sus subsidiarias consolidadas, a la empresa asociada. 2. El problema consiste en determinar en qu medida la controladora debe eliminar las prdidas y ganancias que se derivan de transacciones, que ella o sus subsidiarias hayan realizado, con empresas asociadas que se traten contablemente utilizando el mtodo de la participacin.

Acuerdo 3. Cuando se contabiliza la empresa asociada utilizando el mtodo de la participacin, las prdidas y ganancias no realizadas que se derivan de transacciones "ascendentes" o "descendentes" con la controladora, o con sus subsidiarias consolidadas, deben ser eliminadas solamente en proporcin a la participacin que corresponda al grupo en la empresa asociada. 4. Las prdidas no realizadas no deben eliminarse en el caso de que las transacciones correspondientes arrojen evidencia de una prdida de valor preexistente en los activos transferidos. Fundamento De Las Conclusiones 5. El prrafo 16 de la NIC 28 establece que muchos de los procedimientos seguidos en la consolidacin son similares con las empresas subsidiarias y con las asociadas. Con respecto a las empresas subsidiarias, el prrafo 17 de la NIC 27 obliga a eliminar totalmente las prdidas y ganancias no realizadas que se deriven de transacciones intragrupo. No obstante, al contrario que las empresas filiales, las asociadas no estn bajo el dominio de la controladora. 6. El prrafo 32 de la NIC 31, permite a los participantes en un negocio conjunto contabilizar su inversin, en la entidad controlada conjuntamente, mediante el mtodo de la participacin. Los prrafos 39 y 40 de la citada NIC 31, por su parte, exigen la eliminacin proporcional de las prdidas y ganancias derivadas de transacciones con un negocio conjunto. Las razones que subyacen en estas reglas sobre eliminacin de ganancias, en el caso de entidades controladas conjuntamente, son aplicables tambin a otras entidades sobre las que se ejerce una influencia significativa. Adems, la aplicacin coherente del mtodo de la participacin, exige que se traten de la misma manera las prdidas y ganancias derivadas de transacciones intercompaas con empresas asociadas, y las derivadas de transacciones con negocios conjuntos. 7. Los prrafos 39 y 40 de la NIC 31 exigen el reconocimiento inmediato de cualesquiera prdidas no realizadas, derivadas de transacciones entre uno de los participantes y el negocio conjunto, cuando las mismas representen una reduccin en el valor realizable neto de los activos corrientes, o bien una disminucin, no temporal, en el valor en libros de los activos a largo plazo. Los mismos razonamientos son de aplicacin en el caso de transacciones entre una controladora, o sus subsidiarias, y una empresa asociada. Fecha del acuerdo: julio de 1997. Fecha de vigencia: Para periodos contables que comiencen en o despus del 1 de enero de 1998, si bien se aconseja la aplicacin anterior a esa fecha. Los cambios en las polticas contables deben ser tratados de acuerdo con la disposicin transitoria contenida en el prrafo 46 de la NIC 8.