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DICIEMBRE 2009
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STC Nº 9165-2005-PA/TC
CAJAMARCA
GRUPO MUSTAFA
Lima, 13 /02/06:
ASUNTO:
Recurso de agravio constitucional interpuesto por el Grupo Mustafa
contra la sentencia de la Sala Especializada Civil de la Corte Superior
de Justicia de Cajamarca, de fojas 980, su fecha 7 de setiembre de 2005,
que declaró infundada la demanda de amparo de autos.
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ANTECEDENTES:
a) los art. 17°, 18° y 19° de la Ley N.° 27796, que modifican los art. 36°, 38°, 39°, 40° y 41° de la
Ley N.° 27153.
b) la Tercera Disposición Final y Transitoria de la Ley N.° 27796 que dispone la aplicación
retroactiva de la tasa del 12%.
c) la inexigibilidad con carácter retroactivo del impuesto de casinos y máquinas
tragamonedas por su carácter confiscatorio, en tanto no se restituya mediante Ley formal del
Congreso de la República la vigencia del artículo 38° de la Ley N.° 27153, o se establezca la base
imponible de dicho tributo, solicitando que la tasa del 12% rija desde la publicación de la
Ley N.° 27796 (26 de julio de 2002).
d) el límite máximo de deducción de gastos del 0.5% de los ingresos brutos a fin de
determinar la renta neta de tercera categoría del Impuesto a la Renta, establecido en la
Tercera Disposición Final de la RS N.° 014-2003/SUNAT (por gastos de alimentos, cigarrillos y
bebidas alcohólicas, que de manera gratuita el Sujeto del Impuesto entregue a los clientes en las
salas de Juegos de Casino y/o Máquinas Tragamonedas, con un límite máx. de 40 UIT).
e) el art. 5° de la Ley N.° 27153 y el art. 3° del DS N.° 009-2002/MINCETUR que establece la
exigencia de las distancias mínimas de salas de Juego de Casinos y Tragamonedas.
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ANTECEDENTES:
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ANTECEDENTES:
La SUNAT y la Procuradora Pública competente proponen las excepciones de
incompetencia, de falta de capacidad para obrar del demandante, de litispendencia y
de prescripción extintiva y contestan la demanda manifestando que ésta resulta
improcedente en tanto se cuestiona en abstracto diversos dispositivos de la Ley N°
27796 y, de otro, porque la materia controvertida ya ha sido declarada y explicada por el
TC, limitándose dicha ley a lo resuelto por el Supremo Tribunal.
El Segundo Juzgado Mixto de Cajamarca, con fecha 1 de julio de 2005, rechazó las
excepciones propuestas, declaró fundada la demanda y, en consecuencia, inaplicables
los artículos 17°, 18° y 19° de la Ley N° 27796; inaplicable la 3ra Disposición Final y
Transitoria de la Ley N° 27796, que dispone la aplicación retroactiva de la tasa del 12%;
inexigible con carácter retroactivo el impuesto de casinos y máquinas tragamonedas;
inaplicable el límite máximo de deducción de gastos del 0.5% establecido por la
Tercera Disposición Final de la Resolución de Superintendencia N.° 014-2003/SUNAT; e
inexigible el sistema unificado de control en tiempo real on line establecido por la 1ra
DF de la Ley N° 27796.
La recurrida , revocando la apelada, declaró infundada la demanda, por estimar
que ninguna de las disposiciones cuestionadas implica la afectación de los derechos
constitucionales invocados por el recurrente, dado que el Estado se encuentra
plenamente facultado para imponer restricciones respecto de aquellas
actividades que considera que no debe incentivar, no sólo porque a su criterio no
constituyen actividades estratégicas, sino en aras de las preservación y defensa de
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otros bienes y principios constitucionales.
FUNDAMENTOS:
Consideraciones Preliminares
1. La potestad tributaria del Estado (art. 74° de nuestro Texto Constitucional), se constituye
como un campo reservado al legislador para crear tributos mediante leyes o decretos
legislativos; facultad ligada al respeto de los principios de reserva de ley, igualdad y los
derechos fundamentales de la persona; la confiscatoriedad tributaria (privación de
bienes) está prohibida.
El principio de reserva de la ley establece que la ley de creación de un tributo debe
contener sus elementos esenciales: el hecho imponible, la base del cálculo y la tasa del
impuesto, así como el acreedor, el deudor tributario y el agente de retención.
El principio de igualdad supone la igualdad de todos los ciudadanos, como sujetos de
derechos y obligaciones frente a igualdad de situaciones, lo cual implica un tratamiento
desigual frente a situaciones o circunstancias desiguales, originadas por factores como monto y
naturaleza de los ingresos, el lugar de residencia, etc. Clasificación de los contribuyentes.
Un tributo es considerado confiscatorio cuando su tasa equivale a una parte
sustancial del valor del capital, de la renta o de la utilidad, o cuando viola el derecho de
propiedad.
La “parte sustancial” no está definida claramente, por lo cual la razonabilidad de la
imposición de una obligación tributaria debe establecerse en cada caso, conforme a las
circunstancias y dentro de los parámetros legales, según exigencias de tiempo y lugar, y según
los fines económico-sociales de cada impuesto.
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FUNDAMENTOS:
2. De otro lado, como lo ha sostenido este Tribunal en el FJ. N.° 27 de la STC N.° 0004-2004-
AI/TC, “(...) nuestra Carta Política no ha constitucionalizado (o a su turno, prohibido)
ningún impuesto. Tampoco ha determinado qué tipo de actividades económicas puedan ser
o no, objeto de regulaciones fiscales”. Así, siempre y cuando el legislador conserve los
lineamientos establecidos en la Constitución, podrá gravar determinadas
manifestaciones o fuentes de riqueza sustentando para ello la naturaleza, medios y
fines del tributo.
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FUNDAMENTOS:
Los artículos 17° y 18° y la Tercera Disposición Transitoria de la Ley N.° 27796
5. Se cuestiona el artículo 17° que sustituye al artículo 38° de la Ley N.° 27153 y
establece la base imponible del impuesto a la explotación de los juegos de
casino y tragamonedas; el artículo 18° que sustituye al artículo 39° de la Ley N.°
27153– y ordena que la tasa del impuesto es el 12% de la base imponible; y la
Tercera Disposición Transitoria de la Ley N.° 27796, que establece que la tasa
del 12% será de aplicación desde la fecha de vigencia de la Ley N.° 27153
(publicada el 09 de Julio de 1999). A dicha disposición el demandante la
considera violatoria del principio de no retroactividad de las normas, debido
a que deja sin efecto la tasa del 20% del impuesto establecida anteriormente.
“…Los montos pagados o devengados en aplicación de la tasa anterior
serán afectados por la nueva tasa y nueva base imponible. Las deudas
acumuladas serán calculadas con la tasa vigente a partir de la vigencia de
la presente Ley y los pagos efectuados constituirán créditos para la
aplicación de la nueva tasa [...]”.
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FUNDAMENTOS:
Los artículos 17° y 18° y la Tercera Disposición Transitoria de la Ley N.° 27796
6. Si bien es cierto, mediante la STC N.° 009-2001-AI/TC, el TC declaró inconstitucionales los artículos
38.1° y 39 de la Ley N.° 27153 , ello no implica que el recurrente se encuentre exonerado del pago del
tributos, sino que los mismos debían regularse en función a una nueva base imponible y tasa del
impuesto.
7. Es así que, mediante la resolución de aclaración recaída en la mencionada sentencia, este Colegiado
dispuso “que, visto el vacío, del cual este Tribunal no es responsable, las empresas dedicadas a la
explotación de los juegos de casino y tragamonedas deberán sujetarse a lo que –mientras no
entre en vigencia la ley definitiva – el Congreso establezca en una norma transitoria y, en su
defecto, deberán seguir entregando al ente recaudador –hasta el 31 de diciembre del 2002- un
monto igual al del impuesto de la Ley 27153 (20%), precisando, sin embargo, que dicha entrega no
constituye pago en su totalidad, ni surte los efectos del pago respecto al integro del monto entregado, pues
este deberá regularizarse conforme a las reglas establecidas en el F 16 de la sentencia, una vez
promulgada la nueva ley”.
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FUNDAMENTOS:
Los artículos 17° y 18° y la Tercera Disposición Transitoria de la Ley N.° 27796
10. Posteriormente, mediante los ahora cuestionados art. 17° y 18° de la Ley N.° 27796 se
modificó la base imponible y se redujo la tasa del 20% a 12%, incorporando la
posibilidad de deducir gastos por mantenimiento, de conformidad con lo dispuesto en
la STC N.° 009-2001-AI/TC.
11. Se comprueba que las OP cuestionadas, fueron calculadas conforme a la nueva tasa y base
imponible regulada en los artículos 38.1° y 39° de la Ley N.° 27153, modificada por la Ley N°
27796, lo cual resulta acorde con lo dispuesto por el TC en la STC N.° 009-2001-AI/TC, así
como en su resolución aclaratoria.
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FUNDAMENTOS:
La carga probatoria a efectos de demostrar la confiscatoriedad de tributos
12. Aún con las modificaciones indicadas, el recurrente considera que el impuesto tiene
efectos confiscatorios, afectación real al patrimonio que debe ser probada (STC N.° 2302-
2003-AA/TC).
13. En los casos que se alegue confiscatoriedad, es necesario que ésta se encuentre
plena y fehacientemente demostrada, lo cual no ha ocurrido en el caso de autos. De
lo contrario, corresponderá atender este tipo de procesos en otra vía, donde sí puedan
actuarse otros medios de prueba y proceda la intervención de peritos independientes que
certifiquen las afectaciones patrimoniales a causa de impuestos.
14. Pruebas: Se adjuntan copia simple del Informe de Situación Financiera y Efectos del
Impuesto a los juegos de casinos y máquinas tragamonedas elaborado por
MACROCONSULT S.A.; copia simple de un estudio de impacto económico del
sistema tributario aplicado a los juegos en el Perú, respecto de las empresas
Masaris S.A., Costa del Sol S.A. y Proyecciones Recreativas S.A., elaborado por el
Ingeniero Ángel Villa Baca, y copias simples de los estados financieros (BG y EGP
de los años 2000 al 2002) de la empresa Proyecciones Recreativas S.A.
15. Tales documentos no pueden ser admitidos de ninguna manera como prueba fehaciente
para acreditar la situación económica de la empresa y demostrar la confiscatoriedad de
tributos, debido a que no pueden admitirse como medios probatorios válidos aquellos que
representan autoliquidaciones del propio contribuyente o, informes elaborados a su
petición, pues restan imparcialidad a lo declarado y, en todo caso, están sujetos a
revisión.
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FUNDAMENTOS:
16. Los referidos documentos únicamente se limitan a indicar cifras, pero no certifican la certeza de
las mismas, ni demuestran en realidad a cuánto ascienden los gastos de la empresa, pues
para que ello quede fehacientemente probado no basta con su mera alegación sino que
deben adjuntarse los documentos que acrediten la manera como se llega a dichos montos.
Consecuentemente, tal extremo de la demanda debe ser desestimado por no haberse acreditado
la confiscatoriedad alegada por el recurrente.
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FUNDAMENTOS:
19. El recurrente alega que dicha disposición vulnera el principio de legalidad tributaria al
alterar la base imponible del impuesto a la renta para los operadores de Juegos y
Casinos, pues dicha modificación sólo puede efectuarse mediante ley.
21. Asimismo, la Décima Disposición Transitoria de la Ley N.° 27796 dispone que “Para
efectos del Impuesto a la Renta, la SUNAT determinará el porcentaje máximo de
deducción en que incurra el operador de los juegos de casino y máquinas
tragamonedas en los gastos de alimentos, cigarrillos y bebidas alcohólicas, que de
manera gratuita entregue a los clientes”.
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FUNDAMENTOS:
22. El Tribunal no comparte la posición del demandante porque si bien es cierto, en dicho
dispositivo se hace referencia a la forma de cálculo de la renta neta de tercera categoría, ésta
no implica modificación o alteración de la base imponible de dicho tributo, pues se
ha dispuesto una deducción adicional aplicable sólo al rubro de casinos y
tragamonedas, conforme al T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta, DS N.° 179-2004-
EF, publicado el 8 de diciembre del 2004.
23. Se alega además que el límite de deducción establecido por la Administración
Tributaria (0.5%) resulta perjudicial a la seguridad jurídica y a la libertad de
empresa, pues al haberse efectuado una analogía en la regulación entre los
porcentajes de deducción establecidos para el concepto de gastos de representación,
a los gastos de alimentos, cigarrillos y bebidas alcohólicas, “[...] deviene en una
inmensa limitación a la inversión en la actividad de juegos de casino y tragamonedas
en el país. Ello en razón de que al imponer una excesiva carga tributaria a éstos
servicios (esto es, la entrega de alimentos, cigarrillos y bebidas alcohólicas), las
empresas se ven en la necesidad de bajar la calidad de los mismos [...]”.
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FUNDAMENTOS:
24. Al declararse la inconstitucionalidad de los art. 38° y 39° de la Ley N.° 27153 –mediante
la STC N.° 009-2001-AI/TC– por ser contrarios al principio de no confiscatoriedad
tributaria, al no haberse incluido como deducción del impuesto a la renta, los gastos
realizados por la entrega gratuita de alimentos, cigarrillos y bebidas alcohólicas, es
precisamente que en cumplimiento de dicho precedente, el legislador expidió la Ley N.°
27796, incluyendo dicho concepto como deducción del impuesto a la renta de tercera
categoría, aplicable para los contribuyentes del rubro de casinos y tragamonedas
disponiendo, en su Décima Disposición Transitoria, la delegación de facultades a la
SUNAT, a fin de que establezca el porcentaje correspondiente.
25. Así, en cumplimiento de dicha delegación se fijó el porcentaje de deducción por el referido
concepto, hecho que no implica afectación de derecho constitucional alguno, sino la
adecuación a lo expresado en el pronunciamiento emitido por el TC en la revisión de
la constitucionalidad de la Ley N.° 27153, por lo que el haberse fijado un parámetro de
deducción del 0.5% de los gastos por bocaditos y aperitivos, constituye sólo el ejercicio
legítimo por delegación de la facultad de normar de la SUNAT.
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FUNDAMENTOS:
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FUNDAMENTOS:
28. No cabe hacer distingos donde la norma no distingue; la norma ha sido bastante
específica, por lo menos en cuanto a los centros educativos se refiere, al establecer
que se consideran a los de educación inicial, primaria, secundaria y superior, siendo
absolutamente irrelevante si éstos son o no escolarizados, y si las iglesias son
católicas, protestantes o de otro tipo.
29. Conforme a lo expuesto en la STC N.° 2302-2003-AA/TC y en la propia STC N.° 0009-2001-
AI/TC, entiende este Tribunal que una exigencia de tal naturaleza responde a una
cuestión de prevención de la salud pública, pues el ocio que promueve el Estado
mediante la cultura, la recreación y el deporte es distinto al que tolera con los juegos
de apuesta, que pueden generar adicción –ludopatía– con efectos económicos y
sociales perjudiciales para el jugador y su familia, lo cual resulta compatible con la
preservación y defensa de otros bienes y principios constitucionales, y en particular,
la protección de la moralidad y seguridad públicas.
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FUNDAMENTOS:
El art. 5° de la Ley N.° 27153, en concordancia con el artículo 3° del DS
N.° 009-2002/MINCETUR que establece la exigencia de las distancias mínimas de salas de Juego de
Casinos y Tragamonedas
30. Si bien es cierto las disposiciones que se han dado con plazo para la adaptación de las empresas
demandantes y afines en este tipo de industria y comercio pueden significar la cancelación de licencias y
el cierre de comercios con la pérdida de muchos puestos de trabajo a nivel nacional, también es verdad
que el Estado necesita organizar a la sociedad, formalizando en este caso la actividad de los
juegos de azar que por su propia naturaleza pueden resultar perniciosos para la juventud y la
ciudadanía en general, agregándole mejores condiciones de trabajo, mejores controles por los
organismos encargados de la supervisión del cumplimiento de la normatividad en la materia
y, para el ente recaudador, mayor eficacia en la percepción de impuestos y tributos que le
corresponde al Estado conforme a ley, todo lo que, a no dudarlo, vendrá a constituir una
expresión de orden y de autoridad.
31. Por tales razones la Ley N.° 27796 ha creado una Comisión Nacional de Prevención y
Rehabilitación de Personas Adictas a los Juegos de Azar, dependiente del Ministerio de Salud,
con el fin de preservar y proteger a la ciudadanía de los posibles perjuicios o daños que afectan
la salud pública, y cuyas funciones están orientadas a la elaboración y ejecución de campañas
publicitarias de sensibilización dirigidas al público en general y especialmente a los jóvenes,
respecto de los efectos perniciosos que el abuso excesivo de esta actividad puede generar en la
salud, y el impacto socioeconómico que produce el juego de azar en las personas y su entorno
familiar.
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FUNDAMENTOS:
32. Que sustituye el art. 13° de la Ley N.° 27153 y que dispone que para explotar juegos de
casino y máquinas tragamonedas se requiere autorización expresa otorgada por la
autoridad competente, siempre que el solicitante cumpla los requisitos exigidos en
dicha ley, que establece de manera irracional –a criterio del actor– un plazo de
adecuación a los requisitos legales correspondientes. Alega el actor, que con la
modificación no se ha extendido el plazo de manera razonable.
33. El Tribunal considera que dicho art. no implica vulneración de derecho
constitucional alguno, dado que resulta evidentemente razonable la exigencia a las
personas jurídicas que se dedican a la explotación de los juegos de casinos y
máquinas tragamonedas de contar con el permiso correspondiente una vez
cumplidos los requisitos exigidos por la ley, siendo una de las formas como las
autoridades administrativas competentes ejercen su facultad de control respecto de
dichas empresas, a fin de velar por la protección de los consumidores, la moralidad y
seguridad públicas.
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FUNDAMENTOS:
34. Respecto al plazo de adecuación que fuera declarado inconstitucional por este
Colegiado mediante la STC N.° 0009-2001-AI/TC, el cual fue ampliado hasta el 31 de
diciembre del 2005, queda claro que no podrían aplicarse sanciones hasta el
vencimiento del mismo (STC 1024-2001-AA/TC, 1343-2003-AA/TC, 0964-2003-AA/TC).
35. Así, teniendo en cuenta que la Ley N.° 27796 fue expedida en julio del año 2002, el TC
estima que dicho plazo de aprox. tres años y medio– resultó por demás razonable y
proporcional con la entidad, los costos y la envergadura de las nuevas condiciones
impuestas y, por ende, razonable y válido en la medida que se encuentra acorde con
el principio de seguridad jurídica.
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FUNDAMENTOS:
La Primera Disposición Final de la Ley N.° 27796 que establece el Sistema Unificado de Control y
Fiscalización en tiempo real “on line”
37. No considera este Tribunal que dicha disposición implique la violación de alguno de los derechos
invocados. Por el contrario, dicho requisito responde a las atribuciones de la administración de velar
porque las empresas que se dedican a la explotación de los juegos de casinos y máquinas
tragamonedas cumplan con sus obligaciones tributarias y permite que las autoridades
administrativas competentes puedan controlar la transparencia en el juego; es una condición
razonable a las personas jurídicas que se dedican a esta actividad.
38. Asimismo, y conforme a lo expuesto en el FJ N.° 9 de la STC N.° 0004-2004-AI/TC, el TC estima que se trata
de una regla de orden público tributario acorde con el propósito o deber de contribuir con los gastos
públicos, orientada a finalidades plenamente legítimas, como la de colaborar y ayudar a fiscalizar, a
efectos de detectar aquellas personas que puedan rehuir la potestad tributaria del Estado.
39. En cuanto a lo establecido por la misma norma, en tanto dispone que los casinos y tragamonedas sólo
deben ubicarse dentro de hoteles de tres a cinco estrellas y/o restaurantes de cinco tenedores, en la
STC N.° 0009-2001-AI/TC [F N.° 2], este Colegiado declaró constitucional el art. 6° de la Ley N.° 27153, de
tal manera que carecen de sustento los alegatos del recurrente que señalan lo contrario.
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FUNDAMENTOS:
STC Nº 0009-2001-AI/TC
Se alega que el art. 6º de la Ley N° 27153 afecta los artículos 2º, inciso 2°, 58º y 59º de la
Constitución, ya que obligaría a los titulares de la autorización a incursionar en el
sector hotelero o de restaurantes, vulnerándose de ese modo la libre iniciativa
privada y el derecho de igualdad ante la ley.
No considera el TC que tal disposición afecte la libre iniciativa privada.
El Congreso de la República en su contestación de la demanda, criterio que el
Tribunal hace suyo, indicó que tal disposición solo establece las condiciones y
requisitos que deben cumplir todos aquellos que en ejercicio de su libre iniciativa
privada desean intervenir en esta actividad.
Tampoco obliga al titular de la autorización a ser propietario de un hotel o
restaurante, pues no está prohibido que este pueda alquilar un ambiente en
cualquiera de estos establecimientos.
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FUNDAMENTOS:
STC Nº 0009-2001-AI/TC
El Tribunal entiende que la opción del legislador por configurar la explotación de los
juegos de casinos y máquinas tragamonedas como actividades excepcionales y
sujetas al turismo receptivo, es compatible con la labor de orientación del desarrollo
nacional en el marco de una economía social de mercado que tiene el Estado.
También con la preservación y defensa de otros bienes y principios constitucionales, y en
particular, la protección de los consumidores, la moralidad y seguridad públicas.
Tampoco comparte el Tribunal el criterio según el cual el art. 6º de la Ley N°. 27153
afecta el principio de igualdad, pues es uniforme para todos aquellos que se
dediquen a la explotación de estas actividades económicas.
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FUNDAMENTOS:
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FUNDAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO
JUAN BAUTISTA BARDELLI LARTIRIGOYEN
Precisa que si bien se adhiere al fallo lo hace únicamente en su deber de acatar el
precedente constitucional de la STC 4227-2005-AA/TC y que en caso de no haber existido
dicha regla de observancia obligatoria, su posición hubiera sido por declarar
improcedente la demanda, por las siguientes razones:
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FUNDAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO
JUAN BAUTISTA BARDELLI LARTIRIGOYEN
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MUCHAS GRACIAS
POR SU ATENCIÓN
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